Hessisches Finanzgericht Urteil vom 14.09.2016 – 1 K 2146/12

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens hat die Klägerin zu tragen.

Die Beteiligten streiten darüber, ob in den Streitjahren von der Stadt S an die Klägerin geleistete Zahlungen in Höhe von jährlich ... € Entgelte für steuerpflichtige Umsätze oder nicht umsatzsteuerbare Zuschüsse sind.

Die am ...01.2002 als Vorratsgesellschaft gegründete Klägerin wurde am ...02.2004 von der S GmbH und dem ...handelsverband ... (HV) erworben. Mit Beschluss der Gesellschafterversammlung vom 11.02.2004 wurde der Gesellschaftsvertrag der Klägerin unter Verlegung des Sitzes nach S und der Änderung der Firma und des Unternehmensgegenstandes vollständig neugefasst. Der HV hielt einen Gesellschaftsanteil in Höhe von 51 %, die S GmbH in Höhe von 49 %. Einzige Gesellschafterin der S GmbH ist die Stadt S. Seit 2010 bzw. 2011 ist Mitgesellschafterin der ...verband ... als Rechtsnachfolger des HV bei unveränderten Geschäftsanteilen.Gegenstand des Unternehmens ist die Entwicklung und Umsetzung einer umfassenden Marketingstrategie für die Stadt S.

Grund für den Erwerb der Klägerin war das erklärte Ziel der Stadt S und des HV, die Stadt S als Einkaufsstadt zu stärken und dadurch zur Verbesserung des Wirtschaftsstandorts S beizutragen. Es sollten den Besuchern der Stadt attraktive Angebote präsentiert und die Aufenthaltsqualität, besonders in der Innestadt, nachhaltig gesteigert und die Bevölkerungsstruktur stabilisiert werden. Dieses Ziel sollte durch ein von der Stadt S, der S GmbH und dem HV entwickeltes strategisches und operatives Konzept erreicht werden, dessen Bestandteil die Klägerin als gemeinsame Plattform zur Bündelung der Kräfte der Stadt S und des HV war.

Die Klägerin nahm in 2004 ihre Arbeit auf. Bei ihren Mitarbeitern handelte und handelt es sich im Wesentlichen um hauptberuflich bei der Stadt S Beschäftigte. Ihr Geschäftsführer ist hauptberuflich Leiter der Abteilung ... der Stadt S. Der überwiegende Teil der Tätigkeiten der Klägerin bestand in der Abarbeitung von Aufträgen der Stadt S, im Übrigen in der Umsetzung selbst initiierter Projekte und Tätigkeiten.

Die Klägerin hat ihre Tätigkeiten im Wesentlichen acht Geschäftsbereichen/Projektgruppen zugeordnet, denen in der Buchführung entsprechende Kostenstellen zugewiesen sind.

Die Klägerin unterscheidet die Geschäftsbereiche

I Information und Kommunikation

Hier werden im Wesentlichen Aktivitäten wie Händler- und Kundenbefragungen und Frequenzzählungen erfasst.

II Aktionen Einzelhandel/Öffentlichkeit

Hierunter fallen Informationskampagnen beispielsweise zu vorhandenen Parkmöglichkeiten und Nutzungskonditionen, die Organisation des Verkaufs von Gutscheinen über Kooperationspartner, Aktionen zur Aufwertung des Straßenraums und zu den Themen Umwelt, Freizeit, Gesundheit.

III Allgemeine Marktförderung S/Umgebung

Hierunter fällt im Wesentlichen die Herausgabe der Informationsbroschüre "..." mit Inseraten/Werbung von Dienstleistern, Einzelhandel und Gastronomie, Informationen über Veranstaltungen und Termine, Informationen über und Werbung für die Stadt S.

IV City-Werbung

Hierunter fällt insbesondere die Organisation und Bewerbung von verkaufsoffenen Sonntagen und Nächten, Oster- und Muttertagsaktionen für den S Marketing Verein (SMV).

V Mehrjährig laufende Projekte

Hier werden die jährlich wiederkehrenden Projekte und Dauerthemen, wie Werbung für den ... Wochenmarkt, Bearbeitung des Ladenleerstands, Einführung und Bewerbung eines Parkgebührenrückvergütungssystems für den Einzelhandel und einheitlicher Ladenöffnungszeiten, erfasst. Ebenso fällt darunter die Arbeit in den Stadtteilen, die jährliche Organisation und Durchführung des ..., Public-Viewing-Aktionen während Fußballwelt- und Europameisterschaften und seit 200... die Bewerbung der "...-Stadt" S mittels Werbeflächen.

VI ... Winter

Hierunter fallen im Rahmen der alljährlichen Winterkampagne die Werbemaßnahmen für den ... Weihnachtsmarkt mit den damit verbundenen Aktivitäten und Veranstaltungen und die Realisierung der Weihnachtsbeleuchtung und der ... auf dem ... Marktplatz.

VII Einzelprojekte

Hier erfasst die Klägerin alle Projekte, die nur einmalig stattgefunden haben oder unterstützt wurden, wie Werbemaßnahmen für die ... Innenstadt, Entwicklung einer Dachmarke für die "...-Stadt" S.

VIII Sommer in ...

Hier werden die im Rahmen der alljährlichen Sommerkampagne erfolgenden Werbemaßnahmen für die in S stattfindenden Aktivitäten und Veranstaltungen mit eigenen Flyern, Plakaten und Brückenbannern erfasst.

Im Rahmen ihrer Tätigkeit erzielte die Klägerin in den Streitjahren neben den Umsatzerlösen aus Leistungen für die Stadt S Umsatzerlöse aus Leistungen für Mitglieder des HV, Verkäufen und Sponsoring. Die Entgeltzahlungen durch die Stadt S erfolgten ab 2007 auf der Grundlage eines rückwirkend ab 01.01.2007 bis 31.12.2008 geschlossenen Dienstleistungsvertrages, der u.a. bis zum Ende des Streitjahres 2010 verlängert wurde. Daneben existieren keine weiteren schriftlichen Aufträge der Stadt S, sondern erfolgte die Auftragserteilung für konkrete Aufgaben offenbar mündlich.

