Europäischer Gerichtshof Schlussanträge des Generalanwalts vom 06.06.1978 – C-142/77

Herr Präsident,

meine Herren Richter!

1 In diesem Vorabentscheidungsverfahren geht es um die Auslegung der Artikel 16 und 95 EWG-Vertrag, die die Erhebung von Ausfuhrzöllen beziehungsweise von inländischen Abgaben mit diskriminierendem Charakter verbieten. Im wesentlichen geht es um die Frage, ob ein System inländischer Abgaben auf Arbeiten aus Edelmetall, das auch — jedoch nicht ausschließlich — die zur Ausfuhr bestimmten Gegenstände erfaßt, mit diesen beiden Vorschriften vereinbar ist.

Das Problem beruht auf der dänischen Regelung der Aufsicht über den Verkehr mit Edelmetallen (Gold, Silber und Platin), die zu Schmuckzwecken bestimmt sind. Das entsprechende Gesetz (Nr. 499 vom 29. November 1972) gilt, wie bereits das davon abgelöste Gesetz von 1961, für alle Waren aus Edelmetall, die in Dänemark hergestellt oder aus dem Ausland eingeführt werden und zum Absatz im Inland oder im Ausland bestimmt sind. Die Aufsicht ist einer staatlichen Behörde (Statens Kontrol med aedle Metaller) übertragen, deren Haupteinnahme das Aufkommen einer Abgabe ist, die von allen Herstellern und Händlern dieses Wirtschaftszweiges erhoben und nach dem Wert des von den einzelnen Herstellern verwendeten Edelmetalls bzw. nach dem Wert der Einfuhren von Waren aus Edelmetall berechnet wird.

Nach Artikel 6 Absatz 1 des genannten Gesetzes müssen die Hersteller und die Importeure von Waren aus Edelmetall einen registrierten Namensstempel besitzen; dies gilt auch, wenn ein Fabrikant ausschließlich für den Export produziert, und unabhängig davon, ob er seine Punzierung an den exportierten Waren anbringt. In Dänemark darf keine Goldschmiedearbeit aus Edelmetall verkauft werden, ohne daß vorher auf ihr der Punzierstempel des Herstellers, des Händlers oder des Importeurs als Garantie für den Metallfeingehalt angebracht worden wäre. Allerdings kann ein Goldschmiedebetrieb, der für Rechnung eines Dritten arbeitet, welcher Däne ist und über einen in Dänemark registrierten Punzierstempel verfügt, seine Ware diesem Dritten ohne Anbringung seines eigenen Stempels überlassen; in diesem Fall muß die Ware, wenn sie in Dänemark in den Verkehr gebracht werden soll, von dem Dritten gestempelt werden. Der Hersteller für Rechnung eines Dritten, der die Ware ohne Punzierung abliefert, braucht das von ihm verwendete Edelmetall bei der Berechnung seines abgabepflichtigen Verbrauchs nicht zu berücksichtigen, wenn der Dritte Däne und Inhaber eines registrierten Punzierstempels ist. In diesem Falle hat der Dritte das verbrauchte Edelmetall anzumelden und die Abgabe zu zahlen.

Auch bei in Dänemark für Rechnung ausländischer Dritter hergestellten und also zur Ausfuhr bestimmten Waren kann der Fabrikant die Punzierung unterlassen. Jedoch muß er, wenn er das Erzeugnis ausführt, die Menge des verwendeten Edelmetalls für die Zwecke der Abgabe deklarieren, selbst wenn der Gegenstand nicht punziert worden ist; er hat also selbst die Abgabe zu tragen. Dies steht zwar nicht ausdrücklich in dem angeführten Gesetz, ergibt sich aber aus dessen Auslegung durch das für den Ostteil Dänemarks zuständige Berufungsgericht (Østre Landsret) in einem Urteil vom 21. Oktober 1976.

