Finanzgericht Berlin-Brandenburg Urteil vom 26.06.2019 – 7 K 7088/12

Orientierungssatz

1. Wird die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen einer GmbH & Co. KG oder ihrer Komplementär-GmbH mangels Masse abgelehnt, so wird weder die KG aufgelöst, noch verliert die Komplementär-GmbH ihre Alleinvertretungsbefugnis (vgl. BGH-Urteil vom 08.10.1979 II ZR 257/78; hier: Wirksamkeit der Klageerhebung durch i.S.d. § 58 Abs. 2 Satz 1 FGO vertretungsbefugte Person und wirksame Vertretung im Klageverfahren bejaht) (Rn.24) (Rn.25) (Rn.27) .

2. Hat der Insolvenzverwalter einer Forderung auf Zahlung rückständiger Umsatzsteuer zunächst widersprochen, aber diesen Widerspruch später zurückgenommen, hat dies zur Folge, dass die Forderung nach § 178 Abs. 1 Satz 1 InsO als festgestellt gilt und die Eintragung in die Tabelle gem. § 178 Abs. 3 InsO ihm gegenüber wie ein rechtskräftiges Urteil wirkt. Die spätere "Freigabe" der Klageerhebung durch den Insolvenzverwalter ändert an dieser Situation nichts (hier: Unzulässigkeit der erhobenen Anfechtungsklage gegen den Umsatzsteuerbescheid mangels Rechtsschutzbedürfnis) (Rn.31) (Rn.34) .

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens werden der Klägerin auferlegt.

In der Sache streitig ist, ob die Umsatzsteuer 2008 aufgrund von zwei Fehlbuchungen zu hoch festgesetzt worden ist. Im Rahmen der Zulässigkeitsprüfung stellt sich die Frage, wie sich die Rücknahme des Widerspruchs des Insolvenzverwalters gegen die Anmeldung der Umsatzsteuerforderung auswirkt.

Klägerin ist die A… GmbH & Co KG i. L.. An dieser sind beteiligt die B… GmbH i. L. als Komplementärin und C… als Kommanditist. Alleiniger Geschäftsführer der GmbH war C…. Nach § 4 Abs. 1 des KG-Gesellschaftsvertrages obliegt die Vertretung der Klägerin allein der GmbH. Die Klägerin handelte mit Merchandisingartikeln.

Nachdem die Klägerin bis zu diesem Zeitpunkt keine Steuererklärungen für das Streitjahr 2008 eingereicht hatte, setzte der Beklagte die Umsatzsteuer 2008 mit Schätzungsbescheid vom 13.10.2009 (vgl. Probeberechnung Bl. 24 der Umsatzsteuerakte – USt -) unter dem Vorbehalt der Nachprüfung – VdN – auf 2.079,00 € fest.

Die Klägerin legte mit Schreiben vom 10.11.2009 (Bl. 25 USt, beim Beklagten eingegangen am 11.11.2009) Einspruch ein.

Der Beklagte führte bei der Klägerin ab dem 23.03.2010 eine Umsatzsteuer-Sonderprüfung für das Streitjahr durch.

Am 31.05.2010 reichte die Klägerin die Umsatzsteuererklärung 2008 ein (Bl. 31 USt). Darin erklärte sie eine verbleibende Umsatzsteuer i. H. v. -14.621,28 €.

Der Beklagte stimmte der Erklärung nicht zu (Bl. 38R USt), sondern setzte die Umsatzsteuer 2008 unter Übernahme der Änderungen der erklärten Besteuerungsgrundlagen durch die Prüferin mit Bescheid vom 13.08.2010 (vgl. Probeberechnung Bl. 39 USt) nach § 164 Abs. 2 Abgabenordnung – AO – geändert unter Beibehaltung des VdN auf 36.976,36 € fest:

Am 10.09.2010 legte die Klägerin auch gegen den Bescheid vom 13.08.2010 Einspruch ein (Bl. 42 USt) und machte geltend (Schreiben vom 14.09.2010, Bl. 2 der Rechtsbehelfsakte – Rb -), sie habe zwei irrtümlich falsche Buchungen vorgenommen (30.09.2008 Buchung über 83.153,36 € über das Zwischenkonto 1370; 31.12.2008 Buchung über 71.312,31 € über das Konto 1370). Von daher müsse die Vorsteuer um insgesamt 49.325,73 € erhöht werden.