Darüber hinaus zahlte die Stadt S in den Streitjahren an die Klägerin einen jährlichen Geldbetrag in Höhe von ... €. Diese als Zuschuss deklarierten Beträge wurden in den Haushaltssatzungen unter einer gesonderten Kostenstelle ausgewiesen und auf einem gesonderten Sachkonto geführt. Ausweislich der Begründung in einer Magistratsvorlage vom 02.12.2008 zur Entscheidung über die Verlängerung des Dienstleistungsvertrages mit der Klägerin bis zum 31.12.2009 und die Zahlung eines Zuschusses an die Klägerin wurde der Zuschuss für erforderlich erachtet, um die Klägerin "in die Lage zu versetzen, überhaupt tätig zu werden, d.h. die im allgemeinen öffentlichen Interesse liegenden Aufgaben der Markt- und Wirtschaftsförderung im Raum S zu verwirklichen." Durch den Zuschuss würden die Personalaufwendungen, Mieten und allgemeinen Aufwendungen der Klägerin gedeckt, die nicht an konkrete Leistungsbeziehungen mit der Stadt S anknüpften.

In ihrer Umsatzsteuererklärung für 2006 gab die Klägerin neben Umsätzen zum Regelsteuersatz auch die Zahlung der Stadt S in Höhe von ... € an und deklarierte diese in der Anlage UR als weiteren steuerfreien Umsatz mit Vorsteuerabzug. In den Umsatzsteuerjahreserklärungen für die Jahre 2007 bis 2010 wurden die jährlichen Zahlungen der Stadt S in Höhe von ... € nicht mehr angegeben. Wegen der Einzelheiten der erklärten Umsätze und Vorsteuerabzugsbeträge und der von der Klägerin errechneten Umsatzsteuer wird auf die Umsatzsteuererklärungen in der Umsatzsteuerakte des Beklagten verwiesen. Die Umsatzsteuererklärungen galten für alle Streitjahre als Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.

Mit Schriftsatz ihrer Prozessbevollmächtigten vom 01.06.2006 hatte die Klägerin um eine unverbindliche Auskunft zur umsatzsteuerlichen Behandlung der jährlichen Zahlungen der Stadt S in Höhe von ... € gebeten. Zur Begründung wurde ausgeführt, dass seitens der Stadt S geplant sei, die Klägerin mit einem Grundzuschuss auszustatten. Diese Mittel knüpften nicht an konkrete Leistungsbeziehungen an, sondern würden zur Deckung von - anteiligen - Personalaufwendungen, Mieten und sonstigen allgemeinen Aufwendungen, die nicht mit Leistungsbeziehungen im Zusammenhang stünden, verwendet. Durch diese Mittel zur reinen Aufwandsdeckung solle die Klägerin in die Lage versetzt werden, ihre im Interesse der Bürger, Besucher und Unternehmer in der Stadt S und Umgebung liegenden Aufgaben außerhalb konkret beauftragter Projekte zu erfüllen. Die Zahlungen dienten daher nicht der Abgeltung eines unmittelbaren Vorteils der Stadt S, sondern der Förderung des Gemeinwohls. Unter Zugrundelegung der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften (EuGH-Urteil vom 29.02.1996 C-215/94, DStR 1996, 421) handele es sich mithin bei der Aufgabenerfüllung der Klägerin außerhalb konkret beauftragter Projekte nicht um eine Dienstleistung im Sinne des Art. 6 Abs. 1 der Richtlinien. Der Grundzuschuss sei somit als "echter Zuschuss" nicht umsatzsteuerbar.

Im Zuge der Prüfung des Antrages führte der Beklagte eine die Jahre 2006 und 2007 umfassende Umsatzsteuersonderprüfung sowie eine die Jahre 2006 bis 2009 umfassende und die Steuerarten Körperschaftsteuer, Gewerbesteuer und Umsatzsteuer betreffende Betriebsprüfung durch.

Im Rahmen der Betriebsprüfung nahmen die Prozessbevollmächtigten zuletzt mit Schriftsatz vom 01.12.2011 unter Zusammenfassung ihrer bisherigen Ausführungen umfassend Stellung. Die Klägerin erfülle im Grunde genommen zwei Gesellschaftszwecke. Zum einen werde sie mit konkreten Projekten insbesondere durch die Stadt S beauftragt, deren Abwicklung im Rahmen einer umsatzsteuerbaren und umsatzsteuerpflichtigen Leistungserbringung erfolge.

Zum anderen nehme sie im allgemeinen öffentlichen Interesse liegende Aufgaben der Markt- und Wirtschaftsentwicklung wahr, deren Inhalte von ihrer Geschäftsführung eigenständig zu bestimmen seien. Dabei liege das Hauptaugenmerk auf der Bereitstellung von Informationen zur Herstellung von Markttransparenz. Letztendlich werde durch das Sammeln, Aufbereiten und Bereitstellen von Informationen das Gemeinwohl gefördert und die Marktfunktion und Markttransparenz sichergestellt und verbessert. Zur Gewährleistung der Durchführung dieser Tätigkeit leiste die Stadt S seit 2006 den jährlichen, allein der Aufwandsdeckung dienenden und an keine konkreten Leistungsbeziehungen anknüpfenden, Zuschuss in Höhe von ... €. Hintergrund sei, dass realistisch keine Entgelte für Leistungen erzielbar seien, die sich auf die Förderung des Gemeinwohls bzw. der Allgemeinheit bezögen. Dass durch die Aktivitäten der Klägerin auch der Standort bzw. die Region S profitiere, sei lediglich ein umsatzsteuerlich irrelevanter Reflex. Die Klägerin initiiere mit dem Zuschuss ausschließlich eigene Aktivitäten, auf deren Ausgestaltung und Durchführung die Stadt S keine unmittelbaren Einflussmöglichkeiten habe. Beispielhaft sei genannt die Initiierung von Festivitäten und von Verschönerungsmaßnahmen des Stadtbildes, die Erstellung von Informationsplattformen, die Organisation von Messen und Umweltschutzaktivitäten, mithin alles Aktivitäten, die allen Bürgern und Besuchern der Stadt S zugute kämen.

