Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil vom 12.05.2010 – 7 K 81/07

Streitig ist, ob bei den Einkünften des Klägers und  der -während des Klageverfahrens verstorbenen- früheren Ehefrau des Klägers weitere (vorab entstandene) Werbungskosten und Betriebsausgaben abziehbar sind.

Der Kläger und seine (frühere) Ehefrau (im Folgenden: F) hatten im Juni 1997 geheiratet und wurden im März 2005 geschieden. In den ersten beiden Monaten des Streitjahres 2004 bewohnten sie eine gemeinsame Wohnung in X.

Der Kläger ist Arzt und erzielte im Streitjahr 2004 Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. F hatte im Jahr 2003 -nach dem Abschluss des Studiums der Diplom-Pädagogik im September 2002- von Februar 2003 bis Mai 2003 ein Praktikum in Y in den USA absolviert. Während dieses Aufenthalts ging F eine Beziehung zu einem neuen Partner ein. Der neue Partner war US-Amerikaner, der in den USA lebte und arbeitete. F traf diesen Mann bei einem weiteren Aufenthalt in den USA im November 2003 wieder. Der Kläger teilte F daraufhin mit, dass er eine außereheliche Beziehung nicht dulden werde. Die Räume der gemeinsamen Wohnung wurden zwischen dem Kläger und der F aufgeteilt und die Eheleute lebten innerhalb der gemeinsamen Wohnung getrennt. Auf die Niederschrift über die Sitzung des Amtsgerichts X über die Sitzung vom 8. September 2004 wird Bezug genommen (s. FG-Akten Bl. 117). Der Kläger forderte F zum Auszug aus der gemeinsamen Wohnung ab Oktober 2003 auf. Gleichwohl versuchten der Kläger und F noch bis Ende Februar 2004 die Ehe zu retten. Es kam dann jedoch zu der Trennung und F zog am 1. März 2004 aus der gemeinsamen Wohnung aus. Der Hausrat wurde im August 2004 geteilt.

F hatte die feste Absicht, in die  USA auszureisen und dort zusammen mit ihrem neuen Partner zu leben und in den USA zu arbeiten. Trotz intensiver Suche fand F aber keine Arbeit in den USA mit der Folge, dass sie auch kein Visum für die USA erhielt. In dieser Situation suchte F nach anderen Mitteln und Wegen, in die USA ausreisen zu können. Sie kam schließlich auf den Gedanken, in den USA ein (Master-) Studium aufzunehmen, da sie als Studierende ein (Studenten-) Visum erhalten konnte. F verwirklichte in der Folge diesen Plan und absolvierte von Oktober 2004 bis Mai 2005 ein Master-Studium (Master of Science in Tourism and Hospitality Management) an der University von Z. Seit ihrer Einreise lebte sie mit ihrem neuen Partner zusammen. Die Eltern der F finanzierten u.a. die Studiengebühren der F und übernahmen eine Bürgschaft gegenüber dem amerikanischen Staat. F war im Anschluss an das Studium von Juni 2005 bis Mai 2006 bei dem ... Hotel in Q als Meeting Concierge beschäftigt. Nachdem F von dem Hotel nicht dauerhaft übernommen und das Visum für die USA nicht verlängert wurde, kehrte F nach Deutschland zurück. F trennte sich wieder von ihrem neuen Partner und wohnte nach ihrer Rückkehr zeitweise bei ihren Eltern in der Nähe von P. Von Januar 2007 bis September 2007 arbeitete sie bei dem ... Hotel in P als Training Manager. Nach zwischenzeitlicher Arbeitslosigkeit war sie zuletzt bei der niederländischen ...-Bank als Office Manager in P tätig. Am 30. Mai 2008 verstarb F bei einem Verkehrsunfall. Rechtsnachfolger der F sind ihre Eltern.

Der Beklagte (das Finanzamt -FA-) veranlagte den Kläger und F für das Streitjahr 2004 durch Bescheid vom 18. Januar 2007 gemäß den Angaben der Steuererklärung zusammen zur Einkommensteuer. Die Steuererklärung war (erst) nach Festsetzung eines Zwangsgeldes eingereicht worden (s. Rechtsbehelfsakten).

Der steuerliche Berater und nunmehrige Prozessbevollmächtigte des Klägers erhob gegen den Einkommensteuerbescheid Einspruch und trug vor, es seien noch Studiumskosten der F als vorweggenommene Betriebsausgaben/Werbungskosten zu berücksichtigen und der Nachweis der Kosten werde nachgereicht. Er machte ferner geltend, bei dem Kläger seien noch Bürokosten zu berücksichtigen und es werde noch eine Überprüfung weiterer Besteuerungsgrundlagen stattfinden. Eine weitere Begründung (des Einspruchs) wurde angekündigt. Mit Schriftsatz vom 23. März 2007 forderte das FA den steuerlichen Berater auf, den Nachweis der Kosten für das Studium der F innerhalb eines Monats vorzulegen. Eine Stellungnahme des Prozessbevollmächtigten erfolgte nicht. Das FA wies daraufhin den Einspruch mit (Teil-) Einspruchsentscheidung vom 15. Mai 2007 zurück. Das FA stellte fest, dass die im Einspruchsverfahren erklärten Aufwendungen weder beziffert noch belegt worden seien. Eine Berücksichtigung sei daher nicht möglich.

