BGH Beschluss vom 05.04.2000 – 5 StR 169/00

5 StR 169/00

BUNDESGERICHTSHOF

BESCHLUSS

vom 5. April 2000 in der Strafsache gegen

wegen Steuerhinterziehung

Der 5. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat am 5. April 2000

beschlossen:

Dem Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften werden nach Art. 234

Abs. 3 EG folgende Fragen zur Vorabentscheidung vorgelegt:

1. Ist Art. 13 Teil A Absatz 1 lit. n der Sechsten Richtlinie

77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmoni-

sierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über

die Umsatzsteuern – Gemeinsames Mehrwertsteuersy-

stem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage

(ABl. EG 1977 Nr. L 145, 1) dahin auszulegen, daß der

dort verwendete Begriff der „anderen ... anerkannten Ein-

richtung“ auch einen Solisten erfaßt, der kulturelle

Dienstleistungen erbringt?

2. Falls Frage 1 bejaht wird:

Ergeben sich Einschränkungen aus der in Art. 13 Teil A

gewählten Überschrift „... dem Gemeinwohl dienender

Tätigkeiten“, etwa wenn die Solisteneinsätze vorrangig

Vermarktungszwecken dienen?

G r ü n d e

I.

Das Landgericht hat den Angeklagten mit Urteil vom 22. Dezem-

ber 1998 wegen Steuerhinterziehung in 58 Fällen sowie wegen versuchter

Steuerhinterziehung und wegen Betruges zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von

fünf Jahren und acht Monaten verurteilt und ihn im übrigen freigesprochen.

Aus dem Gesamtverfahren hat der Senat mit Beschluß vom heutigen

Tage das vorliegende Verfahren abgetrennt. Es umfaßt den Vorwurf, der An-

geklagte habe in 19 Fällen Umsatzsteuern dadurch verkürzt, daß er entge-

gen seinen Verpflichtungen gemäß § 18 Abs. 8 Nr. 1 UStG, §§ 51 ff. UStDV

als Leistungsempfänger für steuerpflichtige Umsätze, die im Ausland ansäs-

sige Unternehmer ihm gegenüber erbracht haben, keinen Steuerabzug vor-

genommen hat (Fälle III.D.4 Nr. 3 bis 6 und 8 bis 22 der Urteilsgründe).

1. Dem liegt folgender Sachverhalt zugrunde:

Der Angeklagte betrieb seit 1971 ein Konzertbüro für Popmusik- und

später auch Klassikkonzerte. Anfang der neunziger Jahre wurde er zu einem

der bedeutendsten Konzertveranstalter Deutschlands. Seine Geschäfte wik-

kelte er über vier Unternehmen ab, deren alleiniger Gesellschafter und Ge-

schäftsführer er im Tatzeitraum war. In den Jahren 1992 bis 1997 trat der

Angeklagte im wesentlichen als Veranstalter klassischer Konzerte auf. Bei

diesen wurden vor allem Lieder und Opernarien dargeboten, bei denen je-

weils der Einzelvortrag der auftretenden Sänger im Vordergrund stand. In

den Jahren 1996/1997 organisierte er die Welttournee der drei Tenöre Lu-

ciano Pavarotti, Placido Domingo und José Carreras. Für sämtliche Veran-

staltungen hatten die zuständigen Kulturbehörden dem Angeklagten Be-

scheinigungen darüber ausgestellt, daß die „Veranstaltungsumsätze“ solchen

nach § 4 Nr. 20 lit. a UStG „gleichwertig“ seien.

Der Angeklagte zog allerdings in erheblichem Umfang von den in den

Jahren 1993 bis 1997 an ausländische Künstler gezahlten Gagen keine Ein-

kommensteuern und Umsatzsteuern ab, meldete diese bei den Finanzbehör-

den nicht an und führte sie auch nicht ab. Ihm war hierbei bekannt, daß er als

Geschäftsführer der als Konzertveranstalter auftretenden vier Unternehmen

gemäß § 18 Abs. 8 Nr. 1 UStG, §§ 51 ff. UStDV grundsätzlich zum Abzug,

zur Anmeldung und zur Abführung der anfallenden Umsatzsteuern verpflich-

tet war. Zur Verdeckung der Zahlung von Leistungsentgelten (Gagen) an die

ausländischen Künstler ergriff der Angeklagte umfangreiche Maßnahmen:

So wurden ab Beginn des Jahres 1993 im Ausland ansässige Kon-

zertveranstalter zum Schein in die Vertragsabwicklung eingeschaltet, um die

Verpflichtung zum Steuerabzug im Inland zu verschleiern.