Für die umsatzsteuerliche Beurteilung der Zahlungen der Stadt S komme es darauf an, ob diese Entgelt für Leistungen der Klägerin seien, die sie um des Entgelts willen erbracht habe, ob also ein Leistungsaustauschverhältnis vorliege. Erforderlich sei zum einen, dass die jeweiligen Leistungen in einem wechselseitigen Zusammenhang zueinander stünden. Zum anderen müsse die Leistung - hier der Klägerin - zu einem Verbrauch führen. Steuergegenstand könne daher nur ein verbrauchsfähiges Gut sein. Dabei sei im Falle von sonstigen Leistungen die Abgrenzung, ob eine Leistung einem Leistungsempfänger einen verbrauchbaren Vorteil vermittle, problematisch.

In der Praxis behandele die Finanzverwaltung beispielsweise Investitionskostenzuschüsse von Kommunen an Netzbetreiber, die in Breitbandinfrastrukturen im Rahmen der Gemeinschaftsaufgabe "Förderung der Breitbandversorgung im ländlichen Raum" investierten, als echten, nicht der Umsatzsteuer unterliegenden Zuschuss (OFD Frankfurt/M., 18.03.2009, S 7200 A - 246 - St 111, UR 2009, 823). Bezuschusst werde eine Investition, die einem unbestimmten Kreis von Nutzern einen Vorteil biete, nicht jedoch eine konkrete Leistung an einen bestimmten Leistungsempfänger. Ebenso wenig bestehe für die Kommunen ein individueller Nutzen im Sinne eines verbrauchbaren Guts.

Im Bereich des Personennahverkehrs unterscheide die Finanzverwaltung bei Zahlungen der öffentlichen Hand an Verkehrsunternehmen, ob die Zahlungen dazu bestimmt seien, allgemein eine ausreichende Bedienung der Bevölkerung mit Verkehrsleistungen im öffentlichen Personennahverkehr zu gewährleisten. Dann handele es sich um nicht der Umsatzsteuer unterliegende Zuschüsse. Sei aber ein bestimmter, von der Allgemeinheit abgrenzbarer Nutzerkreis ermittelbar, wie bei "Ausgleichszahlungen für Schülerbeförderungsverkehre, bei denen die Allgemeinheit ausgeschlossen sei", seien die Zahlungen umsatzsteuerpflichtig (OFD Karlsruhe, 29.02.2008, S 7200 Nr. 2).

In der Rechtsprechung habe der EuGH in seinem maßgebenden Urteil vom 29.02.1996, in dem es um die Frage gegangen sei, ob EU-Zahlungen, die ein Milchvieh haltender Landwirt im Gegenzug für die Einstellung der Milcherzeugung erhalte, umsatzsteuerbar seien, festgestellt, dass die Mehrwertsteuer eine allgemeine Verbrauchssteuer auf Gegenstände und Dienstleistungen sei, es aber im zu entscheidenden Fall an einem Verbrauch fehle. In gleicher Weise habe er in einem Fall entschieden, in dem es um eine nationale Zuwendung an einen Landwirt gegen Verringerung der Kartoffelproduktion gegangen sei, weil die Verpflichtung zur Verringerung der Produktion weder den nationalen Behörden noch anderen identifizierbaren Personen Vorteile verschafft habe, aufgrund derer sie als Verbraucher angesehen werden könnten (EuGH-Urteil vom 18.12.1997 C - 384/95, DStRE 1998, 888). Der EuGH stelle mithin darauf ab, dass es für die Umsatzsteuerbarkeit eines Zuschusses eines individuellen Vorteils bzw. Nutzens bei bestimmten oder bestimmbaren Leistungsempfängern bedürfe und es nicht ausreiche, dass ein Vorteil oder Nutzen für die Allgemeinheit entstehe.

Der Bundesfinanzhof (BFH) habe in einem Fall, in dem eine Stadt an einen Verkehrsverein, dessen Aufgabe unter anderem "die Förderung des Fremdenverkehrs anstelle eines städtischen Verkehrsamtes" durch Stadtwerbung, Herausgabe von Druckschriften und Organisation des Sommerfests gewesen sei, Zuschüsse gezahlt habe, diese als nicht umsatzsteuerbar angesehen, da die Stadt mit den Zuschüssen lediglich dem Verein ermöglicht habe, seinen satzungsgemäßen Aufgaben nachzugehen. Der Zuschuss habe sich nach der Finanzlage der Stadt und des Vereins gerichtet und anstelle der Aufwendungen für ein städtisches Verkehrsamt den Unterhalt des Büros des Vereins sicherstellen sollen (BFH-Urteil vom 22.07.1999 V R 74/98, BFH/NV 2000, 240). Von Bedeutung sei in diesem Zusammenhang, dass eine Person des privaten Rechts Aufgaben einer Körperschaft des öffentlichen Rechts übernommen und im Zusammenhang damit Geldzahlungen erhalten habe. Allerdings sei fraglich, ob nicht jedenfalls insoweit, wie der Verein durch seine Betätigung einen unmittelbaren Vorteil für die Stadt bewirke, der über die im allgemeinen Interesse bewirkten Leistungen hinausgehe, doch ein Leistungsaustauschverhältnis vorliege.

Demgegenüber habe der BFH in einem Fall, in dem eine Stadt zur Vorbereitung eines Stadtjubiläums einen Verein gegründet und den Oberbürgermeister als Präsident des Vereins beauftragt habe, bis zum Stadtjubiläum in jedem Jahr ein Stadtfest auszurichten und an den Verein mittels Zuwendungsbescheiden sowohl für die Ausrichtung der Stadtfeste als auch als Institution Zuwendungen gezahlt habe, unter Hinweis auf einen nicht näher erörterten Vorteil für die Stadt insgesamt einen umsatzsteuerpflichtigen Leistungsaustausch angenommen (BFH-Urteil vom 18.12.2008 V R 38/06, BStBl II 2009, 749).

Aus dem dargestellten Meinungsspektrum sei nach Auffassung der Klägerin abzuleiten, dass Kriterium für die Abgrenzung eines nicht umsatzsteuerbaren Zuschusses von einem umsatzsteuerpflichtigen Leistungsaustausch sein müsse, dass einem feststellbaren Kreis an Begünstigten, die sich nicht nur zufällig aus der Allgemeinheit herausheben und sich von dieser abgrenzen, ein verbrauchbarer Vorteil gewährt werde und es zudem auch auf der Ebene des den Zuschuss Gewährenden eines konkreten verbrauchbaren Vorteils beispielsweise durch die Übernahme einer konkreten und inhaltlich sehr weitgehend bestimmten Aufgabe bedürfe.

