Finanzgericht Baden-Württemberg Entscheidung vom 29.05.2007 – 12 K 78/05

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens.

Die steuerlich vertretenen Kläger erzielten im Streitjahr 2002 Einkünfte aus Gewerbebetrieb, Land- und Forstwirtschaft, Kapitalvermögen, Vermietung und Verpachtung sowie nichtselbständiger Arbeit. Der Gesamtbetrag der Einkünfte betrug EUR 220.198,--, das zu versteuernde Einkommen EUR 193.688,--. Für die Abgabe der Einkommensteuererklärung war seitens des Beklagten Fristverlängerung bis zum 31. Mai 2004 gewährt worden. Die Erklärung wurde jedoch nach erfolgter Zwangsgeldandrohung erst am 13. August 2004 beim Beklagten eingereicht. Bereits seit 1997 wurden die Erklärungen mit Verspätungen zwischen einem und drei Monaten abgegeben, weshalb bereits für das Jahr 2001 (Verspätung von drei Monaten) seitens des Beklagten ein Verspätungszuschlag in Höhe von EUR 50,-- festgesetzt worden war, wobei in den Vorjahren jeweils Erstattungen zugunsten der Kläger festgesetzt worden sind. Mit Bescheid vom 22. September 2004 wurde die Einkommensteuer mit EUR 67.695,-- festgesetzt, was zu einer Nachzahlung in Höhe von EUR 6.424,50 führte. Gleichzeitig wurde ein Verspätungszuschlag in Höhe von EUR 750,-- festgesetzt. Eine nähere Begründung zur Festsetzung des Verspätungszuschlags enthielt der Bescheid nicht.

Gegen die Festsetzung des Verspätungszuschlags legten die Kläger, vertreten durch ihre Steuerberaterin, form- und fristgerecht Einspruch ein. Diesen hat der Beklagte durch Einspruchsentscheidung vom 22. Februar 2005, auf die wegen der Einzelheiten Bezug genommen wird, als unbegründet zurückgewiesen.

Hiergegen wenden sich die Kläger, vertreten durch ihre Prozessbevollmächtigte, mit der vorliegenden Klage.

Zur Begründung wird im Wesentlichen sinngemäß vorgetragen, dass der Beklagte bei der Festsetzung des Verspätungszuschlags sein Ermessen nicht in einer dem Zweck der Ermessensvorschrift entsprechenden Weise ausgeübt habe. Während beim Bescheid über die Festsetzung keinerlei Ermessenserwägungen erkennbar seien, seien die im außergerichtlichen Rechtsbehelfsverfahren nachgeholten Ermessenserwägungen nicht tragfähig. Den Klägern sei lediglich ein Zinsvorteil in Höhe von EUR 25,69 entstanden, der durch die nach § 233a Abgabenordnung (AO) festgesetzten Zinsen in Höhe von EUR 160,-- überkompensiert werde. Soweit der Beklagte die verspätete Erklärungsabgabe in den Vorjahren bei der Festsetzung des Verspätungszuschlages maßgeblich berücksichtigt habe, so habe er jedoch insoweit unberücksichtigt gelassen, dass es in den Vorjahren zu Erstattungen gekommen sei, wodurch dem Staat Zinsvorteile entstanden seien, die diejenigen der Kläger bei weitem überwögen.

Im Ergebnis ließen die Ausführungen des Beklagten kein bestimmtes nachvollziehbares Bemessungssystem erkennen, wobei insbesondere auch die bloße Bezugnahme auf die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit der Kläger nicht ausreichend sei.

Entgegen den Ausführungen des Beklagten sei die Abgabefrist nicht um drei Monate, sondern um 2 Monate und 12 Tage überschritten worden. Soweit der Beklagte in diesem Zusammenhang erschwerend berücksichtigt habe, dass die Erklärungsabgabe erst nach einer Zwangsgeldandrohung erfolgt sei, so verkenne er, dass nach der einschlägigen Verwaltungsvorschrift dies Voraussetzung für die Festsetzung eines Verspätungszuschlages sei. Schließlich ließen die Erwägungen des Beklagten nicht erkennen, ob bei der Höhe des sich aus der Steuerfestsetzung ergebenden Zahlungsanspruchs auf die gesamte Abschlusszahlung oder nur die Einkommensteuerabschlusszahlung abgestellt worden sei.

