Hessisches Finanzgericht Beschluss vom 14.06.2011 – 11 K 2515/10

Die Kosten des Verfahrens hat der Beklagte zu tragen.

I.

Die Kläger erhoben im August 2002 Klage gegen die Einkommensteuerfestsetzungen für 1992 bis 1994, mit der sie jeweils im Hinblick auf die erfolgte Beschränkung des Sonderausgabenabzugs nach § 10 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes - EStG - die Berücksichtigung weiterer 200,-- DM als beschränkt abzugsfähige Sonderausgaben begehrten. Die nicht sozialversicherungspflichtigen Kläger - bei denen in den Streitjahren 2 Kinder steuerlich zu berücksichtigen waren - hatten für die Streitjahre beschränkt abzugsfähige Vorsorgeaufwendungen von 8.574,-- DM, 9.712,-- DM bzw. 10.195,-- DM erklärt. Hiervon entfielen 6.161,-- DM, 7.182,-- DM bzw. 7.387,-- DM auf Beiträgen zur Krankenversicherung. Die beschränkt abzugsfähigen Vorsorgeaufwendungen wurden in Höhe von 6.939,-- DM, 7.466,-- DM bzw. 7.830,-- DM als Sonderausgaben berücksichtigt.

Die streitgegenständlichen Einkommensteuerfestsetzungen waren jeweils nach § 165 Abs. 1 der Abgabenordnung - AO - u.a. wegen der beschränkten Abzugsfähigkeit von Vorsorgeaufwendungen (§ 10 Abs. 3 EStG) für vorläufig erklärt worden.

Für die Streitjahre ergingen am 26.06.2002 jeweils Einspruchsentscheidungen. In der Einspruchsentscheidung für 1994 wird ausgeführt: „Für Verfahren, die die Verfassungsmäßigkeit des § 10 (3) EStG für Veranlagungszeiträume ab 1993 betreffen, sind weder beim BVerfG noch beim Bundesfinanzhof Klagen anhängig. Hinsichtlich der beschränkten Abzugsfähigkeit der Vorsorgeaufwendungen wurde der Bescheid nach § 165 Abs. 1 Nr. 2 AO für vorläufig erklärt.“

Die Parteien haben den Rechtstreit in der Hauptsache übereinstimmend für erledigt erklärt und die Kläger beantragt, dem Beklagten die Verfahrenskosten aufzuerlegen.

II.

Nachdem die Beteiligten den Rechtsstreit in der Hauptsache für erledigt erklärt haben, war nur noch über die Kosten des Rechtsstreits zu entscheiden. Gemäß § 138 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO - ist die Entscheidung über die Kosten des Verfahrens nach billigem Ermessen zu treffen; der bisherige Sach- und Streitstand ist zu berücksichtigen. Nach § 138 Abs. 2 Satz 1 FGO sind die Kosten der Behörde u.a. aufzuerlegen, soweit sich ein Rechtsstreit dadurch erledigt, dass dem Antrag der Kläger durch Änderung des angefochtenen Bescheides stattgegeben wird, wobei nach § 138 Abs. 2 Satz 2 i.V.m. § 137 FGO auch der obsiegenden Partei die Kosten ganz oder teilweise auferlegt werden können, wenn das Obsiegen auf Tatsachen beruht, die der Obsiegende früher hätte geltend machen oder beweisen können und sollen, oder die Kosten auf einem Verschulden des Beteiligten beruhen. Hat ein Steuerpflichtiger nach einer Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts für die Vergangenheit einen verfassungswidrigen Rechtszustand hinzunehmen und wird deshalb ein Rechtsstreit in der Hauptsache für erledigt erklärt, so entspricht es regelmäßig billigem Ermessen, dem Finanzamt die Verfahrenskosten auch insoweit aufzuerlegen, als der Steuerpflichtige bezüglich des verfassungswidrigen Sonderopfers nicht hat obsiegen können (vgl. BFH, Beschluss vom 18. August 2005 VI R 123/94, BStBl II 2006, 39).

Unter Beachtung dieser Grundsätze waren nach billigem Ermessen die Kosten dem Beklagten aufzuerlegen, da insoweit den Klägern durch eine Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts ein Sonderopfer auferlegt wurde. Denn das Bundesverfassungsgericht hat mit Beschluss vom 13. Februar 2008 2 BvL 1/06 (BGBl I 2008, 540; HFR 2008, 500) bezüglich der Vorsorgeaufwendungen Steuerpflichtigen insoweit hinsichtlich der Berücksichtigung von Krankenversicherungsbeiträgen ein Sonderopfer auferlegt, als der Sonderausgabenabzug die Beiträge zu einer privaten Krankheitskostenversicherung und einer privaten Pflegeversicherung nicht ausreichend erfasse. Um solche Privatversicherungsbeiträge ging es im Streitfall. Der Antrag war auch in der Höhe angemessen.

Für den Streitfall konnte zugunsten des Beklagten bei summarischer Prüfung auch nicht berücksichtigt werden, dass die strittigen Steuerbescheide hinsichtlich der beschränkten Abzugsfähigkeit von Vorsorgeaufwendungen für vorläufig erklärt worden waren und einer Klage daher das Rechtsschutzbedürfnis fehlen könnte (vgl. hierzu BFH, Beschluss vom 30. November 2007 III B 26/07, BFH/NV 2008, 374). Denn insofern indizierte die Ausführung in der Einspruchsentscheidung für 1994 „Für Verfahren, die die Verfassungsmäßigkeit des § 10 (3) EStG für Veranlagungszeiträume ab 1993 betreffen, sind weder beim BVerfG noch beim Bundesfinanzhof Klagen anhängig.“, dass für 1993 und 1994 kein Musterverfahren anhängig sei, welches eine Vorläufigkeitserklärung zu § 10 Abs. 3 EStG hätte inhaltlich tragen können. Diese missverständliche Äußerung war daher geeignet, im Streitfall zumindest den Eindruck eines berechtigten Interesses zur Klage in diesem Punkt trotz des Vorläufigkeitsvermerks zu erwecken. Dies gilt wegen des zeitlichen Zusammentreffens der Einspruchsentscheidungen auch für das Streitjahr 1992.