Nehme man auf dieser Grundlage eine Einordnung der von der Klägerin außerhalb einer Beauftragung insbesondere durch die Stadt S selbst initiierten, in den Geschäftsbereichen/Projektgruppen I bis III dargestellten Aktivitäten, für die die Zuschüsse verwendet würden, vor, kämen diese der Allgemeinheit in der Stadt S zugute und seien als im allgemeinen öffentlichen Interesse liegende Aufgaben anzusehen. So solle durch die von ihr durchgeführten Datenermittlungen, Kundenbefragungen und Frequenzzählungen die Marktsituation für Kunden, Anbieter und Produzenten in S optimiert werden. Die Aktionen dienten damit der Stärkung des Wirtschaftsstandortes S, also dem Allgemeinwohl. Gleiches gelte für den von ihr herausgegebenen Newsletter, der den Kunden eine bequeme Möglichkeit biete, sich direkt über das Angebot in S zu informieren, die von ihr initiierte Parkrückvergütung, die für Besucher aus dem Umland das Einkaufen in S attraktiver machen soll, ihre Gutscheinaktion "...", die von ihr herausgegebene Informationsbroschüre "...", durch die ebenfalls potentielle Marktteilnehmer aus dem Umland erreicht werden sollen, und für den von ihr ins Leben gerufenen ... zur Weiterentwicklung und nachhaltigen Stärkung der ...-Szene in S. Ein von ihr gemeinsam mit Schulen, Kindertageseinrichtungen, Jugendverkehrsschule und der Polizei entwickeltes Präventionsprojekt zur Stärkung des Selbstbewusstseins von Kindern und zur Förderung des Bewusstseins für Gefahrensituationen und soziale Verantwortung diene ebenfalls ausschließlich dem Allgemeinwohl.

Durch keine der aufgezählten Aktivitäten habe die Stadt S einen verbrauchbaren Vorteil oder Nutzen erlangt.

Die Prüfer vertraten in ihren Berichten vom 16.03.2012 über die Umsatzsteuersonderprüfung und vom 07.05.2012 über die Betriebsprüfung die Auffassung, dass es sich bei den jährlichen Zuschüssen der Stadt S um Entgelte für sonstige Leistungen handele und damit steuerbare und steuerpflichtige, der Regelbesteuerung unterliegende Umsätze vorlägen. Die Zuschüsse dienten - wie die als steuerpflichtige Umsätze behandelten projektbezogenen Zahlungen - dem Zweck, die Gesellschafter der Klägerin durch diese werbewirksam zu präsentieren und den Standort und die Region S wirtschaftlich zu stärken. Dazu gehöre auch die Sammlung von Informationen über die Wirtschaftsentwicklung im Raum S und die Bereitstellung dieser Informationen. Sämtliche Projekte der Klägerin lägen im Interesse der Stadt S, die einen Teil hiervon bereits vor Gründung der Klägerin selbst durchgeführt habe. Auch wenn die Zahlung des Zuschusses nicht mit konkreten Projekten und einzelnen Leistungsaustauschverhältnissen begründet würde, werde die Klägerin hierdurch überhaupt erst in die Lage versetzt, für die Gesellschafter eine Marketingstrategie zu entwickeln und umzusetzen. Die Einzelprojekte könnten nur durchgeführt werden, weil die Zuschüsse ein Tätigwerden der Klägerin überhaupt erst erlaubten. Im Übrigen sei nicht ausgeschlossen, dass die Einzelprojekte aufgrund der Zuschüsse möglicherweise preislich günstiger an die Gesellschafter erbracht werden könnten, als dies durch fremde Dritte möglich sei, was aber im Rahmen der Prüfung nicht eindeutig beurteilt werden könne. Insgesamt seien die Zuschüsse als Vorauszahlungen auf die späteren Projektkosten zu beurteilen. Dass die Zuschüsse bei der Stadt S einer separaten Haushaltsstelle zugeordnet seien und in einem gesonderten Sachkonto geführt würden, ändere nichts an ihrem Entgeltcharakter, da Grundlage für die Beurteilung, ob es sich um ein Entgelt oder um einen nicht steuerbaren echten Zuschuss handele, der tatsächliche Lebenssachverhalt sei. Zwar seien nach der BFH-Rechtsprechung Zahlungen, durch die lediglich eine aus strukturpolitischen, volkswirtschaftlichen oder allgemeinpolitischen Gründen erwünschte Tätigkeit des Zahlungsempfängers gefördert werden soll, kein Entgelt für eine steuerbare Leistung. Die Klägerin erbringe aber keine Leistungen an die Allgemeinheit, sondern an ihre Gesellschafter, nämlich die Stadt S und den HV, indem sie in Erfüllung der getroffenen Vereinbarungen Marketingleistungen und ähnliches mehr erbringe. Sie verfolge damit gewerbliche Zwecke und nicht Zwecke der allgemeinen Daseinsvorsorge. Die Stadt S werde dadurch von entsprechenden Aufgaben entlastet. Die wirtschaftliche Stärkung der Stadt und Region S führe zumindest mittelbar zu einer haushaltspolitischen Stärkung der Stadt und sei allein schon aus diesem Grund in deren Interesse. Im Übrigen könne aufgrund fehlender schriftlicher Einzelaufträge der Stadt S, Kalkulationen und der wenig konkreten Aufträge laut der Dienstvereinbarung zwischen der Klägerin und der Stadt das Entgelt für die einzelnen Aufträge nicht von den Zuschusszahlungen abgegrenzt werden. Die Kostenstelle ... in der Buchführung der Klägerin sei sowohl der Projektgruppe III als auch der Projektgruppe IV zugeordnet.

Die Prüfer rechneten aus den Zuschüssen in Höhe von ... € die Umsatzsteuer zum Regelsteuersatz heraus und erhöhten die Bemessungsgrundlage für die Umsatzsteuer der Streitjahre um den jeweiligen Nettobetrag.

Der Veranlagungsbezirk des Beklagten schloss sich der Auffassung der Prüfer an und erließ am 24.05.2012 geänderte Umsatzsteuerbescheide für die Streitjahre und erhöhte die Umsatzsteuer entsprechend.