In einigen Fällen teilte der Angeklagte die an ausländische Künstler

gezahlten Gagen in mehrere Teile auf, um jeweils nur ein Drittel dem Steuer-

abzug zu unterwerfen. Die restlichen Zahlungen wurden als Gegenleistung

für die Planung und die Vorbereitung der Auftritte, das Studium des Reper-

toires oder Beratungsleistungen bezeichnet.

Für die in den Jahren 1996 und 1997 vom Angeklagten veranstaltete

weltweite Konzerttournee der drei Tenöre Luciano Pavarotti, Placido Domin-

go und José Carreras verwendete der Angeklagte schließlich eine schwer zu

durchschauende Konstruktion von Verträgen und Geldflüssen zwischen einer

Mehrzahl von in- und ausländischen Firmen, um die wahren Leistungsbezie-

hungen zwischen den von ihm geleiteten Firmen und den drei Tenören zu

verschleiern und um sich seinen steuerlichen Verpflichtungen zu einem er-

heblichen Teil zu entziehen.

Von Beginn an war geplant, daß jeder der drei Tenöre bei der Kon-

zertreihe von insgesamt zwölf Konzerten pro Auftritt eine Festgage von netto

1,5 Millionen US-Dollar erhalten sollte. Dem Tenor Placido Domingo sollte

darüber hinaus jeweils noch eine Zusatzvergütung von 500.000 US-Dollar

pro Auftritt bezahlt werden. Von den zwölf Konzerten der drei Tenöre fanden

zwei in Deutschland statt, nämlich am 3. August 1996 in Düsseldorf und am

24. August 1996 in München. Zur Verschleierung der Höhe dieser Gagen

und zur Vermeidung insbesondere der „Künstlereinkommensteuer“ in Form

eines Steuerabzugs von den Gagen für inländische Konzerte wurden die Lei-

stungsentgelte zu einem erheblichen Teil als angebliche Lizenzzahlungen für

das Logo „The-3-Tenors“ bezeichnet.

2. Hinsichtlich der auf die Konzertveranstaltungen entfallenden Um-

satzsteuern stellte sich der Angeklagte auf den Standpunkt, daß er keine

Umsatzsteuern für solche Konzerte einbehalten und abführen müßte, die von

den Landesbehörden als „gleichartige Einrichtungen“ mit „gleichen kulturellen

Aufgaben“ im Sinne von § 4 Nr. 20 lit. a UStG anerkannt worden seien und

damit wie andere begünstigte Einrichtungen, die von Gesetzes wegen von

der Umsatzsteuer befreit seien, hätten behandelt werden müssen.

3. Das Landgericht ist dagegen der Ansicht, daß der Angeklagte ge-

mäß § 18 Abs. 8 UStG, §§ 51 ff. UStDV verpflichtet gewesen sei, von den an

die ausländischen Künstler gezahlten Gagen im Wege des Steuerabzugs

Umsatzsteuer einzubehalten und an das Finanzamt abzuführen. Es hält eine

Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 20 lit. a UStG nicht für gegeben, da die betrof-

fenen Künstler als Solisten aufgetreten seien. Auf solche sei die Steuerbe-

freiung des § 4 Nr. 20 lit. a UStG nicht anwendbar, da es sich bei Solisten

nicht um Einrichtungen im Sinne dieser Vorschrift handele. Bei den Auftritten

hätte die jeweilige Einzelpersönlichkeit der Künstler im Vordergrund gestan-

den und nicht eine Gesamtdarbietung der Künstler; auch sei das musikali-

sche Arrangement auf den Vortrag des einzelnen Künstlers zugeschnitten

gewesen. Schließlich seien die Verträge mit den Künstlern als Einzelperso-

nen abgeschlossen worden, so daß die vertraglich geschuldete Leistung

nicht die eines Duos oder Trios gewesen sei. Selbst bei Zugrundelegung der

weit gefaßten Umsatzsteuerrichtlinie Nr. 107 Abs. 1 könnten Einrichtungen

im Sinne von § 4 Nr. 20 lit. a UStG nur Musik- und Gesangsgruppen sein, die

aus zwei oder mehr Mitwirkenden bestehen. Nur sie könnten die gleichen

kulturellen Aufgaben erfüllen wie die in § 4 Nr. 20 lit. a UStG genannten Ein-

richtungen wie z. B. Orchester, Kammermusikensembles oder Chöre.