Die Kläger beantragen,

den Bescheid über die Festsetzung des Verspätungszuschlags vom 22. September 2004 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 22. Februar 2005 aufzuheben.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Die Kläger hätten seit 1997 ihre Einkommensteuererklärungen trotz gewährter Fristverlängerungen nicht fristgemäß vorgelegt. Auch sei die Einkommensteuererklärung für 2002 trotz des für 2001 festgesetzten Verspätungszuschlags nicht fristgerecht vorgelegt worden. Auch sei zu berücksichtigen, dass der festgesetzte Verspätungszuschlag lediglich 1,1 % der festgesetzten Einkommensteuer für 2002 betrage und damit den gesetzlich vorgesehenen Rahmen bei weitem nicht erreiche und den vorgetragenen Unsicherheiten damit ausreichend Rechnung getragen worden sei. Daneben seien bei der Bemessung des Verspätungszuschlags neben seinem Zweck, den Steuerpflichtigen zur rechtzeitigen Abgabe der Steuererklärung anzuhalten, die Dauer der Fristüberschreitung, die Höhe des sich aus der Steuerfestsetzung ergebenden Zahlungsanspruchs, die aus der verspäteten Abgabe der Steuererklärung gezogenen Vorteile, sowie das Verschulden und die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen zu berücksichtigen. Die Dauer der Fristüberschreitung habe 3 angefangene Monate betragen. Die Einkommensteuer-Abschlusszahlung habe EUR 6.424,50 betragen, was rund 9,5 % der festgesetzten Einkommensteuer entspreche. Auch sei bei den Erstattungsfällen die Fristüberschreitung geringer gewesen. Des Weiteren seien durch die gesamte Abschlusszahlung in Höhe von EUR 7.683,15 finanzielle Vorteile erlangt worden, wobei auch die Kompensation durch die Vollverzinsung die Festsetzung eines Verspätungszuschlags nicht ausschließe. Nachdem die Einkommensteuererklärungen seit 1997 wiederholt verspätet abgegeben würden und keine Entschuldigungsgründe vorgetragen seien, sei von einem Verschulden auszugehen. Schließlich seien die Kläger bei einem zu versteuerndem Einkommen in Höhe von EUR 193.688,-- in der Lage, den Verspätungszuschlag zu entrichten, der auch nur 0,5 % des zu versteuernden Einkommens betrage und im Übrigen bezahlt sei.

Der vorstehende Sach- und Streitstand ist der Gerichtsakte sowie den vom Beklagten nach § 71 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung (FGO) vorgelegten Akten (jeweils 1 Band Einkommensteuer- und Rechtsbehelfsakten) entnommen. Wegen der Einzelheiten wird hierauf Bezug genommen.

Die Klage ist unbegründet. Der Beklagte hat wegen der verspäteten Abgabe der Einkommensteuererklärung für 2002 zu Recht einen Verspätungszuschlag in Höhe von EUR 750,-- festgesetzt. Wegen des unstreitigen Sachverhalts erschien es sachdienlich, ohne mündliche Verhandlung durch Gerichtsbescheid zu entscheiden (§ 90a Abs. 1 FGO).