Im Einspruchsverfahren verwies die Klägerin auf ihre Stellungnahmen zur Begründung ihres Antrages auf unverbindliche Auskunft und im Rahmen der Betriebsprüfung. Ergänzend führte sie aus, dass die Prüfer während der Betriebsprüfung ausweislich der Verfügung vom 01.07.2010 selbst davon ausgegangen seien, dass nicht alle Projekte der Klägerin im Interesse der Stadt S lägen und die Zuschüsse auch zum Wohle der Allgemeinheit verwendet worden seien. Wegen der weiteren Einzelheiten der Begründung der Einsprüche wird auf den Schriftsatz der Prozessbevollmächtigten der Klägerin vom 08.08.2012 in der Umsatzsteuerakte verwiesen.

Der Beklagte wies mit Einspruchsentscheidung vom 20.09.2012 die Einsprüche gegen die geänderten Umsatzsteuerbescheide als unbegründet zurück. Die streitigen Zuschüsse der Stadt S stünden in einem Gegenseitigkeitsverhältnis zu den Aktivitäten der Klägerin. Insbesondere verfolge die Stadt mit den Zuschusszahlungen auch eigene Interessen. Es hätten nämlich sämtliche Projekte der Klägerin auch zu einem Vorteil für die Stadt geführt. Jedenfalls habe die Betriebsprüfung keine Projekte ausfindig machen können, von denen nicht auch die Stadt S profitiert habe. Dass die Projekte teilweise auch im Interesse anderer, wie dem HV, gestanden hätten, ändere nichts am Vorliegen eines durch die Leistungen der Klägerin erlangten Vorteils der Stadt. Dass die Zuschüsse nicht an konkrete Leistungsbeziehungen zwischen der Stadt und der Klägerin anknüpften, spiele für die Beurteilung, ob ein Gegenseitigkeitsverhältnis oder echte Zuschüsse vorlägen, keine Rolle, da es für ein Gegenseitigkeitsverhältnis ausreiche, dass der Zahlungsempfänger etwas tue, was im Interesse des Zahlenden stehe. Die Zuschüsse dienten, wie auch die projektbezogenen Zahlungen der Stadt, dazu, die Gesellschafter der Klägerin und damit auch die Stadt werbewirksam zu präsentieren und den Standort S und die Region wirtschaftlich zu stärken. Sie bewirkten bei der Stadt letztendlich eine Minderung der Kosten im hoheitlichen Bereich durch die Einschaltung der Klägerin, die Arbeiten übernehme, die ansonsten im hoheitlichen Bereich angefallen wären. Insoweit seien die Gesellschafter der Klägerin und damit auch die Stadt hinreichend bestimmbare Leistungsempfänger. Hinzu komme, dass die Klägerin durch die Zuschüsse überhaupt erst in die Lage versetzt worden sei, für die Gesellschafter eine Marketingstrategie zu entwickeln und umzusetzen. Für das Vorliegen eines Gegenseitigkeitsverhältnisses spreche auch, dass bereits vor Gründung der Klägerin ein Teil der Projekte von der Stadt durchgeführt worden sei und die Stadt die Gründung der Klägerin initiiert habe, um ihre Marketingaktivitäten mit den Interessen des HV zu verzahnen und abzustimmen. Zweck der Klägerin sei, den Standort S öffentlichkeitswirksam zu vermarkten. Hierzu setze die Klägerin auch Mitarbeiter der Stadt ein. Hieraus werde deutlich, dass das Handeln der Klägerin dem Vorteil der Stadt diene.

Mit der hiergegen erhobenen Klage verfolgt die Klägerin ihr Begehren, die jährlichen Zuschüsse der Stadt S in Höhe von ... € als nicht umsatzsteuerbare echte Zuschüsse zu behandeln, weiter. Zur Begründung wiederholt und vertieft sie ihre Ausführungen anlässlich der Betriebsprüfung und im Einspruchsverfahren.

Die Klägerin beantragt,

die Umsatzsteuerbescheide für 2006, 2007, 2008, 2009 und 2010, jeweils vom 24. Mai 2012 unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 20. September 2012 dahingehend zu ändern, dass die Umsatzsteuer für 2006 auf ... EUR, für 2007 auf ... EUR, für 2008 auf ... EUR, für 2009 auf ... EUR und für 2010 auf ... EUR festgesetzt wird;

die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären;

hilfsweise, im Falle des Unterliegens die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er wiederholt und vertieft die Ausführungen in der Einspruchsentscheidung.

Die Verwaltungsvorgänge des Beklagten (ein Band Umsatzsteuerakten, ein Sonderband Betriebsprüfungsberichte, acht Bände Fallhefte) waren beigezogen und Gegenstand der mündlichen Verhandlung und der Beratung.

Die Klage ist unbegründet.

Die angefochtenen Umsatzsteuerbescheide sind rechtmäßig und verletzen die Klägerin daher nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung - FGO -).

Der Beklagte hat zu Recht die von der Stadt S an die Klägerin in den Streitjahren jährlich gezahlten ... € als Entgelte für umsatzsteuerpflichtige Leistungen der Klägerin der Umsatzsteuer zum Regelsteuersatz unterworfen.

1. Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 des Umsatzsteuergesetzes in den im Streitzeitraum geltenden Fassungen (UStG) unterliegen der Umsatzsteuer die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt.

Für das Vorliegen einer Leistung gegen Entgelt sind nach der Rechtsprechung des EuGH und des BFH im Wesentlichen folgende - gemeinschaftsrechtlich geklärten - Grundsätze zu berücksichtigen:

a) Zwischen der Leistung und einem erhaltenen Gegenwert muss ein unmittelbarer Zusammenhang bestehen (vgl. EuGH-Urteil vom 21.03.2002 C-174/00, Kennemer Golf & Country Club, Slg. 2002, I-3293, BFH/NV Beilage 2002, 95 Rdnr. 39; BFH-Urteile vom 08.11.2007 V R 20/05, BFHE 219, 403, BStBl II 2009, 483, und vom 05.12.2007 V R 63/05, BFH/NV 2008, 996, jeweils m.w.N.).