Über das Vermögen der Klägerin wurde mit Beschluss vom 05.01.2011 das Insolvenzverfahren eröffnet. Am 04.04.2011 meldete der Beklagte die offenen Steuerforderungen gegen die Klägerin nebst Säumniszuschlägen einschließlich des zu diesem Zeitpunkt noch offenen Betrages aus dem Umsatzsteuerbescheid 2008 vom 13.08.2010 i. H. v. 34.874,36 € zur Insolvenztabelle an. Mit Beschluss vom 13.04.2011 wurde ein Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der Komplementär-GmbH mangels Masse abgewiesen. Im Prüfungstermin im Insolvenzverfahren über das Vermögen der Klägerin am 06.06.2011 bestritt der Insolvenzverwalter die angemeldete Forderung des Beklagten in voller Höhe. Ein Widerspruch der Klägerin erfolgte nicht.

Mit Schreiben vom 04.08.2011 (Bl. 21 Rb) forderte der Beklagte den Insolvenzverwalter auf, bis zum 05.09.2011 entweder das Steuerstreitverfahren aufzunehmen oder den Widerspruch zurückzuziehen, und erklärte für den Fall des Fristablaufs ohne entsprechende Erklärung des Insolvenzverwalters seinerseits die Aufnahme des Verfahrens.

Der Insolvenzverwalter teilte am 26.09.2011 telefonisch mit (vgl. Vermerk Bl. 22 Rb), eine mehrmalige Anfrage beim Geschäftsführer C… zur Übersendung von Erläuterungen und Unterlagen sei erfolglos geblieben. Da dem Insolvenzverwalter keinerlei Kenntnisse zum Rechtsbehelfsverfahren zur Umsatzsteuer 2008 vorlägen, werde er das Steuerstreitverfahren keinesfalls aufnehmen. Der Beklagte solle sich direkt mit Herrn C… in Verbindung setzen und danach abschließend über den Rechtsbehelf entscheiden.

Herr C… teilte am 05.10.2011 telefonisch mit (vgl. Vermerk Bl. 22 Rb), er werde Unterlagen raussuchen und sich am 10.10.2011 telefonisch wieder melden. Weitere Rückmeldungen von Herrn C… oder vom Insolvenzverwalter sind den vorliegenden Akten nicht zu entnehmen.

Mit Einspruchsentscheidung vom 16.02.2012 (Bl. 2 der Gerichtsakte – GA ) wies der Beklagte im Tenor den Einspruch vom 10.11.2009 gegen den Umsatzsteuerbescheid 2008 vom 13.10.2009 in Gestalt des Änderungsbescheides vom 13.08.2010 als unbegründet zurück und verwarf den Einspruch vom 10.09.2010 gegen den Änderungsbescheid vom 13.08.2010 als unzulässig.

Am 06.03.2012 hat der Geschäftsführer der Komplementär-GmbH in deren Namen Klage gegen den Umsatzsteuerbescheid 2008 erhoben. Der Insolvenzverwalter der Klägerin hat am 11.04.2012 mitgeteilt, dass er der Klageerhebung durch den Geschäftsführer der GmbH im Namen der Klägerin zugestimmt habe („Freigabe“). Am 21.09.2012 ist die vermögenslose GmbH gem. § 394 Familienverfahrensgesetz – FamFG - im Handelsregister gelöscht worden.

Am 24.05.2016 hat der Insolvenzverwalter der Klägerin die vom Beklagten zur Tabelle angemeldete Forderung i. H. v. insgesamt 87.509,94 € (darin enthalten auch die Forderung aus der festgesetzten Umsatzsteuer 2008) nebst Säumniszuschlägen in voller Höhe anerkannt (Bl. 51 GA).