Der Prozessbevollmächtigte erhob dagegen im Namen des Klägers sowie der F Klage und legte (nur) eine Prozessvollmacht des Klägers vor. Er beantragte (zunächst) die Berücksichtigung von Studiumskosten der F  nach § 10 Abs. 1 Nr. 7 EStG in Höhe von 4.000 EUR und legte zum Nachweis die Abrechnung der US-Studiengebühren der F in Höhe von (umgerechnet) 4.783,64 EUR vor.

Das FA setzte die Einkommensteuer mit Bescheid vom 5. Oktober 2007 geändert fest und berücksichtigte die geltend gemachten Ausbildungskosten der F in Höhe von 4.000 EUR. Gleichzeitig erklärte das FA den Rechtsstreit in der Hauptsache für erledigt. Der Prozessbevollmächtigte legte gegen den Änderungsbescheid (erneut) Einspruch ein. Er erklärte, dass er den Rechtsstreit im Klageverfahren ebenfalls in der Hauptsache für erledigt erklären werde, wenn das FA seiner Auffassung zustimmt, dass gegen den Einkommensteueränderungsbescheid der Einspruch gegeben sei. Mit dem Einspruch gegen den Änderungsbescheid machte der Prozessbevollmächtigte bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit weitere Werbungskosten in Höhe von 1.456,91 EUR sowie bei den Einkünften des  Klägers aus selbständiger Arbeit (schriftstellerische Tätigkeit) einen Verlust in Höhe von 3.158,49 EUR geltend. Der Prozessbevollmächtigte trug ferner vor, die Studiumskosten der Klägerin seien als vorweggenommene Werbungskosten/Betriebsausgaben zu berücksichtigen.

In der Streitsache wurde am 15. Januar 2010 ein gerichtlicher Erörterungstermin durchgeführt, zu dem die Klägerseite trotz ordnungsgemäßer Ladung nicht erschienen ist. Auf die Niederschrift über den Erörterungstermin wird Bezug genommen (siehe FG-Akten Bl. 45). Der Berichterstatter wies darauf hin, dass der Änderungsbescheid vom 5. Oktober 2007 gemäß § 68 FGO Gegenstand des Verfahrens geworden ist. Der Berichterstatter forderte den Kläger gemäß § 79 b Abs. 1 FGO auf, innerhalb einer Frist von einem Monat nach Zustellung des Protokolls die Tatsachen anzugeben, durch deren Berücksichtigung oder Nichtberücksichtigung im Verwaltungsverfahren der Kläger sich beschwert fühlt. Der Kläger wurde ferner gemäß § 79 b Abs. 2 FGO aufgefordert, dem Gericht innerhalb einer Frist von einem Monat ab Zustellung des Protokolls die angekündigten Beweismittel (Nachweise, Belege) für die vom Kläger mit Schriftsatz vom 8. November 2007 geltend gemachten Studiumskosten sowie für die vom Kläger geltend gemachten vorweggenommenen Betriebsausgaben aus selbständiger Tätigkeit (schriftstellerische Tätigkeit) vorzulegen.

Mit Schriftsatz vom  22. Februar 2010 nahm der Prozessbevollmächtigte zu der gerichtlichen Verfügung Stellung und legte verschiedene Unterlagen vor. Auf den Schriftsatz und die vorgelegten Anlagen wird Bezug genommen (FG-A. Bl. 51 f). Der steuerliche Berater wies (erstmals) darauf hin, dass F am 30. Mai 2008 verstorben ist. In Bezug auf das Master-Studium der F wurden nunmehr vorab entstandene Werbungskosten in Höhe von insgesamt 23.005,89 EUR geltend gemacht (Studiumsgebühren -wie bisher- 4.783,64 EUR; Flugkosten: 800 EUR; Kosten der Unterbringung: 10.170 EUR; Verpflegungspauschalen: 4.500 EUR; Entfernungspauschale: 54 EUR; Fachliteratur: 160 EUR; Kontoführungsgebühren: 16 EUR; Auslandsumzugskostenpauschale einschließlich Erhöhungsbeträge: 2.522,25 EUR).

Zu seinen Einkünften aus selbständiger Tätigkeit erklärte der Kläger, das Werk „..............“ sei wegen zahlreicher Konkurrenzprodukte nicht wie kalkuliert zu verkaufen gewesen und er habe die schriftstellerische Tätigkeit eingestellt. Zu den geltend gemachten (vorab entstandenen) Betriebsausgaben in Höhe von 3.158,49 EUR erklärte der Kläger, diese Betriebsausgaben seien -über den vom FA in Aussicht genommenen Abzug von 1.922 EUR hinaus- in vollem Umfang abziehbar. Es handele sich insoweit um Aufwendungen betr. die Ausstattung des Arbeitszimmers (1.256,80 EUR), EDV-Ausstattung (Drucker und Software, 480 EUR), Anschaffung eines Computers laut Belegen (AfA-Anteil 262 EUR), Kosten des häuslichen Arbeitszimmers (1.256,80 EUR) und Telefon (160 EUR).