b) Der unmittelbare Zusammenhang muss sich aus einem zwischen dem Leistenden und dem Leistungsempfänger bestehenden Rechtsverhältnis ergeben, in dessen Rahmen gegenseitige Leistungen ausgetauscht werden, wobei die Vergütung den Gegenwert für die Leistung bildet (vgl. EuGH-Urteile vom 21.03.2002 C-174/00, Slg. 2002, I-3293, BFH/NV Beilage 2002, 95 Rdnr. 39, und vom 17.09.2002 C-498/99, Town & County Factors Ltd., Slg. 2002, I-7173, BFH/NV Beilage 2003, 35 Rdnr. 18; BFH-Urteile vom 27.11.2008 V R 8/07, BFHE 223, 520, BStBl II 2009, 397, und vom 18.12.2008 V R 38/06, BFHE 225, 155, BStBl II 2009, 749 ). Steuerbar sind danach z.B. auch Leistungen, die gegen Gewährung von Aufwendungsersatz erfolgen (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 27.11.2008 V R 8/07, BFHE 223, 520, BStBl II 2009, 397, und vom 18.12.2008 V R 38/06, BFHE 225, 155, BStBl II 2009, 749  m.w.N.).

c) Der Leistungsempfänger muss identifizierbar sein. Er muss einen Vorteil erhalten, der einen Kostenfaktor in seiner Tätigkeit bilden könnte und damit zu einem Verbrauch im Sinne des gemeinsamen Mehrwertsteuerrechts führt (vgl. EuGH-Urteile vom 29.02.1996 C-215/94, Mohr, Slg. 1996, I-959, 16.10.1997 C-258/95, Fillibeck, Slg. 1997, I-5577, Umsatzsteuer-Rundschau -UR- 1998, 61, und vom 18.12.1997 C-384/95, Landboden, Slg. 1997, I-7387; BFH-Urteile vom 22.07.1999 V R 74/98, BFH/NV 2000, 240, 05.12.2007 V R 63/05, BFH/NV 2008, 996, 27.11.2008 V R 8/07, BFHE 223, 520, BStBl II 2009, 397 und vom 18.12.2008 V R 38/06, BFHE 225, 155, BStBl II 2009, 749, jeweils m.w.N.).

d) Deshalb kann es an einem Leistungsaustausch bei Zahlungen aus öffentlichen Kassen (wie Bund, Ländern, Kommunen) fehlen, wenn die Zahlung lediglich der Förderung der Tätigkeit des Empfängers allgemein - aus strukturpolitischen, volkswirtschaftlichen oder allgemeinpolitischen Gründen - dient und nicht der Gegenwert für eine Leistung des Zahlungsempfängers an den Geldgeber ist. Der Zuschuss wird in diesen Fällen zur Förderung des leistenden Unternehmers und nicht im überwiegenden Interesse des Leistungsempfängers gezahlt. Auch der Umstand, dass die Zuschüsse aus haushaltsrechtlichen Gründen an die Erfüllung der Auflage einer zweckentsprechenden Verwendung oder an eine Erfolgskontrolle geknüpft werden (Zweckbestimmung), führt allein nicht zu einem Leistungsaustausch. Anders ist es jedoch, wenn die Zahlungen zur Ausführung bestimmter Umsätze geleistet werden (vgl. BFH-Urteile vom 27.11.2008 V R 8/07, BFHE 223, 520, BStBl II 2009, 397 und vom 18.12.2008 V R 38/06, BFHE 225, 155, BStBl II 2009, 749, jeweils m.w.N.).

e) Soll der Zahlungsempfänger mit dem Zuschuss nur unterstützt werden, damit er seine Tätigkeit ausüben kann, fehlt es an der erforderlichen Verknüpfung von Leistung und Zuschusszahlung zu einem steuerbaren Umsatz (vgl. BFH-Urteil vom 22.07.1999 V R 74/98, BFH/NV 2000, 240). Dabei bestimmt sich in erster Linie nach dem der Leistung zugrundeliegenden Rechtsverhältnis, ob die Leistung des Unternehmers derart mit der Zahlung ("Zuschuss") verknüpft ist, dass sie sich auf die Erlangung einer Gegenleistung (Zahlung) richtet. Bei Leistungen, zu deren Ausführung sich die Vertragsparteien in einem gegenseitigen Vertrag verpflichtet haben, liegt grundsätzlich ein Leistungsaustausch vor (vgl. z.B. BFH-Urteile 08.11.2007 V R 20/05, BFHE 219, 403, BStBl II 2009, 483, und vom 18.12.2008 V R 38/06, BStBl II 2009, 749).

2. Bei Anwendung dieser Rechtsgrundsätze stellen die jährlichen Zahlungen der Stadt S an die Klägerin in Höhe von ... € ein Entgelt für die MarketingAktivitäten der Klägerin dar, die sie den von ihr definierten acht Geschäftsbereichen bzw. Projektgruppen zugeordnet hat.

a) Der erforderliche unmittelbare Zusammenhang zwischen den jährlichen Zahlungen und den Tätigkeiten der Klägerin ergibt sich für den Senat aus Folgendem:

Ausweislich der Magistratsvorlage vom ...2004 an die Stadtverordnetenversammlung der Stadt S zum Erwerb einer GmbH führte die Stadt S ihre Vermarktung als Wirtschafts- und Einkaufsstandort in eigener Regie durch. Daneben gab es offenbar Aktivitäten des HV zur Präsentation seiner Mitglieder. Ziel des Erwerbs der Klägerin durch die Stadt S und den HV war die Verbesserung der Vermarktung der Stadt zu Stärkung ihres Images als Einkaufsstadt, was die Stadt S nicht - mehr - selbst leisten konnte oder wollte. Insbesondere durch die Präsentation attraktiver Angebote für Besucher und durch Maßnahmen zur nachhaltigen Steigerung der Aufenthaltsqualität in der Innenstadt sollten positive Effekte für die Entwicklung der Bevölkerungsstruktur der Stadt und in der Folge für die dort ansässigen Gewerbetreibenden erzielt werden.

Demzufolge war Gegenstand der Klägerin gemäß § 2 des Gesellschaftsvertrages "die Entwicklung und Umsetzung einer umfassenden Marketingstrategie für die Stadt S".