Mit Beschluss vom 01.12.2017 (Bl. 56 GA) ist C… gem. § 66 Abs. 5 des Gesetzes über die Gesellschaft mit beschränkter Haftung – GmbHG – zum Nachtragsliquidator für die GmbH mit Beschränkung auf die Vertretung der Klägerin durch die GmbH und die Wahrnehmung der Rechte der GmbH im hiesigen Verfahren bestellt worden.

Das Gericht hat mit Schreiben vom 26.07.2018 darauf hingewiesen, dass nur der Insolvenzverwalter, nicht aber auch die Klägerin der zur Insolvenztabelle angemeldeten Forderung des Beklagten widersprochen und der Insolvenzverwalter seinen Widerspruch zwischenzeitlich zurückgenommen habe, was Zweifel an der Zulässigkeit der Klage im Hinblick auf das Rechtsschutzbedürfnis wecke.

Darauf hat die Klägerin entgegnet, der Insolvenzverwalter habe die Klage unter Freigabe der Ansprüche aus der Insolvenzmasse genehmigt, um die Ansprüche aus der Umsatzsteuerfestsetzung eigens zu verfolgen.

Die Klägerin beantragt sinngemäß (Bl. 62 GA),

den Umsatzsteuerbescheid 2008 vom 13.08.2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 16.02.2012 dahingehend zu ändern, dass die Umsatzsteuer 2008 auf -880,60 € festgesetzt wird.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Der Beklagte hat auf die Einspruchsentscheidung Bezug genommen und ergänzende Ausführungen zum materiellen Streitpunkt gemacht (Bl. 17 GA).

Dem Gericht haben vier Bände Steuerakten zur Steuernummer … (Umsatzsteuer- und Rechtsbehelfsakte, Berichte über Umsatzsteuer-Sonderprüfungen, Bilanzen) vorgelegen, welche der Beklagte für die Klägerin führt.

I. Das Gericht entscheidet im Einverständnis der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung (§ 90 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung – FGO –), weil die Sache ausgeschrieben ist und die entscheidungserheblichen tatsächlichen Umstände feststehen.

II. Die Klage ist wirksam erhoben worden. Insbesondere ist sie von der bei Klageerhebung i. S. d. § 58 Abs. 2 Satz 1 FGO vertretungsbefugten Person erhoben worden. Zum Zeitpunkt der Klageerhebung war die GmbH noch nicht im Handelsregister gelöscht, sodass sie noch wirksam von ihrem Geschäftsführer vertreten werden konnte. Die Klägerin wiederum war zu diesem Zeitpunkt zwar grundsätzlich nicht mehr durch die GmbH als Komplementärin zu vertreten, sondern für sie hatte der Insolvenzverwalter zu handeln. Denn die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen einer KG und die Bestellung eines Insolvenzverwalters hat § 80 Abs. 1 Insolvenzordnung – InsO - zur Folge, dass grundsätzlich der Insolvenzverwalter berechtigt ist, an Stelle der KG das zur Insolvenzmasse gehörende Vermögen zu verwalten und über es zu verfügen. In Bezug auf den Klagegegenstand hat der Insolvenzverwalter aber ausdrücklich die Freigabe erklärt. Eine solche Freigabe bewirkt, dass dem Schuldner die Verfügungsbefugnis über den freigegebenen Vermögensgegenstand wieder zufällt (Ott/Vuia in Münchener Kommentar zur Insolvenzordnung – MüKo InsO -, 3. Aufl. 2013, § 80 InsO, Rn. 70 m. w. N.).