Nach § 152 Abs. 1 AO kann gegen denjenigen, der seiner Verpflichtung zur Abgabe einer Steuererklärung nicht oder nicht fristgemäß nachkommt, ein Verspätungszuschlag festgesetzt werden, es sei denn, die Versäumnis erscheint entschuldbar. Durch die Verwendung des Wortes „kann“ in § 152 Abs. 1 AO kommt dabei zum Ausdruck, dass das Finanzamt einen Verspätungszuschlag nicht festsetzen muss, auch wenn die Voraussetzungen dieser Vorschrift erfüllt sind. Es steht vielmehr im Ermessen des Finanzamts, ob (Entschließungsermessen) und in welcher Höhe (Auswahlermessen) ein Verspätungszuschlag festgesetzt werden soll (u.a. Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 18. November 1986 VIII R 183/84, Amtlich nicht veröffentlichte Entscheidungen des BFH - BFH/NV - 1987, 416 ). Das Entschließungs- und Auswahlermessen hat das Finanzamt dabei entsprechend dem Zweck der Ermessensermächtigung auszuüben und dabei die gesetzlichen Grenzen des Ermessens zu beachten. Ein Verwaltungsakt, durch den ein Verspätungszuschlag festgesetzt wurde, darf von den Gerichten der Finanzgerichtsbarkeit nur darauf überprüft werden, ob er rechtswidrig ist, weil die Behörde den entscheidungserheblichen Sachverhalt nicht einwandfrei und erschöpfend ermittelt, die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten oder von dem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht hat (§ 102 FGO). Dabei darf das Gericht allerdings nicht die maßgeblichen Verwaltungserwägungen durch eigene Erwägungen ersetzen.

Der Verspätungszuschlag dient dazu, den rechtzeitigen Eingang der Steuererklärungen und damit auch die rechtzeitige Festsetzung und Entrichtung der Steuer sicher zu stellen. Er hat insoweit zugleich repressiven und präventiven Charakter und ist ein Druckmittel eigener Art, das auf die besonderen Bedürfnisse des Steuerrechts zugeschnitten ist (BFH-Urteil vom 10. Oktober 2001 IX R 41/00, Bundessteuerblatt - BStBl - II 2002, 124). Gemäß § 152 Abs. 2 Satz 2 AO sind bei der Bemessung des Verspätungszuschlages neben seinem Zweck, den Steuerpflichtigen zur rechtzeitigen Abgabe der Steuererklärung anzuhalten, die Dauer der Fristüberschreitung, die Höhe des sich aus der Steuerfestsetzung ergebenen Zahlungsanspruchs, die aus der verspäteten Abgabe der Steuererklärung gezogenen Vorteile, sowie das Verschulden und die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen zu berücksichtigen. Diese Kriterien zeigen, dass der Verspätungszuschlag eine doppelte Funktion hat : die in die Zukunft gerichtete Prävention und die (repressive) Sanktion einer Pflichtverletzung.

Nach diesen Grundsätzen ist die angefochtene Festsetzung des Verspätungszuschlages weder dem Grunde noch der Höhe nach zu beanstanden.

Nach § 149 Abs. 2 AO i.V.m. §§ 25 Einkommensteuergesetz (EStG), 56 Einkommensteuer-Durchführungsverordnung (EStDV) waren die Kläger verpflichtet ihre Steuerklärung bis zum 30. September 2003 beim beklagten Finanzamt abzugeben. Diese Frist wurde seitens des beklagten Finanzamts bis zum 31. März 2004 verlängert. Trotzdem wurde seitens der Kläger die Einkommensteuererklärung erst am 13. August 2004 beim Beklagten eingereicht.

Aus den Schriftsätzen der Bevollmächtigten ergeben sich keinerlei Gründe, die eine verspätete Abgabe der Einkommensteuererklärung rechtfertigen, so dass von einem Verschulden der Kläger bzw. deren Bevollmächtigter, das wiederum den Klägern zuzurechnen ist, auszugehen.

Das beklagte Finanzamt hat daher innerhalb des ihm eingeräumten Ermessens entschieden, wegen verspäteter Abgabe der Einkommensteuererklärung 2002 einen Verspätungszuschlag festzusetzen. Dass die Ermessensausübung erst im außergerichtlichen Rechtsbehelfsverfahren begründet wurde und nicht bereits im Festsetzungsbescheid, ist insoweit ausreichend.