Zu den Beweggründen der F für eine Aufnahme des Studiums erklärte der Klägervertreter, die berufliche  Veranlassung für die geltend gemachten Studiumskosten entfalle nicht deshalb, weil F sich auch aus privaten Gründen für ein Studium in den USA entschieden habe.

Der Kläger beantragt zuletzt, den Einkommensteuerbescheid vom 4. Dezember 2007 und die Einspruchsentscheidung vom 15. Mai 2007 dahin zu ändern, dass bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit Werbungskosten in Höhe von 1.457 EUR und bei den Einkünften des Klägers aus selbständiger Arbeit ein Verlust in Höhe von 3.158,49 EUR sowie im Rahmen des sog. negativen Progressionsvorbehalts Studiumskosten der F in Höhe von insgesamt 23.005,89 EUR als vorab entstandene Werbungskosten zu berücksichtigen sind.

Das Finanzamt tritt der Klage nicht entgegen, soweit für den Kläger bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit Werbungskosten in Höhe von 1.457 EUR und bei den Einkünften aus selbständiger Arbeit Betriebsausgaben in Höhe von 262 EUR begehrt werden.

Das FA beantragt im Übrigen, die Klage abzuweisen.

Das FA trägt vor, die Aufwendungen der F für die Ausbildung im Ausland seien (über die bereits anerkannten Sonderausgaben in Höhe von 4.000 EUR hinaus) steuerlich nicht zu berücksichtigen. Das FA gehe aufgrund der Stellungnahme der Eltern der F davon aus, dass F aus privaten Gründen in die USA ausgereist und das Studium in Z aus persönlichen Gründen aufgenommen habe, weil sie  sonst kein Visum für die USA bekommen hätte. Es lägen daher keine vorab entstandenen Werbungskosten vor; auch eine Berücksichtigung im Rahmen des negativen Progressionsvorbehalts scheide aus. Im Übrigen sei jedenfalls von Aufwendungen zur Erzielung von nicht im Inland steuerpflichtigen Einkünften auszugehen und es fehle auch am Nachweis der entstandenen Kosten.

Der Prozessbevollmächtigte des Klägers hatte für F als Vertreter ohne Vertretungsmacht zunächst ebenfalls Klage erhoben. Diese Klage wurde zurückgenommen, nachdem die Eltern der F die Erteilung der Prozessvollmacht verweigerten. Auf den Trennungs- und Einstellungsbeschluss vom 12. Mai 2010 wird Bezug genommen (FG-A. Bl. 128).

Der Berichterstatter hat zur Aufklärung des Sachverhaltes die Eltern und Rechtsnachfolger der F fernmündlich befragt und die Beteiligten sodann über die Auskünfte der Eltern informiert. Die Eltern der F haben ferner eine schriftliche Stellungnahme vorgelegt, die den Beteiligten vor der mündlichen Verhandlung zugestellt wurde.

Wegen weiterer Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf die gewechselten Schriftsätze und auf die vorgelegten Behördenakten (Rechtsbehelfsakten) Bezug genommen.

Die Klage ist überwiegend unbegründet.

1. Bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit sind gemäß § 9 Abs. 1 Sätze 1 und 2 EStG Werbungskosten in Höhe von 1.457 EUR abziehbar.

Der Kläger hatte mit seiner Einkommensteuererklärung zunächst Werbungskosten in Höhe von 789,21 EUR geltend gemacht (s. Rechtsbehelfsakten) und das FA berücksichtigte mit Einkommensteuerbescheid vom 18. Januar 2007 zugunsten des Klägers den höheren Werbungskostenpauschbetrag von 920 EUR. Mit der Klage machte der Kläger dann den Abzug von Werbungskosten in Höhe von (insgesamt) 1.456,91 EUR und damit weitere Werbungskosten in Höhe von 667,70 EUR geltend. Die weiteren Werbungskosten wurden (erst) im Klageverfahren beziffert und näher substantiiert (s. FG-Akten Bl. 27). Der  Kläger hat die Entstehung dieser Werbungskosten zwar nicht durch Nachweise belegt. Nach den Umständen, insbesondere der Art der Kosten (Kongressteilnahme, Fachliteratur) hat der Senat jedoch keine Zweifel an der Entstehung dieser Aufwendungen.  Die geltend gemachten weiteren Werbungskosten in Höhe von 667,70 EUR sind daher abziehbar.

2. Soweit der Kläger bei den Einkünften aus selbständiger Arbeit erst im Klageverfahren vorab entstandene Betriebsausgaben in Höhe von 3.158,49 EUR geltend gemacht hat, ist die Klage nur in Höhe der im Klageverfahren nachgewiesenen Aufwendungen in Höhe 262 EUR begründet. Der Senat konnte sich nicht davon überzeugen, dass die darüber hinaus geltend gemachten Aufwendungen dem Grunde und der Höhe nach entstanden sind. Der Kläger, der für das Vorliegen der Aufwendungen die objektive Beweislast (Feststellungslast) trägt, hat trotz mehrfacher Aufforderung und einer gemäß § 79b Abs. 1 und 2 FGO gesetzten Ausschlussfrist keine (zureichenden ) Nachweise vorgelegt.