III. Die Klägerin ist auch jetzt i. S. d § 58 Abs. 2 FGO wirksam vertreten.

Im Fall der Amtslöschung einer GmbH wegen Vermögenslosigkeit nach § 394 FamFG wird die Organstellung des Geschäftsführers beendet (Zöller/Noack in Baumbach/Hueck, GmbHG, 21. Aufl. 2017, § 38 GmbHG, Rn. 94). Der Geschäftsführer verliert die Vertretungsbefugnis. Ist die Gesellschaft durch Löschung wegen Vermögenslosigkeit aufgelöst, so findet eine Liquidation nur statt, wenn sich nach der Löschung herausstellt, dass Vermögen vorhanden ist, das der Verteilung unterliegt. Die Liquidatoren sind auf Antrag eines Beteiligten durch das Gericht zu ernennen (§ 66 Abs. 5 GmbHG). In den Fällen des § 66 Abs. 5 GmbHG gilt § 66 Abs. 1 GmbHG, nach dem die Geschäftsführer auch Liquidatoren sind, nicht (Haas in Baumbach/Hueck, GmbHG, 21. Aufl. 2017, § 66 GmbHG, Rn. 16). Die GmbH kann also nur noch durch auf Antrag eines Beteiligten vom Gericht bestellte Liquidatoren vertreten werden. Eine entsprechende Bestellung von C… zum Liquidator nach § 66 Abs. 5 GmbHG liegt seit dem 01.12.2017 vor.

Wird die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen einer GmbH & Co. KG oder (wie hier am 13.04.2011 geschehen) ihrer Komplementär-GmbH mangels Masse abgelehnt, so wird weder die KG aufgelöst, noch verliert die Komplementär-GmbH ihre Alleinvertretungsbefugnis (Bundesgerichtshof – BGH -, Urteil vom 08.10.1979 II ZR 257/78, Neue Juristische Wochenschrift – NJW - 1980, 233, Leitsatz).

IV. Allerdings ist die Klage unzulässig, weil das Rechtsschutzbedürfnis fehlt.

1. Gemäß § 87 InsO können Insolvenzgläubiger ihre Forderungen nur nach den Vorschriften über das Insolvenzverfahren verfolgen. Um keine Rechtsnachteile zu erleiden, müssen sie somit ihre im Zeitpunkt der Eröffnung des Insolvenzverfahrens begründeten Vermögensansprüche gegen den Insolvenzschuldner (§ 38 InsO) nach den Vorschriften der §§ 174f. InsO verfolgen (Bundesfinanzhof – BFH -, Urteil vom 18.12.2002 I R 33/01, Bundessteuerblatt – BStBl - II 2003, 630, II. 1. Der Gründe m. w. N.). Das Finanzamt muss daher Steuerforderungen gegen den Insolvenzschuldner nach § 174 InsO zur Tabelle anmelden. Eine Forderung gilt nach § 178 Abs. 1 Satz 1 InsO als festgestellt, soweit gegen sie im Prüfungstermin oder im schriftlichen Verfahren ein Widerspruch weder vom Insolvenzverwalter noch von einem Insolvenzgläubiger erhoben wird oder soweit ein erhobener Widerspruch beseitigt ist. Ein Widerspruch des Schuldners steht der Feststellung der Forderung nach § 178 Abs. 1 Satz 2 InsO nicht entgegen; Der Widerspruch des Schuldners hindert aber die nachinsolvenzliche Zwangsvollstreckung aus dem Tabelleneintrag gegen den Schuldner persönlich (§§ 201 Abs. 2, 215 Abs. 2 Satz 2, 257 Abs. 1 InsO). Das Insolvenzgericht trägt nach § 178 Abs. 2 Satz 1 InsO für jede angemeldete Forderung in die Tabelle ein, inwieweit die Forderung ihrem Betrag und ihrem Rang nach festgestellt ist oder wer der Feststellung widersprochen hat. Auch ein Widerspruch des Schuldners ist gem. § 178 Abs. 2 Satz 2 InsO einzutragen. Wirksam erhoben werden kann ein Widerspruch nur mündlich im Prüfungstermin nach § 176 InsO (Riedel in MüKo InsO, 3. Aufl. 2013, § 176 InsO, Rn. 25 m. w. N.) oder innerhalb der vom Insolvenzgericht gesetzten Frist im schriftlichen Verfahren. Die Eintragung in die Tabelle wirkt für die festgestellten Forderungen ihrem Betrag und ihrem Rang nach gem. § 178 Abs. 3 InsO wie ein rechtskräftiges Urteil gegenüber dem Insolvenzverwalter und allen Insolvenzgläubigern. Die Insolvenzgläubiger, deren Forderungen festgestellt und nicht vom Schuldner im Prüfungstermin bestritten worden sind, können gem. § 201 Abs. 2 Satz 1 InsO nach Aufhebung des Insolvenzverfahrens aus der Eintragung in die Tabelle wie aus einem vollstreckbaren Urteil die Zwangsvollstreckung gegen den Schuldner betreiben. Einer nicht bestrittenen Forderung steht nach § 201 Abs. 2 Satz 2 InsO eine Forderung gleich, bei der ein erhobener Widerspruch beseitigt ist.