Einen Verstoß der vorgenannten Auslegung von § 4 Nr. 20 lit. a UStG

gegen Art. 13 Teil A Absatz 1 lit. n der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des

Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mit-

gliedstaaten über die Umsatzsteuern – Gemeinsames Mehrwertsteuersy-

stem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage (im folgenden:

Sechste Richtlinie) sah das Landgericht nicht. Art. 13 Teil A Absatz 2 stelle

es in das Ermessen der Mitgliedstaaten, die Steuerbefreiung kultureller

Dienstleistungen von weiteren Bedingungen abhängig zu machen. Solche

Bedingungen seien zum Beispiel, daß keine systematische Gewinnerzielung

erstrebt werden dürfe oder die Leitung und Verwaltung im wesentlichen eh-

renhalber erfolgen müsse. Dies zeige, daß die Sechste Richtlinie in erster

Linie wirtschaftlich schwache und in besonderem Maße dem Gemeinwohl

verpflichtete Einrichtungen als förderungswürdig ansehe. Im übrigen sei es

eine Frage des nationalen Rechts, wenn die Mitgliedstaaten die nach der

Sechsten Richtlinie zulässigen Ausnahmen von der Regelbesteuerung nicht

voll ausschöpften. Außerdem sei diese Steuerbefreiung nach der Rechtspre-

chung des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften ohnehin nicht auf

natürliche Personen anwendbar.

4. Mit der Revision gegen seine Verurteilung rügt der Angeklagte im

wesentlichen den Verstoß gegen Gemeinschaftsrecht der Europäischen

Union. Die Versagung der Umsatzsteuerbefreiung für Solisten stelle eine

rechtswidrige Diskriminierung dar. Zwar lasse der gemeinschaftsrechtlich

vorgegebene Regelungsrahmen Ausnahmen von der Regelbesteuerung zu,

wobei die „Ausfüllungskompetenz“ dem nationalen Gesetzgeber obliege. Die

nationalstaatliche Umsetzung dürfe jedoch nicht zu Ergebnissen führen, die

der gemeinschaftsrechtlichen Zwecksetzung zuwider liefen. Das Abstellen

auf die Anzahl der beteiligten Personen (in Abgrenzung vom Solisten) wider-

spreche dem Zweck der Sechsten Richtlinie, die Gleichmäßigkeit der Be-

steuerung zu sichern und dadurch Wettbewerbsverzerrungen zu vermeiden.

Der Angeklagte verweist hierbei auf die geänderte Rechtsprechung des Ge-

richtshofs der Europäischen Gemeinschaften zu Einrichtungen sozialen Cha-

rakters, wonach gegenüber der früheren Rechtsansicht des Gerichtshofs

(EuGH, Urt.

vom

11. August

1995

in

der Rechtssache

C-453/93, Bulthuis-Griffioen, Slg. 1995, I-2341) der Begriff der „Einrichtung“

nicht mehr nur auf juristische, sondern auch auf natürliche Personen an-

wendbar sei (EuGH, Urt. vom 7. September 1999 in der Rechtssache

C-216/97, Gregg).

5. Dem widerspricht die Staatsanwaltschaft, nach deren Ansicht es

dem nationalen Gesetzgeber freistehe, mit sachgerechten Differenzierungen

wettbewerbsregelnde Vorschriften zu erlassen, solange Wettbewerbsverzer-

rungen innerhalb der Europäischen Gemeinschaft vermieden würden. Um

eine derartige wettbewerbsregelnde Vorschrift handele es sich bei § 4

Nr. 20 UStG, der auf subventionsrechtliche Aspekte abziele. Es seien die

Umsätze staatlicher und kommunaler Einrichtungen freigestellt worden, die

bei Erhebung von Umsatzsteuer stärker gefördert hätten werden müssen, da

die Öffentlichkeit höhere Preise nicht akzeptiert hätte. Der Gerichtshof habe

nicht entschieden, daß es keine steuerbegünstigten oder steuerbefreiten

Unternehmer geben dürfe, sondern lediglich, daß Unternehmer nicht wegen

ihrer Rechtsform benachteiligt werden dürften. Es komme daher darauf an,

ob die Künstler durch die Befreiungsnorm staatlich geförderten Bühnen etc.

gleichgestellt werden sollten, denen der deutsche Fiskus Steuerbefreiungen

gewähren wollte.

II.