a) Betriebsausgaben sind Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind (§ 4 Abs. 4 EStG). Aufwendungen können selbst dann abziehbar sein, wenn es -wie im Streitfall- entgegen den Planungen des Steuerpflichtigen nicht zu den erstrebten Einnahmen kommt, sofern nur eine erkennbare Beziehung zu den angestrebten Einnahmen besteht (BFH-Urteil vom 29. November 1983 VIII R 160/82, BFHE 140, 216, BStBl II 1984, 307). Der Abzug von (vorab entstandenen) Betriebsausgaben setzt allerdings voraus, dass ihre Entstehung und ihre betriebliche Veranlassung nachgewiesen werden können. Lassen sich die Tatsachen, aus denen sich die Entstehung und der betriebliche Zusammenhang der Aufwendungen ergeben, nicht feststellen, so geht das zu Lasten des Steuerpflichtigen. Denn er trägt für diese Tatsachen die objektive Beweislast (s. BFH-Urteil vom 15. April 1992 III R 96/88, BStBl II 1992, 819, m.w.N.)

b) Nach diesen Maßstäben sind die geltend gemachten vorab entstanden Betriebsausgaben des Klägers bei den Einkünften aus wissenschaftlicher Tätigkeit nur in Höhe von 262 EUR abziehbar. Der Kläger hat insoweit erst im Klageverfahren Belege für die Anschaffung eines tragbaren Computers vorgelegt und damit die Aufwendungen dem Grunde und der Höhe nach nachgewiesen. Die Aufwendungen für die Kosten und die Ausstattung eines häuslichen Arbeitszimmers in Höhe von 999,70 EUR und 1.256, 80 EUR (FG-A. Bl. 65 f) sowie  die Aufwendungen für EDV-Ausstattung in Höhe von 480 EUR und die „pauschal“ angesetzten Kosten für „Telefon, Porto, Reisekosten und sonstige Kosten“ in Höhe von 160 EUR sind hingegen mangels Nachweis nicht abziehbar.

aa) Es konnte nicht zur Überzeugung des Senats festgestellt werden, dass der Kläger tatsächlich über einen Raum verfügte, der die Grundvoraussetzungen eines häuslichen Arbeitszimmers erfüllte und nahezu ausschließlich beruflich/betrieblich genutzt wurde (vgl. zu den Voraussetzungen Schmidt/Heinicke, Einkommensteuergesetz, 29. Aufl., § 4 Rz 590 ff, m.w.N.). Bei Würdigung der Umstände bestehen auch deshalb Zweifel, weil der Kläger und seine frühere Ehefrau F seit 2003 innerhalb der gemeinsamen Wohnung getrennt lebten und die Wohnräume untereinander aufgeteilt hatten. Es wäre Sache des Klägers gewesen, näher darzulegen (z.B. unter Vorlage von Plänen oder Skizzen), inwiefern der Kläger im Streitjahr 2004 (noch) über ein beruflich/betrieblich genutztes Arbeitszimmer verfügen konnte. F ist zwar bereits Anfang März des Streitjahres aus der Wohnung ausgezogen. Die Teilung des Hausrates erfolgte jedoch erst im August des Streitjahres, so dass in Betracht kommt, dass die Räume der Wohnung, die der F zugeordnet waren, jedenfalls vorher noch nicht von dem Kläger genutzt werden konnten.

Es oblag dem Kläger, die tatsächlichen Voraussetzungen für die Abziehbarkeit der Aufwendungen für das Arbeitszimmer darzulegen und nachzuweisen. Der Kläger wurde mehrfach zur Vorlage von Nachweisen aufgefordert und im Erörterungstermin vom 15. Januar 2010 wurde ihm überdies eine Ausschlussfrist gemäß § 79b Abs. 2 FGO gesetzt, innerhalb der Nachweise und Belege für die geltend gemachten vorab entstandenen Betriebsausgaben vorzulegen waren. Die in der Folge vorgelegte Aufstellung „Kosten des häuslichen Arbeitszimmers/Büro/Lager“ ist indes kein Nachweis für das Vorhandensein eines beruflich/betrieblich genutzten Arbeitszimmers (s. FG-Akten Bl. 67). Der Kläger hat über die Wohnfläche, den Zuschnitt und die Nutzung der Wohnung -auch für die Zeit nach Auszug der F- keine Erklärungen abgegeben.

bb) Dies gilt entsprechend für die geltend gemachten Aufwendungen für die Ausstattung des Arbeitszimmers sowie die Einlage bestimmter Wirtschaftsgüter aus dem Privatvermögen. Nachdem der Kläger bereits im Verwaltungsverfahren durch die Finanzbehörde und im finanzgerichtlichen Verfahren durch das Gericht gemäß §79b Abs. 1 und 2 i. V. m. Abs. 3 FGO aufgefordert worden war, Nachweise für die vorab entstandenen Betriebsausgaben vorzulegen, bestand für den Kläger eine besondere Mitwirkungspflicht zur Aufklärung des Sachverhaltes. Der Kläger hat diese Mitwirkungspflicht nicht erfüllt, sondern die Entstehung der Aufwendungen weiterhin lediglich behauptet. Die bloße Behauptung, es sei „plausibel“, dass der Kläger als Schriftsteller bestimmte Wirtschaftsgüter besitze und diese Wirtschaftsgüter seien als notwendiges Betriebsvermögen für die Betriebsführung betriebsnotwendig, ist kein Nachweis. Bei dieser Sachlage konnte  sich der Senat weder von dem Vorhandensein und der Einlage dieser Wirtschaftsgüter noch von den behaupteten Einlagewerten überzeugen.