Dies zeigt, dass Ansprech- und Vertragspartner für die von der Klägerin künftig zu entfaltenden Tätigkeiten in erster Linie die Stadt S sein sollte und auch tatsächlich war.

b) Das für den unmittelbaren Zusammenhang der Leistungen der Klägerin und der jährlichen Zahlungen der Stadt S als Entgelt hierfür erforderliche Rechtsverhältnis ergibt sich aus den Vereinbarungen der Stadt mit der Klägerin, die in dem für die Dauer vom 01.01.2007 bis 31.12.2008 geschlossenen und später verlängerten schriftlichen Dienstleistungsvertrag vom 28.05.2008 ihren Niederschlag finden. Zwar existiert für 2006 kein schriftlicher Vertrag.

Es ist jedoch davon auszugehen, dass die Regelungen des schriftlichen Vertrages die maßgeblichen Kriterien auch für die Aktivitäten der Klägerin im Jahr 2006 waren.

Nach der Präambel zum Dienstleistungsvertrag nimmt die Klägerin "die im allgemeinen öffentlichen Interesse liegenden Aufgaben der Markt- und Wirtschaftsentwicklung im Raum S entsprechend der jeweiligen Bedarfssituation" wahr und dient der Dienstleistungsvertrag der "Regelung der Rechtsbeziehungen zwischen der Stadt und der Klägerin".

Demgemäß war gemäß § 1 des Dienstleistungsvertrags Vertragsgegenstand "die Beauftragung ... durch die Stadt, für Projekte und Dienstleistungen die im Wirtschaftsplan der Klägerin konkretisierten Maßnahmen auf dem Gebiet des Stadtmarketings eigenverantwortlich zu initiieren, durchzuführen und abzuwickeln".

In § 2 des Dienstleistungsvertrags verpflichtete sich die Klägerin, die Projekte und Dienstleistungen im Bereich Stadtmarketing zu initiieren, durchzuführen und abzuwickeln, mit dem Ziel, den Standort S öffentlichkeitswirksam auf qualitativ hohem Niveau zu vermarkten. Über die durchgeführten Projekte und Dienstleistungen und deren Kosten hat sie ausführlich Rechenschaft an die Stadt abzulegen und einmal jährlich die Erfüllung ihrer Pflichten nachzuweisen. Im Gegenzug verpflichtet sich die Stadt, die Klägerin bei ihren Aktivitäten zu unterstützen und ihr benötigte Informationen zur Verfügung zu stellen sowie der Klägerin für deren in § 2 beschriebene Aufgaben einen jährlichen Betrag in Höhe der maximal genehmigten Haushaltsmittel zu zahlen, die im Jahr 2007 ... € und in 2008 ... € betrugen (§ 3 des Dienstleistungsvertrags).

Danach umfasste das Rechtsverhältnis zwischen der Klägerin und der Stadt S sämtliche von der Klägerin eigenverantwortlich zu entwickelnden und umzusetzenden Maßnahmen zur Präsentation und Vermarktung der Stadt S als Einkaufsstadt und Wirtschaftsstandort. Hierzu gehörten nicht nur die Organisation und Bewerbung von Verkaufsaktionen und sonstigen Veranstaltungen, die die Zahl der Besucher und Kunden in der Stadt steigern sollten, und die Erstellung von Informations- und Werbebroschüren (Geschäftsbereiche/Projektgruppen IV bis VIII). Vielmehr zählten hierzu auch die Maßnahmen zur Ermittlung von Käuferverhalten und der Präferenzen von Einwohnern der Stadt und Besuchern zur Entwicklung und Umsetzung einer geeigneten Marktstrategie (Geschäftsbereich/Projektgruppe I) sowie die den Geschäftsbereichen/Projektgruppen II bis III zugeordneten Aktivitäten.

Dafür, dass der Gegenstand des Rechtsverhältnisses zwischen der Klägerin und der Stadt S umfassend geregelt war und auch die eigenverantwortliche Entwicklung einer Marktstrategie und aller der Umsetzung dieser Strategie dienenden Maßnahmen erfasste, sprechen auch die Ausführungen im Vergabevermerk zum Dienstleistungsvertrag mit der Klägerin. Dort ist ausgeführt, dass die Stadt S die Gründung der Klägerin initiiert habe, um ihre, der Stadt, Marketingaktivitäten mit den Interessen des HV zu verzahnen und abzustimmen. Sinn und Zweck der Klägerin sei, den Standort S öffentlichkeitswirksam zu vermarkten und aufzuwerten. Die hierfür notwendigen Maßnahmen solle die Klägerin eigenverantwortlich initiieren. Gegenstand des Dienstleistungsvertrages sei gerade nicht die Abwicklung von, von der Stadt vorgegebenen und definierten Werbemaßnahmen, sondern schon die Auswahl geeigneter Projekte und die Priorisierung sinnvoller Maßnahmen.

Dass zu den sinnvollen Maßnahmen der Entwicklung einer Marktstrategie auch und gerade das Sammeln von Informationen beispielsweise durch Händler- und Kundenbefragungen und Frequenzzählungen sowie deren Aufbereitung und Bereitstellung gehört, erklärt sich von selbst.

Letztendlich spricht auch die gelebte Praxis dafür, dass der Gegenstand der Rechtsbeziehungen zwischen der Klägerin und der Stadt S umfassend bestimmt war und alle der Vermarktung der Stadt als Einkaufsstadt und Wirtschaftsstandort dienenden Maßnahmen erfasste. Die Klägerin konnte während der Betriebsprüfung neben dem Dienstleistungsvertrag keine einzige schriftliche Unterlage zu den nach ihren Angaben durch die Stadt konkret beauftragten Projekten vorlegen, da solche nicht existieren. Die Kosten für Personalaufwand und betrieblichen Aufwand, zu deren Deckung die Stadt S den jährlichen Betrag in Höhe von ... € zahlt, wurden keinem der den Geschäftsfeldern zugeordneten Projekte direkt zugeordnet. Dies entspricht den Vorgaben des Magistrats der Stadt ... über die Verwendung der ... €. Soweit in der Begründung der Beschlussvorlage ausgeführt ist, der "Zuschuss sei erforderlich, um die Gesellschaft in die Lage zu versetzen, überhaupt tätig zu werden, d.h. die im allgemeinen öffentlichen Interesse liegenden Aufgaben der Markt- und Wirtschaftsförderung im Raum S zu verwirklichen", entspricht die Formulierung des letzten Satzteils der zitierten Formulierung in der Präambel des Dienstleistungsvertrages vom 28.05.2008. Auch dies macht deutlich, dass auch der jährliche "Zuschuss" in Höhe von ... € zur Deckung der Fixkosten für Personal, Mieten und allgemeine Aufwendungen der Klägerin im unmittelbaren Zusammenhang mit den von der Klägerin nach dem Dienstleistungsvertrag zu erbringenden Leistungen an die Stadt S steht.

