Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil vom 31.05.2006 – 12 K 4/05

Der Kläger hat zusammen mit dem Beigeladenen (Beiladungsbeschluss des erkennenden Senats vom 17. März 2005) zum 01. Januar 1995 die Firma GbR (künftig: GbR) mit Sitz in ......... gegründet. Gesellschaftszweck war der Großhandel mit Textilien, Lederwaren und Accessoires. Die Bareinlage der Gesellschafter betrug jeweils DM 100.000,--. Am 12. Juli 1996 wurde der Betrieb der Firma eingestellt und das Gewerbe abgemeldet, nachdem mit Kaufvertrag vom 11. Juli 1996 der Firmenname, das Inventar, der Kundenstamm und die noch vorhandenen Waren an einen Herrn ..... für DM 155.681,25 veräußert worden waren. Mit Datum vom 30. Dezember 1996 wurde mit Herrn ..... ein weiterer Kaufvertrag über einen Betrag in Höhe von DM 100.000,-- abgeschlossen, der folgende Passage enthielt: "Hiermit ist der Kaufvertrag vom 11.07.96 hinfällig und wird durch den neuen Kaufvertrag vom 30.12.1996 ersetzt, da der Mietvertrag am 28.02.97 beendet wird. Die Summe von DM 100.000,-- haben wir am 15.08.96 erhalten." Mit Datum vom 09. April 1997 wurde seitens Herrn ..... eine "Rechnung" folgenden Inhalts erstellt: "Hiermit ist der Kaufvertrag vom 11.07.1996 hinfällig und wird durch den neuen Kaufvertrag vom 30.12.1996 ersetzt, da der Mietvertrag am 28.02.1997 beendet wird. Der Kaufpreis aus dem Verkauf der .... GbR beträgt DM 100.000,-. Den Betrag haben wir bereits am 15.08.1996 erhalten. Aus dem Betrag ist kein Vorsteuerabzug möglich."

Eine auf den 31. Juli 1996 erstellte Bilanz wies einen laufenden Verlust in Höhe von DM 227.940,-- aus; das Kapitalkonto des Klägers lautete auf minus DM 374.129,-- und das Kapitalkonto des Beigeladenen lautete auf minus DM 342.166,--; das Festkapital betrug jeweils DM 100.000,--.

In einer für das Kalenderjahr 1997 eingereichten Feststellungserklärung wurde seitens der Klägerseite für den Beigeladenen ein Veräußerungsgewinn in Höhe von DM 242.166,-- erklärt, da der Beigeladene Anfang 1997 einen Offenbarungseid abgegeben habe und mit einem Ausgleich des negativen Kapitalkontos nicht mehr gerechnet werden könne. In gleicher Höhe wurden dem Kläger Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Höhe von minus DM 242.166,- zugerechnet, da er für die Verbindlichkeiten habe alleine aufkommen müssen. Nachdem das beklagte Finanzamt zunächst einen entsprechenden Feststellungsbescheid erlassen hatte, wurde im Rahmen des vom Beigeladenen betriebenen Einspruchsverfahrens, zu dem der Kläger nach § 360 Abs. 3 Abgabenordnung (AO) hinzugezogen worden ist, der Feststellungsbescheid für das Jahr 1997 aufgehoben. Wegen der Einzelheiten wird auf die Einspruchsentscheidung vom 08. Dezember 2004 Bezug genommen.

Hiergegen wendet sich der Kläger, vertreten durch seine Prozessbevollmächtigte, mit der vorliegenden Klage.