3. Soweit der Kläger in Bezug auf die geltend gemachten Studiumskosten der F zuletzt (nur noch) beantragt hat, die Aufwendungen bei der Berechnung des Steuersatzes (im Rahmen des negativen Progressionsvorbehalts ) zu berücksichtigen, konnte die Klage ebenfalls keinen Erfolg haben. Der Senat ist bei einer Gesamtwürdigung der tatsächlichen Umstände zu der Überzeugung gelangt, dass das Studium im Streitfall aus privaten Gründen aufgenommen wurde und insoweit ein hinreichend erwerbsbezogener Veranlassungszusammenhang für die streitgegenständlichen Aufwendungen fehlte.

a)  Nach der Rechtsprechung des BFH sind Aufwendungen für Bildungsmaßnahmen Werbungskosten i.S. von § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG, wenn ein erwerbsbezogener Veranlassungszusammenhang besteht, d.h. wenn der erforderliche Veranlassungszusammenhang mit der späteren beruflichen Tätigkeit gegeben ist. Diese Rechtsprechung ist grundsätzlich auch nach der durch die Einfügung des § 12 Nr. 5 EStG beabsichtigten Neuordnung der Ausbildungskosten maßgebend (s. BFH-Urteil vom 18. Juni 2009 VI R 14/07, BFH/NV 2009, 1875, m.w.N.). Steuerpflichtige, denen im Anschluss an eine erstmalige Berufsausbildung Kosten für eine weitere Berufsausbildung oder sonstige Bildungsmaßnahmen entstehen, sind von der Neuregelung grundsätzlich nicht betroffen. Es bleibt insoweit dabei, dass jede berufliche Umschulung -d.h. auch eine berufliche Neuorientierung- zum Abzug der hierfür geleisteten Aufwendungen als Werbungskosten führen kann (s. BFH in BFH/NV 2009, 1875).

Erzielt der Steuerpflichtige noch keine Einnahmen, können vorab entstandene Werbungskosten gemäß § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG vorliegen. Maßgebend ist, dass die Aufwendungen beruflich veranlasst sind. Sie müssen in einem hinreichend konkreten, objektiv feststellbaren Zusammenhang mit künftigen steuerbaren Einnahmen aus einer beruflichen Tätigkeit stehen. Ein unmittelbarer oder bestimmter zeitlicher Zusammenhang mit Einnahmen ist nicht erforderlich. Der notwendige Veranlassungszusammenhang fehlt allerdings dann, wenn „gleichsam ins Blaue hinein“ studiert wird oder ansonsten private Gründe für die Aufnahme des Studiums nicht ausgeschlossen werden können (s. BFH-Urteile vom 1. Februar 2007 VI R 62/03, BFH/NV 2007, 1291, und vom 20. Juli 2006 VI R 26/05, BStBl II 2006, 764, m.w.N.). Die Prüfung, ob der erforderliche Veranlassungszusammenhang besteht, obliegt in erster Linie der tatrichterlichen Würdigung (s. BFH-Urteil vom 26. Januar 2005 VI R 71/03, BStBl II 2005, 349, m.w.N.).

b) Nach diesen Grundsätzen ist im Streitfall der erforderliche erwerbsbezogene Veranlassungszusammenhang zwischen den durch das Masterstudium der F entstandenen Aufwendungen und der künftigen Berufstätigkeit der F zu verneinen. Der Senat ist unter Berücksichtigung der Stellungnahme der Eltern der F vom 7. Mai 2010 (FG-A. Bl. 108) zu der Überzeugung gelangt, dass F das Studium in den USA in erster Linie aus privaten Gründen aufgenommen hat. F hatte bei ihrem Aufenthalt in den USA im Jahr 2003 einen neuen Partner kennen gelernt, zu dem sie in der Folge eine feste Beziehung aufgebaut hat. F wollte nach ihrer zwischenzeitlichen Rückkehr nach Deutschland wieder zurück in die USA und dort auf Dauer zusammen mit ihrem neuen Partner leben und in den USA arbeiten. F suchte dann jedoch vergeblich nach einer Arbeitsstelle in den USA. Mangels Arbeitsstelle in den USA bekam F indes auch kein Visum für die USA. In dieser Zwangslage kam F auf den Gedanken, ein Masterstudium in den USA aufzunehmen, da sie dadurch als Studentin in die USA einreisen und sich als Studentin dort aufhalten konnte. Nach den Erklärungen der Eltern der F hätte F ansonsten „nie und nimmer“ ein Studium in den USA aufgenommen. Bei dieser Sachlage treten die vom Prozessbevollmächtigten des Klägers angesprochenen Umstände, die für eine erwerbsbezogene Veranlassung der Aufwendungen sprechen mögen, in den Hintergrund und werden durch die privaten Gründe für die Aufnahme des Studiums überlagert.

c) Da die geltend gemachten Ausbildungskosten  keine Werbungskosten i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG darstellen, kommt es nicht mehr darauf an, dass die Aufwendungen im Zusammenhang mit einer beabsichtigten nichtselbständigen Tätigkeit im Ausland standen und daher ohnehin nur bei der Bemessung des anzuwendenden Steuersatzes (Progressionsvorbehalt) hätten berücksichtigt werden können (zur Rechtslage s. BFH-Urteil vom 20. September 2006 I R 59/05, BStBl II 2007, 756, m.w.N.). Es kommt ferner nicht darauf an, dass die geltend gemachten Aufwendungen auch nicht zur Überzeugung des Senats nachgewiesen wurden.