Da die Eintragung von Steuerforderungen in die Insolvenztabelle somit bei Fehlen eines Widerspruchs des Insolvenzverwalters und der Insolvenzgläubiger wie ein rechtskräftiges Urteil wirkt, tritt jedenfalls dann, wenn auch der Schuldner der Feststellung zur Insolvenztabelle nicht widersprochen hat, bezüglich der Rechtsstreitigkeiten, die die gegen die Insolvenzmasse gerichteten Steuerforderungen betreffen, die Erledigung der Hauptsache ein (BFH, Beschluss vom 10.11.2010 IV B 18/09, BFH/NV 2011, 650, II. 2. der Gründe; Beschluss vom 29.08.2018 XI R 57/17, BFH/NV 2019, 7, II. 5. c) aa) der Gründe m. w. N.).

Soweit der Insolvenzverwalter der hier klagegegenständlichen Forderung auf Zahlung rückständiger Umsatzsteuer 2008 zunächst am 06.06.2011 widersprochen hatte, hat er diesen Widerspruch am 24.05.2016 zurückgenommen. Dies hat zur Folge, dass die Forderung nach § 178 Abs. 1 Satz 1 InsO als festgestellt gilt und die Eintragung in die Tabelle gem. § 178 Abs. 3 InsO ihm gegenüber wie ein rechtskräftiges Urteil wirkt.

Die Klägerin als Schuldnerin hat gegen die angemeldete Forderung im Prüfungstermin nach § 176 InsO keinen Widerspruch erhoben, sodass der Beklagte nach Aufhebung des Insolvenzverfahrens gem. § 201 Abs. 2 Satz 1 InsO aus der Eintragung in die Tabelle wie aus einem vollstreckbaren Urteil die Zwangsvollstreckung gegen die Klägerin betreiben kann.

Aus dem Umsatzsteuerbescheid 2008, der allein Gegenstand der hiesigen Klage ist, ergibt sich dagegen keine eigenständige Belastungswirkung für die Klägerin mehr, weil das Finanzamt diesen gem. § 87 InsO nicht mehr vollziehen kann.

Auch die spätere „Freigabe“ der Klageerhebung durch den Insolvenzverwalter ändert an dieser Situation nichts, weil diese zum einen nicht zu einem Wegfall der Wirkungen des § 87 InsO führt und zum anderen die Klage auch keinen Schuldnerwiderspruch darstellt; ein solcher kann nach dem Prüfungstermin oder den Ende der von Insolvenzgericht gesetzten Frist im schriftlichen Verfahren nicht mehr erhoben werden. Er kann auch nicht gegenüber dem Finanzgericht erhoben werden.

2. Werden zur Insolvenztabelle angemeldete Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis ohne Widerspruch in die Tabelle eingetragen, kommt der Eintragung dieselbe Wirkung wie der beim Bestreiten vorzunehmenden Feststellung gem. § 185 InsO i. V. m. § 251 Abs. 3 AO zu. Diese kann zwar unter den Voraussetzungen von § 130 AO geändert werden (BFH, Urteil vom 24.11.2011 V R 13/11, BStBl II 2012, 298). Ob die Voraussetzungen von § 130 AO vorliegen, ist im hiesigen Rechtsstreit aber nicht zu entscheiden, weil ein Antrag auf Änderung der Tabelleneintragung nicht Gegenstand des hiesigen Verfahrens ist. Eine solche hat die Klägerin bislang nicht einmal beantragt, geschweige denn ein darauf bezogenes Rechtsbehelfsverfahren i. S. d. § 44 FGO durchgeführt. Auch dies ändert sich durch die vom Insolvenzverwalter erklärte Freigabe nicht, weil die aufgrund dieser Freigabe erhobene Klage eindeutig als Anfechtungsklage gegen den Umsatzsteuerbescheid gerichtet war und nicht als Verpflichtungsklage auf Änderung der Tabelleneintragung nach § 130 AO; eine dahingehende Auslegung war aufgrund der Unzulässigkeit eines solchen Klageantrags nach § 44 FGO auch nicht geboten.