Zur Begründung wird vorgetragen, dass unzweifelhaft zwischen dem Kläger und dem Beigeladenen eine Mitunternehmerschaft vorgelegen habe. Dadurch, dass der Kläger das negative Kapitalkonto des Beigeladenen übernommen habe, bestehe ein Ausgleichsanspruch, der aufgrund der Vermögenslosigkeit des Beigeladenen wertlos sei und deshalb zu einem entsprechenden Verlust des Klägers führe. Dieser Verlust sei auch erst im Jahr 1997 und nicht bereits im Jahr 1996 zu berücksichtigen, da die Betriebsaufgabe erst im Jahr 1997 vollendet gewesen sei. Dies ergebe sich aus der Tatsache, dass der Mietvertrag über das Ladenlokal erst am 28. Februar 1997 geendet habe sowie aus dem Verkauf der Vorräte an Herrn ..... laut Rechnungsdokument vom 09. April 1997. In diesem Zusammenhang sei auch zu berücksichtigen, dass dem Steuerpflichtigen ein Wahlrecht zustehe, ob er den Gewerbebetrieb fortführe oder die Betriebsaufgabe erkläre. Mangels einer ausdrücklichen Aufgabeerklärung im Jahr 1996 und Fortführung des Geschäftsbetriebs der GbR durch den Untermieter in den bisherigen Mieträumen, sei im Jahr 1996 noch von keiner Betriebsaufgabe auszugehen.

Doch selbst bei Annahme der Betriebsaufgabe im Jahr 1996 handele es sich bei der Inanspruchnahme des Klägers für die Gesellschaftsschulden des Beigeladenen um ein Ereignis des Jahres 1997, das keine Rückwirkung auf das Jahr 1996 entfalte, da die Vermögenslosigkeit des Beigeladenen bei Aufstellung der Aufgabebilanz im Jahr 1996 noch nicht absehbar gewesen sei. Insoweit sei dann von nachträglichen Betriebsausgaben auszugehen.

Schließlich sei die Ausgleichsforderung des Klägers in dem Moment ausgefallen, in dem festgestanden habe, dass der Beigeladene nicht zahlen könne und eine Verbesserung des Zustandes nicht absehbar sei. Durch die Übernahme des negativen Kapitalkontos sei der Kläger im Moment der Zahlung an die Gläubiger und dem Wissen um die Vermögenslosigkeit des Beigeladenen belastet gewesen. Eine Verzichtserklärung auf die Ausgleichsforderung sei insoweit nicht erforderlich. Gegebenenfalls könne eine solche aktuell ausgesprochen werden. Diese würde dann nach § 175 Abgabenordnung (AO) in das Jahr 1997 zurückwirken.

Der Kläger beantragt, die Einspruchsentscheidung vom 08. Dezember 2004 aufzuheben sowie die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten zum Vorverfahren für notwendig zu erklären.

Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.

Der Beigeladene hatte diesen Antrag angekündigt.

Der Beklagte trägt in Ergänzung seiner Einspruchsentscheidung zur Begründung vor, dass es sich bei der GbR um einen Handelsbetrieb gehandelt habe. Die gesamte vorhandene Handelsware sei im Jahr 1996 veräußert und anschließend die Betriebsaufgabe bei der Gemeinde ......... erklärt worden. Hieran ändere auch die Tatsache nichts, dass der Vermieter der Geschäftsräume den Nachmieter nicht als Vertragspartner akzeptiert und die Gesellschafter der GbR nicht aus dem Mietvertrag entlassen habe. Auch sei es nach Ermittlungen beim Finanzamt .......... und beim Amtsgericht ........ unzutreffend, dass der Beigeladene die eidesstattliche Versicherung abgegeben habe.

Der Beigeladene führt aus, dass bereits die Höhe der Kapitalkonten streitig sei sowie ob der Kläger überhaupt Zahlungen zum Ausgleich des (negativen) Kapitalkontos beim Beigeladenen geleistet habe. Unabhängig davon sei aber die Frage des Veräußerungsgewinns bzw. -verlustes aus der Übernahme des negativen Kapitalkontos im Jahr 1996 zu entscheiden gewesen, da bereits zu diesem Zeitpunkt festgestanden habe, dass ein Ausgleich mit künftigen Gewinnanteilen nicht mehr erfolgen werde. Im Jahr 1996 sei der Gewerbebetrieb eingestellt und abgemeldet worden. Damit sei dokumentiert, dass die werbende Gesellschaft mit dem aus dem Gesellschaftsvertrag zu entnehmenden Gesellschaftszweck nicht mehr bestanden habe. Unbeachtlich sei in diesem Zusammenhang die Beendigung des Mietverhältnisses.