Dabei ist auch die Höhe des festgesetzten Verspätungszuschlages von EUR 750,--, die 1,1 % der festgesetzten Einkommensteuer entspricht, nicht zu beanstanden.

Seitens des beklagten Finanzamts sind die maßgeblichen Ermessenskriterien allesamt erkennbar berücksichtigt worden. Es wird deutlich, dass bei der Festsetzung des Verspätungszuschlages die wiederholte Fristüberschreitung sowie die Höhe der Abschlusszahlung eine maßgebliche Rolle gespielt haben, demgegenüber der von den Klägern im Ergebnis nicht erzielte Zinsvorteil zurückgetreten ist.

Schließlich ergibt sich eine Ermessenswidrigkeit auch nicht aus der Tatsache, dass seitens des Beklagten nicht jedem Ermessenskriterium ein bestimmter Betrag zugeordnet wurde. Jedenfalls wurden seitens des Beklagten alle maßgeblichen Kriterien benannt. Dass einzelne Kriterien dabei ohne Auswirkung blieben, macht die Entscheidung ebenfalls nicht ermessenswidrig. Insoweit handelt es sich um eine im Ermessen des beklagten Finanzamts stehende Gewichtung der Ermessenskriterien, die als solches vom Gericht, da vertretbar, zu akzeptieren ist, da andernfalls das Gerichts sein Ermessen an die Stelle des Ermessens des beklagten Finanzamts setzen würde, was durch die begrenzte Überprüfungsmöglichkeit nach § 102 FGO aber gerade ausgeschlossen ist.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Die Klage ist unbegründet. Der Beklagte hat wegen der verspäteten Abgabe der Einkommensteuererklärung für 2002 zu Recht einen Verspätungszuschlag in Höhe von EUR 750,-- festgesetzt. Wegen des unstreitigen Sachverhalts erschien es sachdienlich, ohne mündliche Verhandlung durch Gerichtsbescheid zu entscheiden (§ 90a Abs. 1 FGO).

Nach § 152 Abs. 1 AO kann gegen denjenigen, der seiner Verpflichtung zur Abgabe einer Steuererklärung nicht oder nicht fristgemäß nachkommt, ein Verspätungszuschlag festgesetzt werden, es sei denn, die Versäumnis erscheint entschuldbar. Durch die Verwendung des Wortes „kann“ in § 152 Abs. 1 AO kommt dabei zum Ausdruck, dass das Finanzamt einen Verspätungszuschlag nicht festsetzen muss, auch wenn die Voraussetzungen dieser Vorschrift erfüllt sind. Es steht vielmehr im Ermessen des Finanzamts, ob (Entschließungsermessen) und in welcher Höhe (Auswahlermessen) ein Verspätungszuschlag festgesetzt werden soll (u.a. Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 18. November 1986 VIII R 183/84, Amtlich nicht veröffentlichte Entscheidungen des BFH - BFH/NV - 1987, 416 ). Das Entschließungs- und Auswahlermessen hat das Finanzamt dabei entsprechend dem Zweck der Ermessensermächtigung auszuüben und dabei die gesetzlichen Grenzen des Ermessens zu beachten. Ein Verwaltungsakt, durch den ein Verspätungszuschlag festgesetzt wurde, darf von den Gerichten der Finanzgerichtsbarkeit nur darauf überprüft werden, ob er rechtswidrig ist, weil die Behörde den entscheidungserheblichen Sachverhalt nicht einwandfrei und erschöpfend ermittelt, die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten oder von dem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht hat (§ 102 FGO). Dabei darf das Gericht allerdings nicht die maßgeblichen Verwaltungserwägungen durch eigene Erwägungen ersetzen.