c) Die Stadt S hat durch die Tätigkeit der Klägerin auch einen verbrauchsfähigen Vorteil erhalten und ist somit als Leistungsempfängerin identifizierbar. Der erlangte Vorteil der Stadt S liegt in der von der Klägerin in der Dienstleistungsvereinbarung übernommenen eigenverantwortlich zu realisierenden kompletten Vermarktung der Stadt als Einkaufsstadt und Wirtschaftsstandort. Hierdurch wurde die Stadt von einem Kostenfaktor entlastet, der ihr entstanden wäre, wenn sie die Vermarktung selbst übernommen hätte. Hätte die Stadt anstelle des Erwerbs der Klägerin durch ihre Beteiligungsgesellschaft und Beauftragung mit ihrer Vermarktung einen am Markt tätigen Unternehmer hiermit beauftragt, wären die gleichen Leistungen zweifelsohne umsatzsteuerpflichtige Dienstleistungen.

Der Einwand der Klägerin, es seien die einzelnen von ihr durchgeführten Projekte und Aktivitäten zu betrachten und darauf zu überprüfen, ob sie zu einem unmittelbaren Vorteil der Stadt S geführt hätten, wohingegen eine "globale Betrachtung" des Rechtsverhältnisses zwischen der Klägerin und der Stadt S dazu führe, dass künftig jegliche nicht umsatzsteuerbare Bezuschussung ausgeschlossen sei, vermag nicht zu überzeugen.

Durch die unter 2.b) festgestellten Festlegungen und Regelungen wurden die Rechtsbeziehungen zwischen der Klägerin und der Stadt S gerade umfassend geregelt und sämtliche Projekte und Aktivitäten der Klägerin erfasst. Folgerichtig gibt es nach den Feststellungen der Betriebsprüfer keine konkreten - schriftlichen - Einzelaufträge der Stadt S und Rechnungsstellungen hierüber. Vielmehr wurde entsprechend der Dienstleistungsvereinbarung offenbar ein jährlicher Wirtschaftsplan aufgestellt, in dem die Klägerin die im laufenden Jahr geplanten Projekte und Aktivitäten auflistete. Hierfür erhielt sie das in der Dienstleistungsvereinbarung vereinbarte - je nach Haushaltslage variable - pauschale Entgelt sowie den jährlichen Festbetrag in Höhe von ... €. Darüber, welche konkreten Projekte und Aktivitäten tatsächlich durchgeführt wurden, entschied die Klägerin den Ausführungen in ihrem Lagebericht für das Geschäftsjahr 2006 (insb. Seiten 7 bis 9) zufolge im laufenden Jahr abhängig von den jeweiligen Kosten und der Entwicklung der Einnahmen außerhalb der Zahlungen durch die Stadt S.

d) Der Auffassung der Klägerin, die jährlichen Zahlungen der Stadt hätten ihrer Förderung im Rahmen ihrer Tätigkeit für das Allgemeinwohl gedient, und seien deshalb nicht der Umsatzsteuer unterliegende Zuschüsse, vermag der Senat nicht zu folgen.

Zwar kann es bei Zahlungen aus öffentlichen Kassen, wie unter 1.c) ausgeführt, an einem Leistungsaustausch fehlen, wenn die Zahlung lediglich der Förderung der Tätigkeit des Zahlungsempfängers allgemein - aus strukturpolitischen, volkswirtschaftlichen oder allgemeinpolitischen Gründen - dient und deshalb nicht unmittelbar im Zusammenhang mit einer Leistung an den Zahlenden steht. Wenn jedoch ein Unternehmer in Erfüllung eines gegenseitigen Vertrages mit einer juristischen Person des öffentlichen Rechts Leistungen gegen Entgelt erbringt, ist grundsätzlich von einem steuerbaren Leistungsaustausch auszugehen. Dabei spielt es keine Rolle, ob es sich bei der übernommenen Tätigkeit um eine freiwillige Aufgabe der Körperschaft des öffentlichen Rechts oder eine ihr obliegende Pflichtaufgabe handelt. Unerheblich ist dabei auch, ob die Leistung dem Nutzen der Allgemeinheit dient. Denn die Motive für die Begründung des Leistungsaustauschs stellen den für diesen erforderlichen Zusammenhang zwischen Leistung und Gegenleistung nicht in Frage (vgl. BFH-Urteile vom 18.06.2009 V R 4/08, BFHE 226, 382, BStBl II 2010, 310, und vom 02.09.2010 V R 23/09 BFH/NV 2011, 458 ).

Da die Klägerin nach den unter 2.b) und c) getroffenen Feststellungen sämtliche - den Geschäftsbereichen/Projektgruppen I bis VIII zugeordneten - Leistungen zur Erfüllung ihrer Verpflichtung zur umfassenden Vermarktung der Stadt S erbracht hat und damit auch die jährlichen Zahlungen in Höhe von ... € diesem Rechtsverhältnis zuzurechnen sind, ist daher ohne weiteres von einem steuerbaren Leistungsaustausch auszugehen.

3. Da die Klage insgesamt keinen Erfolg hat, hat die Kosten des Verfahrens gemäß § 135 Abs. 2 FGO die Klägerin zu tragen.

4. Gründe für die Zulassung der Revision liegen, soweit ersichtlich, nicht vor. Der Senat hat seiner Entscheidung die in der Rechtsprechung des EuGH und des BFH entwickelten Rechtsgrundsätze zur Abgrenzung von nicht umsatzsteuerbaren sogenannten echten Zuschüsse von umsatzsteuerpflichtigen Entgelten zugrunde gelegt. Ob es sich bei den im zu entscheidenden Fall zu beurteilenden Zahlungen um Zuschüsse oder steuerpflichtige Entgelte handelte, obliegt der tatrichterlichen Würdigung des ermittelten Sachverhalts.