Vor dem Berichterstatter hat am 10. Februar 2006 ein Erörterungstermin stattgefunden. Auf die diesbezügliche Niederschrift wird Bezug genommen.

Der vorstehende Sach- und Streitstand ist der Gerichtsakte, den vom Beklagten nach § 71 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung (FGO) vorgelegten Akten (jeweils 1 Band Feststellungs-, Bilanz- und Allgemeine Akten) sowie dem Inhalt der mündlichen Verhandlung entnommen. Wegen der Einzelheiten wird hierauf Bezug genommen.

Die Klage ist unbegründet. Der Beklagte hat zu Recht den Feststellungsbescheid für das Jahr 1997 aufgehoben, der zu Gunsten des Klägers einen Veräußerungsverlust aus der Übernahme des negativen Kapitalkontos des Beigeladenen ausgewiesen hat.

Scheidet ein Gesellschafter einer Personen(handels-)-gesellschaft mit negativem Kapitalkonto aus oder wird die Gesellschaft aufgelöst, so realisiert er im Zeitpunkt seines Ausscheidens bzw. der Beendigung der Gesellschaft insoweit einen Veräußerungsgewinn im Sinne von § 16 Einkommensteuergesetz (EStG), soweit er von den übrigen Gesellschaftern ohne Gegenleistung von den Gesellschaftsverbindlichkeiten freigestellt wird. Bei den übrigen Gesellschaftern entsteht ein entsprechender Veräußerungsverlust.

Unabhängig von der Frage des Realisierungszeitpunkts eines Veräußerungsverlustes, ist ein solcher im vorliegenden Fall mangels Freistellung des Beigeladenen von Gesellschaftsverbindlichkeiten jedenfalls (noch) nicht entstanden. Weder haben der Kläger und der Beigeladene im Rahmen ihrer gesellschaftsrechtlichen Auseinandersetzung eine entsprechende Vereinbarung getroffen noch entspricht es dem ausdrücklichen Willen des Klägers, der noch im Erörterungstermin vor dem Berichterstatter darauf hingewiesen hat, dass die Ausgleichsforderung nicht erlassen sei. Zwar kann ein Veräußerungsverlust auch dann angenommen werden, wenn die Ausgleichspflicht dem Grunde nach gegeben ist, der Zahlungsverpflichtete aber zahlungsunfähig ist. Dies erfordert aber zumindest, dass ein nachweisbarer Versuch unternommen worden ist, die Forderung zu realisieren. Die bloße Nichtgeltendmachung der Forderung ist insoweit nicht ausreichend. Hinzu kommt, dass im vorliegenden Fall von einer Zahlungsunfähigkeit des Beigeladenen nicht ausgegangen werden kann. Diese wurde zwar von Klägerseite behauptet, aber nicht weiter nachgewiesen. Nach den Ermittlungen des Beklagten und der Aussage des Beigeladenen wurde jedenfalls bislang keine eidesstattliche Versicherung abgegeben.

Schließlich wäre der Veräußerungsverlust auch bereits im Jahr 1996 entstanden und in diesem Jahr zu berücksichtigten gewesen (mit der Folge, dass Zahlungen im Jahr 1997 als rückwirkendes Ereignis bei der Ermittlung des Veräußerungsgewinns zu berücksichtigen wären), denn mit der Veräußerung der wesentlichen Betriebsgrundlagen mit Vertrag vom 11. Juli 1996 war die GbR beendet. Zu diesem Zeitpunkt hat die gewerbliche Tätigkeit der GbR geendet, da insoweit die werbende Tätigkeit eingestellt und bei der Gemeinde auch abgemeldet worden ist sowie die Firma vom Erwerber weitergeführt wurde. Unbeachtlich ist in diesem Zeitpunkt die Vollbeendigung der Gesellschaft, der lediglich verfahrensrechtliche Bedeutung zukommt (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 05. Juni 2003 IV R 36/02, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH - BFH/NV 2003, 1490). Insoweit stehen der weiterlaufende Mietvertrag und die geänderten Kaufverträge einer Beendigung nicht entgegen, zumal der Kaufvertrag jedenfalls durch Übereignung des Kaufgegenstandes und Bezahlung des Kaufpreises bereits im Jahr 1996 erfüllt worden ist.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 und § 139 Abs. 4 FGO.