4. Die Kosten des Verfahrens waren dem Kläger aufzuerlegen (s. § 135 Abs. 1 FGO). Dies gilt auch insoweit, als der Kläger teilweise obsiegt hat. Denn das Obsiegen des Klägers beruht auf Nachweisen, die der Kläger erst verspätet vorgelegt hat (s. § 137 Satz 1 FGO).

5. Gründe für die Zulassung der Revision sind nicht gegeben. Die Maßstäbe, auf denen diese Entscheidung beruht, sind durch die höchstrichterliche Rechtsprechung geklärt (vgl. § 115 Abs. 2 FGO).

6. Die Festsetzung des Streitwertes beruht auf § 52 GKG i. V. m. § 63 Abs. 2 Satz 2 GKG. Die Höhe des Streitwerts bestimmt sich dabei nach dem weitestgehenden Antrag.

Die Klage ist überwiegend unbegründet.

1. Bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit sind gemäß § 9 Abs. 1 Sätze 1 und 2 EStG Werbungskosten in Höhe von 1.457 EUR abziehbar.

Der Kläger hatte mit seiner Einkommensteuererklärung zunächst Werbungskosten in Höhe von 789,21 EUR geltend gemacht (s. Rechtsbehelfsakten) und das FA berücksichtigte mit Einkommensteuerbescheid vom 18. Januar 2007 zugunsten des Klägers den höheren Werbungskostenpauschbetrag von 920 EUR. Mit der Klage machte der Kläger dann den Abzug von Werbungskosten in Höhe von (insgesamt) 1.456,91 EUR und damit weitere Werbungskosten in Höhe von 667,70 EUR geltend. Die weiteren Werbungskosten wurden (erst) im Klageverfahren beziffert und näher substantiiert (s. FG-Akten Bl. 27). Der  Kläger hat die Entstehung dieser Werbungskosten zwar nicht durch Nachweise belegt. Nach den Umständen, insbesondere der Art der Kosten (Kongressteilnahme, Fachliteratur) hat der Senat jedoch keine Zweifel an der Entstehung dieser Aufwendungen.  Die geltend gemachten weiteren Werbungskosten in Höhe von 667,70 EUR sind daher abziehbar.

2. Soweit der Kläger bei den Einkünften aus selbständiger Arbeit erst im Klageverfahren vorab entstandene Betriebsausgaben in Höhe von 3.158,49 EUR geltend gemacht hat, ist die Klage nur in Höhe der im Klageverfahren nachgewiesenen Aufwendungen in Höhe 262 EUR begründet. Der Senat konnte sich nicht davon überzeugen, dass die darüber hinaus geltend gemachten Aufwendungen dem Grunde und der Höhe nach entstanden sind. Der Kläger, der für das Vorliegen der Aufwendungen die objektive Beweislast (Feststellungslast) trägt, hat trotz mehrfacher Aufforderung und einer gemäß § 79b Abs. 1 und 2 FGO gesetzten Ausschlussfrist keine (zureichenden ) Nachweise vorgelegt.

a) Betriebsausgaben sind Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind (§ 4 Abs. 4 EStG). Aufwendungen können selbst dann abziehbar sein, wenn es -wie im Streitfall- entgegen den Planungen des Steuerpflichtigen nicht zu den erstrebten Einnahmen kommt, sofern nur eine erkennbare Beziehung zu den angestrebten Einnahmen besteht (BFH-Urteil vom 29. November 1983 VIII R 160/82, BFHE 140, 216, BStBl II 1984, 307). Der Abzug von (vorab entstandenen) Betriebsausgaben setzt allerdings voraus, dass ihre Entstehung und ihre betriebliche Veranlassung nachgewiesen werden können. Lassen sich die Tatsachen, aus denen sich die Entstehung und der betriebliche Zusammenhang der Aufwendungen ergeben, nicht feststellen, so geht das zu Lasten des Steuerpflichtigen. Denn er trägt für diese Tatsachen die objektive Beweislast (s. BFH-Urteil vom 15. April 1992 III R 96/88, BStBl II 1992, 819, m.w.N.)

b) Nach diesen Maßstäben sind die geltend gemachten vorab entstanden Betriebsausgaben des Klägers bei den Einkünften aus wissenschaftlicher Tätigkeit nur in Höhe von 262 EUR abziehbar. Der Kläger hat insoweit erst im Klageverfahren Belege für die Anschaffung eines tragbaren Computers vorgelegt und damit die Aufwendungen dem Grunde und der Höhe nach nachgewiesen. Die Aufwendungen für die Kosten und die Ausstattung eines häuslichen Arbeitszimmers in Höhe von 999,70 EUR und 1.256, 80 EUR (FG-A. Bl. 65 f) sowie  die Aufwendungen für EDV-Ausstattung in Höhe von 480 EUR und die „pauschal“ angesetzten Kosten für „Telefon, Porto, Reisekosten und sonstige Kosten“ in Höhe von 160 EUR sind hingegen mangels Nachweis nicht abziehbar.