Der Verspätungszuschlag dient dazu, den rechtzeitigen Eingang der Steuererklärungen und damit auch die rechtzeitige Festsetzung und Entrichtung der Steuer sicher zu stellen. Er hat insoweit zugleich repressiven und präventiven Charakter und ist ein Druckmittel eigener Art, das auf die besonderen Bedürfnisse des Steuerrechts zugeschnitten ist (BFH-Urteil vom 10. Oktober 2001 IX R 41/00, Bundessteuerblatt - BStBl - II 2002, 124). Gemäß § 152 Abs. 2 Satz 2 AO sind bei der Bemessung des Verspätungszuschlages neben seinem Zweck, den Steuerpflichtigen zur rechtzeitigen Abgabe der Steuererklärung anzuhalten, die Dauer der Fristüberschreitung, die Höhe des sich aus der Steuerfestsetzung ergebenen Zahlungsanspruchs, die aus der verspäteten Abgabe der Steuererklärung gezogenen Vorteile, sowie das Verschulden und die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen zu berücksichtigen. Diese Kriterien zeigen, dass der Verspätungszuschlag eine doppelte Funktion hat : die in die Zukunft gerichtete Prävention und die (repressive) Sanktion einer Pflichtverletzung.

Nach diesen Grundsätzen ist die angefochtene Festsetzung des Verspätungszuschlages weder dem Grunde noch der Höhe nach zu beanstanden.

Nach § 149 Abs. 2 AO i.V.m. §§ 25 Einkommensteuergesetz (EStG), 56 Einkommensteuer-Durchführungsverordnung (EStDV) waren die Kläger verpflichtet ihre Steuerklärung bis zum 30. September 2003 beim beklagten Finanzamt abzugeben. Diese Frist wurde seitens des beklagten Finanzamts bis zum 31. März 2004 verlängert. Trotzdem wurde seitens der Kläger die Einkommensteuererklärung erst am 13. August 2004 beim Beklagten eingereicht.

Aus den Schriftsätzen der Bevollmächtigten ergeben sich keinerlei Gründe, die eine verspätete Abgabe der Einkommensteuererklärung rechtfertigen, so dass von einem Verschulden der Kläger bzw. deren Bevollmächtigter, das wiederum den Klägern zuzurechnen ist, auszugehen.

Das beklagte Finanzamt hat daher innerhalb des ihm eingeräumten Ermessens entschieden, wegen verspäteter Abgabe der Einkommensteuererklärung 2002 einen Verspätungszuschlag festzusetzen. Dass die Ermessensausübung erst im außergerichtlichen Rechtsbehelfsverfahren begründet wurde und nicht bereits im Festsetzungsbescheid, ist insoweit ausreichend.

Dabei ist auch die Höhe des festgesetzten Verspätungszuschlages von EUR 750,--, die 1,1 % der festgesetzten Einkommensteuer entspricht, nicht zu beanstanden.

Seitens des beklagten Finanzamts sind die maßgeblichen Ermessenskriterien allesamt erkennbar berücksichtigt worden. Es wird deutlich, dass bei der Festsetzung des Verspätungszuschlages die wiederholte Fristüberschreitung sowie die Höhe der Abschlusszahlung eine maßgebliche Rolle gespielt haben, demgegenüber der von den Klägern im Ergebnis nicht erzielte Zinsvorteil zurückgetreten ist.

Schließlich ergibt sich eine Ermessenswidrigkeit auch nicht aus der Tatsache, dass seitens des Beklagten nicht jedem Ermessenskriterium ein bestimmter Betrag zugeordnet wurde. Jedenfalls wurden seitens des Beklagten alle maßgeblichen Kriterien benannt. Dass einzelne Kriterien dabei ohne Auswirkung blieben, macht die Entscheidung ebenfalls nicht ermessenswidrig. Insoweit handelt es sich um eine im Ermessen des beklagten Finanzamts stehende Gewichtung der Ermessenskriterien, die als solches vom Gericht, da vertretbar, zu akzeptieren ist, da andernfalls das Gerichts sein Ermessen an die Stelle des Ermessens des beklagten Finanzamts setzen würde, was durch die begrenzte Überprüfungsmöglichkeit nach § 102 FGO aber gerade ausgeschlossen ist.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.