Die Klage ist unbegründet. Der Beklagte hat zu Recht den Feststellungsbescheid für das Jahr 1997 aufgehoben, der zu Gunsten des Klägers einen Veräußerungsverlust aus der Übernahme des negativen Kapitalkontos des Beigeladenen ausgewiesen hat.

Scheidet ein Gesellschafter einer Personen(handels-)-gesellschaft mit negativem Kapitalkonto aus oder wird die Gesellschaft aufgelöst, so realisiert er im Zeitpunkt seines Ausscheidens bzw. der Beendigung der Gesellschaft insoweit einen Veräußerungsgewinn im Sinne von § 16 Einkommensteuergesetz (EStG), soweit er von den übrigen Gesellschaftern ohne Gegenleistung von den Gesellschaftsverbindlichkeiten freigestellt wird. Bei den übrigen Gesellschaftern entsteht ein entsprechender Veräußerungsverlust.

Unabhängig von der Frage des Realisierungszeitpunkts eines Veräußerungsverlustes, ist ein solcher im vorliegenden Fall mangels Freistellung des Beigeladenen von Gesellschaftsverbindlichkeiten jedenfalls (noch) nicht entstanden. Weder haben der Kläger und der Beigeladene im Rahmen ihrer gesellschaftsrechtlichen Auseinandersetzung eine entsprechende Vereinbarung getroffen noch entspricht es dem ausdrücklichen Willen des Klägers, der noch im Erörterungstermin vor dem Berichterstatter darauf hingewiesen hat, dass die Ausgleichsforderung nicht erlassen sei. Zwar kann ein Veräußerungsverlust auch dann angenommen werden, wenn die Ausgleichspflicht dem Grunde nach gegeben ist, der Zahlungsverpflichtete aber zahlungsunfähig ist. Dies erfordert aber zumindest, dass ein nachweisbarer Versuch unternommen worden ist, die Forderung zu realisieren. Die bloße Nichtgeltendmachung der Forderung ist insoweit nicht ausreichend. Hinzu kommt, dass im vorliegenden Fall von einer Zahlungsunfähigkeit des Beigeladenen nicht ausgegangen werden kann. Diese wurde zwar von Klägerseite behauptet, aber nicht weiter nachgewiesen. Nach den Ermittlungen des Beklagten und der Aussage des Beigeladenen wurde jedenfalls bislang keine eidesstattliche Versicherung abgegeben.

Schließlich wäre der Veräußerungsverlust auch bereits im Jahr 1996 entstanden und in diesem Jahr zu berücksichtigten gewesen (mit der Folge, dass Zahlungen im Jahr 1997 als rückwirkendes Ereignis bei der Ermittlung des Veräußerungsgewinns zu berücksichtigen wären), denn mit der Veräußerung der wesentlichen Betriebsgrundlagen mit Vertrag vom 11. Juli 1996 war die GbR beendet. Zu diesem Zeitpunkt hat die gewerbliche Tätigkeit der GbR geendet, da insoweit die werbende Tätigkeit eingestellt und bei der Gemeinde auch abgemeldet worden ist sowie die Firma vom Erwerber weitergeführt wurde. Unbeachtlich ist in diesem Zeitpunkt die Vollbeendigung der Gesellschaft, der lediglich verfahrensrechtliche Bedeutung zukommt (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 05. Juni 2003 IV R 36/02, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH - BFH/NV 2003, 1490). Insoweit stehen der weiterlaufende Mietvertrag und die geänderten Kaufverträge einer Beendigung nicht entgegen, zumal der Kaufvertrag jedenfalls durch Übereignung des Kaufgegenstandes und Bezahlung des Kaufpreises bereits im Jahr 1996 erfüllt worden ist.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 und § 139 Abs. 4 FGO.