Der Senat hält die Beantwortung der Vorlagefragen für den Erlaß sei-

ner Entscheidung für erforderlich und legt diese deshalb dem Gerichtshof der

Europäischen Gemeinschaften gemäß Art. 234 Abs. 3 EG zur Vorabent-

scheidung vor. Dem liegen folgende Erwägungen zugrunde:

Der Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften (im folgenden: Ge-

richtshof) hat – soweit ersichtlich – bisher keine Entscheidung zu Art. 13

Teil A Absatz 1 lit. n der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG getroffen. Er hat

allerdings in den Rechtssachen C-453/93 und C-216/97 wiederholt zu dem

Begriff der Einrichtung im sozialen Bereich (lit. b und g dieses Absatzes der

Sechsten Richtlinie) Stellung genommen.

Zunächst hat der Gerichtshof in einer zu Art. 13 Teil A Absatz 1 lit. g

der Sechsten Richtlinie in der Rechtssache C-453/93 ergangenen Entschei-

dung (EuGH, Urt. vom 11. August 1995, Bulthuis-Griffioen, Slg. 1995, I-2341)

ausgesprochen, daß die in Art. 13 Teil A Absatz 1 der Sechsten Richtlinie

genannten Befreiungen nicht von einer natürlichen Person in Anspruch ge-

nommen werden könnten, wenn in der jeweiligen Bestimmung ausdrücklich

auf den Begriff der „Einrichtung“ Bezug genommen werde. Die Befreiungen

stellten Ausnahmen vom allgemeinen Grundsatz dar, daß jede Dienstlei-

stung, die ein Steuerpflichtiger gegen Entgelt erbringe, der Mehrwertsteuer

unterliege. Aus diesem Grund seien die Begriffe, mit denen sie umschrieben

seien, eng auszulegen (EuGH aaO).

Dem sind die deutsche Rechtsprechung und Finanzverwaltung gefolgt

und haben dementsprechend bei künstlerischen Darbietungen (Art. 13 Teil A

Absatz 1 lit. n der Sechsten Richtlinie, § 4 Nr. 20 lit. a UStG) für Solistenauf-

tritte eine Befreiung von der Umsatzsteuer versagt (vgl. z. B. BFH

BStBl. II 1996, 386; UStR Nr. 107 Abs. 1) mit der Begründung, daß die Steu-

erbefreiung nicht von natürlichen Personen in Anspruch genommen werden

könne.

Demgegenüber hat der Gerichtshof nunmehr zu lit. b und g abwei-

chend entschieden, daß auch eine natürliche Person „Einrichtung“ im Sinne

von Art. 13 Teil A Absatz 1 lit. b und g der Sechsten Richtlinie sein kann

(EuGH, Urt. vom 7. September 1999, Gregg, ABl. EG 1999, Nr. C 352 1 – 2

[Leitsatz], einschließlich der wesentlichen Urteilsgründe abgedruckt in: Tätig-

keiten des Gerichtshofes und des Gerichts erster Instanz der Europäischen

Gemeinschaften Nr. 21/99). Der Begriff der „Einrichtung sei grundsätzlich

weit genug, um auch natürliche Personen zu erfassen“ (EuGH aaO Rdn. 17).

Zwar lege er die Existenz einer abgegrenzten Einheit nahe, die eine be-

stimmte Funktion erfülle. Dieses Merkmal treffe aber nicht nur auf juristische

Personen zu, sondern auch auf eine oder mehrere natürliche Personen, die

ein Unternehmen betrieben (EuGH aaO Rdn. 18).

Es liegt nahe, den Begriff der „anerkannten Einrichtung“ innerhalb der-

selben Vorschrift des Art. 13 der Sechsten Richtlinie einheitlich auszulegen

mit der Folge, daß auch die Auftritte von „Solisten“ als natürlichen Personen

bei Anerkennung der kulturellen Gleichartigkeit durch die Mitgliedstaaten der

Steuerbefreiung unterfielen.

Für dieses Ergebnis spricht auch die vom Gerichtshof in der Rechts-

sache Fischer (EuGH, Urt. vom 11. Juni 1998, EuGHE I 1998, 3369 – 3399)

hervorgehobene Neutralität der Umsatzbesteuerung, wonach es der im

Mehrwertsteuersystem maßgebliche Grundsatz der steuerlichen Neutralität

verbiete, daß Wirtschaftsteilnehmer, welche gleiche Umsätze bewirkten, bei

deren Besteuerung unterschiedlich behandelt würden.

Die Erheblichkeit der vorgelegten Rechtsfragen folgt aus dem Um-

stand, daß der Angeklagte im Falle einer (nicht im Sinne von Frage 2 einge-

schränkten) Bejahung der aufgeworfenen Frage 1 zu Recht keine Umsatz-

steuern auf die Gagen der Künstler einbehalten und abgeführt hätte und so-

mit der strafrechtliche Schuldspruch der Umsatzsteuerhinterziehung entfiele.

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