aa) Es konnte nicht zur Überzeugung des Senats festgestellt werden, dass der Kläger tatsächlich über einen Raum verfügte, der die Grundvoraussetzungen eines häuslichen Arbeitszimmers erfüllte und nahezu ausschließlich beruflich/betrieblich genutzt wurde (vgl. zu den Voraussetzungen Schmidt/Heinicke, Einkommensteuergesetz, 29. Aufl., § 4 Rz 590 ff, m.w.N.). Bei Würdigung der Umstände bestehen auch deshalb Zweifel, weil der Kläger und seine frühere Ehefrau F seit 2003 innerhalb der gemeinsamen Wohnung getrennt lebten und die Wohnräume untereinander aufgeteilt hatten. Es wäre Sache des Klägers gewesen, näher darzulegen (z.B. unter Vorlage von Plänen oder Skizzen), inwiefern der Kläger im Streitjahr 2004 (noch) über ein beruflich/betrieblich genutztes Arbeitszimmer verfügen konnte. F ist zwar bereits Anfang März des Streitjahres aus der Wohnung ausgezogen. Die Teilung des Hausrates erfolgte jedoch erst im August des Streitjahres, so dass in Betracht kommt, dass die Räume der Wohnung, die der F zugeordnet waren, jedenfalls vorher noch nicht von dem Kläger genutzt werden konnten.

Es oblag dem Kläger, die tatsächlichen Voraussetzungen für die Abziehbarkeit der Aufwendungen für das Arbeitszimmer darzulegen und nachzuweisen. Der Kläger wurde mehrfach zur Vorlage von Nachweisen aufgefordert und im Erörterungstermin vom 15. Januar 2010 wurde ihm überdies eine Ausschlussfrist gemäß § 79b Abs. 2 FGO gesetzt, innerhalb der Nachweise und Belege für die geltend gemachten vorab entstandenen Betriebsausgaben vorzulegen waren. Die in der Folge vorgelegte Aufstellung „Kosten des häuslichen Arbeitszimmers/Büro/Lager“ ist indes kein Nachweis für das Vorhandensein eines beruflich/betrieblich genutzten Arbeitszimmers (s. FG-Akten Bl. 67). Der Kläger hat über die Wohnfläche, den Zuschnitt und die Nutzung der Wohnung -auch für die Zeit nach Auszug der F- keine Erklärungen abgegeben.

bb) Dies gilt entsprechend für die geltend gemachten Aufwendungen für die Ausstattung des Arbeitszimmers sowie die Einlage bestimmter Wirtschaftsgüter aus dem Privatvermögen. Nachdem der Kläger bereits im Verwaltungsverfahren durch die Finanzbehörde und im finanzgerichtlichen Verfahren durch das Gericht gemäß §79b Abs. 1 und 2 i. V. m. Abs. 3 FGO aufgefordert worden war, Nachweise für die vorab entstandenen Betriebsausgaben vorzulegen, bestand für den Kläger eine besondere Mitwirkungspflicht zur Aufklärung des Sachverhaltes. Der Kläger hat diese Mitwirkungspflicht nicht erfüllt, sondern die Entstehung der Aufwendungen weiterhin lediglich behauptet. Die bloße Behauptung, es sei „plausibel“, dass der Kläger als Schriftsteller bestimmte Wirtschaftsgüter besitze und diese Wirtschaftsgüter seien als notwendiges Betriebsvermögen für die Betriebsführung betriebsnotwendig, ist kein Nachweis. Bei dieser Sachlage konnte  sich der Senat weder von dem Vorhandensein und der Einlage dieser Wirtschaftsgüter noch von den behaupteten Einlagewerten überzeugen.

3. Soweit der Kläger in Bezug auf die geltend gemachten Studiumskosten der F zuletzt (nur noch) beantragt hat, die Aufwendungen bei der Berechnung des Steuersatzes (im Rahmen des negativen Progressionsvorbehalts ) zu berücksichtigen, konnte die Klage ebenfalls keinen Erfolg haben. Der Senat ist bei einer Gesamtwürdigung der tatsächlichen Umstände zu der Überzeugung gelangt, dass das Studium im Streitfall aus privaten Gründen aufgenommen wurde und insoweit ein hinreichend erwerbsbezogener Veranlassungszusammenhang für die streitgegenständlichen Aufwendungen fehlte.

a)  Nach der Rechtsprechung des BFH sind Aufwendungen für Bildungsmaßnahmen Werbungskosten i.S. von § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG, wenn ein erwerbsbezogener Veranlassungszusammenhang besteht, d.h. wenn der erforderliche Veranlassungszusammenhang mit der späteren beruflichen Tätigkeit gegeben ist. Diese Rechtsprechung ist grundsätzlich auch nach der durch die Einfügung des § 12 Nr. 5 EStG beabsichtigten Neuordnung der Ausbildungskosten maßgebend (s. BFH-Urteil vom 18. Juni 2009 VI R 14/07, BFH/NV 2009, 1875, m.w.N.). Steuerpflichtige, denen im Anschluss an eine erstmalige Berufsausbildung Kosten für eine weitere Berufsausbildung oder sonstige Bildungsmaßnahmen entstehen, sind von der Neuregelung grundsätzlich nicht betroffen. Es bleibt insoweit dabei, dass jede berufliche Umschulung -d.h. auch eine berufliche Neuorientierung- zum Abzug der hierfür geleisteten Aufwendungen als Werbungskosten führen kann (s. BFH in BFH/NV 2009, 1875).