3. Am Fehlen des Rechtsschutzbedürfnisses würde sich auch dann nichts ändern, wenn man davon ausginge, dass die Einspruchsentscheidung des Beklagten unvollständig war, indem darin nicht auch über den im Prüfungstermin erhobenen Widerspruch entschieden worden ist. Im Gegenteil ergäbe sich aus dem Fehlen einer Entscheidung über den Widerspruch in der Einspruchsentscheidung, dass das Rechtsschutzbedürfnis auch schon bei Klageerhebung fehlte. Von daher kann dahinstehen, ob man die Einspruchsentscheidung dahingehend auslegen kann, dass darin auch über den Widerspruch entschieden worden ist.

a) Liegt im Zeitpunkt der Eröffnung eines Insolvenzverfahrens bereits ein vom Schuldner angefochtener Steuerbescheid über die im Prüfungstermin vom Finanzamt angemeldete und vom Insolvenzverwalter bestrittene Steuerforderung vor, so ist nach § 180 Abs. 2 i. V. m. § 185 InsO die Feststellung durch Aufnahme des durch die Insolvenzeröffnung unterbrochenen Rechtsbehelfsverfahrens zu betreiben. Für einen gesonderten Feststellungsbescheid nach § 251 Abs. 3 AO neben dem fortzuführenden Rechtsbehelfsverfahren ist deshalb kein Raum, weil es an der Erforderlichkeit eines Feststellungsverfahrens fehlt. Denn auch im Rahmen des fortzuführenden Einspruchsverfahrens hat die Prüfung der Berechtigung des Finanzamts zu erfolgen, eine bestimmte Steuerforderung als Insolvenzforderung zur Tabelle anzumelden. Zwar ist eigentlicher Gegenstand der Einspruchsentscheidung - ebenso wie Gegenstand eines Feststellungsbescheides nach § 251 Abs. 3 AO - nicht die Rechtmäßigkeit des die Steuer festsetzenden Bescheides, sondern die rechtmäßige Beanspruchung einer Steuerforderung als Insolvenzforderung, doch setzt das Haftungsrecht des Finanzamts an der Masse neben der Anmeldbarkeit der geltend gemachten Forderung im Insolvenzverfahren auch den Bestand der Steuerforderung voraus. Die Begründung der Einspruchsentscheidung wie auch die Begründung eines nach § 251 Abs. 3 AO zu erlassenden Feststellungsbescheides hat sich daher auch auf die Rechtmäßigkeit der Steuerforderung zu erstrecken (BFH, Urteil vom 23.02.2005 VII R 63/03, BStBl II 2005, 591, 2. a), b) der Gründe m. w. N.). Im Tenor ist über den Einspruch gegen die Steuerfestsetzung und den im Prüfungstermin erhobenen Widerspruch zu entscheiden (Werth in Klein, AO, 13. Aufl. 2016, § 251 AO, Rn. 32).

b) Der Beklagte hatte also ausgehend von seiner Rechtsauffassung nicht nur den Einspruch vom 10.11.2009 als unbegründet zurückzuweisen, sondern auch die zur Tabelle angemeldete Forderung festzustellen, weil im Zeitpunkt des Erlasses der Einspruchsentscheidung am 16.02.2012 ein Widerspruch des Insolvenzverwalters vorlag. Ob man die Einspruchsentscheidung so auslegen kann, dass auch die Feststellung erfolgt ist, ist aber nicht entscheidungserheblich. Denn die Rücknahme des Widerspruchs hat das Erfordernis einer Feststellung der angemeldeten Forderung durch den Beklagten wieder entfallen lassen und gleichzeitig eine neue Grundlage für das Fehlen des Rechtsschutzbedürfnisses gelegt.

V. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.