Erzielt der Steuerpflichtige noch keine Einnahmen, können vorab entstandene Werbungskosten gemäß § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG vorliegen. Maßgebend ist, dass die Aufwendungen beruflich veranlasst sind. Sie müssen in einem hinreichend konkreten, objektiv feststellbaren Zusammenhang mit künftigen steuerbaren Einnahmen aus einer beruflichen Tätigkeit stehen. Ein unmittelbarer oder bestimmter zeitlicher Zusammenhang mit Einnahmen ist nicht erforderlich. Der notwendige Veranlassungszusammenhang fehlt allerdings dann, wenn „gleichsam ins Blaue hinein“ studiert wird oder ansonsten private Gründe für die Aufnahme des Studiums nicht ausgeschlossen werden können (s. BFH-Urteile vom 1. Februar 2007 VI R 62/03, BFH/NV 2007, 1291, und vom 20. Juli 2006 VI R 26/05, BStBl II 2006, 764, m.w.N.). Die Prüfung, ob der erforderliche Veranlassungszusammenhang besteht, obliegt in erster Linie der tatrichterlichen Würdigung (s. BFH-Urteil vom 26. Januar 2005 VI R 71/03, BStBl II 2005, 349, m.w.N.).

b) Nach diesen Grundsätzen ist im Streitfall der erforderliche erwerbsbezogene Veranlassungszusammenhang zwischen den durch das Masterstudium der F entstandenen Aufwendungen und der künftigen Berufstätigkeit der F zu verneinen. Der Senat ist unter Berücksichtigung der Stellungnahme der Eltern der F vom 7. Mai 2010 (FG-A. Bl. 108) zu der Überzeugung gelangt, dass F das Studium in den USA in erster Linie aus privaten Gründen aufgenommen hat. F hatte bei ihrem Aufenthalt in den USA im Jahr 2003 einen neuen Partner kennen gelernt, zu dem sie in der Folge eine feste Beziehung aufgebaut hat. F wollte nach ihrer zwischenzeitlichen Rückkehr nach Deutschland wieder zurück in die USA und dort auf Dauer zusammen mit ihrem neuen Partner leben und in den USA arbeiten. F suchte dann jedoch vergeblich nach einer Arbeitsstelle in den USA. Mangels Arbeitsstelle in den USA bekam F indes auch kein Visum für die USA. In dieser Zwangslage kam F auf den Gedanken, ein Masterstudium in den USA aufzunehmen, da sie dadurch als Studentin in die USA einreisen und sich als Studentin dort aufhalten konnte. Nach den Erklärungen der Eltern der F hätte F ansonsten „nie und nimmer“ ein Studium in den USA aufgenommen. Bei dieser Sachlage treten die vom Prozessbevollmächtigten des Klägers angesprochenen Umstände, die für eine erwerbsbezogene Veranlassung der Aufwendungen sprechen mögen, in den Hintergrund und werden durch die privaten Gründe für die Aufnahme des Studiums überlagert.

c) Da die geltend gemachten Ausbildungskosten  keine Werbungskosten i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG darstellen, kommt es nicht mehr darauf an, dass die Aufwendungen im Zusammenhang mit einer beabsichtigten nichtselbständigen Tätigkeit im Ausland standen und daher ohnehin nur bei der Bemessung des anzuwendenden Steuersatzes (Progressionsvorbehalt) hätten berücksichtigt werden können (zur Rechtslage s. BFH-Urteil vom 20. September 2006 I R 59/05, BStBl II 2007, 756, m.w.N.). Es kommt ferner nicht darauf an, dass die geltend gemachten Aufwendungen auch nicht zur Überzeugung des Senats nachgewiesen wurden.

4. Die Kosten des Verfahrens waren dem Kläger aufzuerlegen (s. § 135 Abs. 1 FGO). Dies gilt auch insoweit, als der Kläger teilweise obsiegt hat. Denn das Obsiegen des Klägers beruht auf Nachweisen, die der Kläger erst verspätet vorgelegt hat (s. § 137 Satz 1 FGO).

5. Gründe für die Zulassung der Revision sind nicht gegeben. Die Maßstäbe, auf denen diese Entscheidung beruht, sind durch die höchstrichterliche Rechtsprechung geklärt (vgl. § 115 Abs. 2 FGO).

6. Die Festsetzung des Streitwertes beruht auf § 52 GKG i. V. m. § 63 Abs. 2 Satz 2 GKG. Die Höhe des Streitwerts bestimmt sich dabei nach dem weitestgehenden Antrag.