2 Im vorliegenden Fall haben zwei dänische Unternehmen, die Goldschmiedearbeiten für Rechnung von Unternehmen in anderen Mitgliedstaaten herstellen und ihre Erzeugnisse ohne vorherige Anbringung einer Punzierung ausführen, bei Statens Kontrol vergeblich beantragt, die Hersteller von der Verpflichtung zur Zahlung der fraglichen Abgabe für den Teil ihrer Produktion freizustellen, der zur Ausfuhr ohne Punzierung bestimmt ist. Nach diesem vergeblichen Versuch haben sie Statens Kontrol verklagt und geltend gemacht, die erwähnten Rechtsvorschriften seien, so wie sie das Østre Landsret in seinem vorerwähnten Urteil ausgelegt habe, unvereinbar mit dem EWG-Vertrag; in der Tat könne die Abgabe für die ohne Punzierung ausgeführten Waren eine höhere Belastung darstellen als für Erzeugnisse, die unter ähnlichen Bedingungen und auf derselben Handelsstufe, auf dem inländischen Markt abgesetzt werden.

Zu diesem Streit zwischen den beiden dänischen Unternehmen und der für die Kontrolle und die Garantie von Edelmetallen zuständigen staatlichen Behörde hat das Byret Kopenhagen mit Beschluß vom 2. November 1977 gemäß Artikel 177 EWG-Vertrag dem Gerichtshof folgende Fragen zur Vorabentscheidung vorgelegt:

1. Hat eine Abgabe, die von Unternehmen, welche Arbeiten aus Edelmetallen herstellen, einführen oder damit handeln, zur Deckung der Kosten behördlicher Aufsicht über diese Unternehmen erhoben und auf der Grundlage des Verbrauchs dieser Unternehmen an Edelmetall berechnet wird, gleiche Wirkung wie ein Ausfuhrzoll im Sinne des Artikels 16 EWG-Vertrag, wenn sie von allen unter die behördliche Aufsicht fallenden Unternehmen in der Weise erhoben wird, daß die gleiche Ware in Dänemark nur einmal belastet wird, jedoch ohne Rücksicht darauf, ob sie auch noch im Ausland mit einer Abgabe belastet wird?

2. Macht es im Falle der Herstellung für Dritte ohne Anbringung einer eigenen Punzierung für die Beantwortung der ersten Frage einen Unterschied, daß dieser Verbrauch an Edelmetall bei der Berechnung des abgabenpflichtigen Wertes nicht berücksichtigt wird, wenn die Herstellung für einen inländischen Inhaber eines Punzierstempels erfolgt und dieser dieses Edelmetall bei der Berechnung seines abgabenpflichtigen Verbrauchs berücksichtigt, daß er hingegen berücksichtigt werden muß, wenn die Herstellung für ein ausländisches Unternehmen erfolgt, das in Dänemark nicht der Abgabe unterliegt, und dieser Verbrauch sonst nicht von der dänischen Abgabe erfaßt wird, jedoch auch hier ohne Rücksicht darauf, ob dieser Verbrauch auch noch im Ausland mit einer Abgabe belastet wird?

3 Ist es in diesem Zusammenhang von Bedeutung, ob das Edelmetall, das in Dänemark verarbeitet wird, dem dänischen Fabrikanten von dem jeweiligen ausländischen Kunden zugesandt wird, an den es wiederum exportiert wird?

4 Falls eine derartige Abgabe nicht als eine Abgabe mit gleicher Wirkung wie ein Ausfuhrzoll angesehen wird, kann sie dann als eine gegen Artikel 95 Absatz 1 EWG-Vertrag verstoßende inländische Abgabe (auf die eingeführte Goldmenge) betrachtet werden?

3. Wie der Gerichtshof bereits in früheren Urteilen entschieden hat, kann ein und diesselbe Abgabe nach dem System des EWG-Vertrags nicht gleichzeitig zu den gemäß Artikel 12 ff. verbotenen Zöllen und Abgaben gleicher Wirkung und zu den inländischen Abgaben im Sinne des Artikels 95 gehören (Urteil vom 18. Juni 1975 — IGAV, 94/74 — Slg. 1975, 700; Urteil vom 22. März 1977 — Steimke, 78/76 — Slg. 1977, 597). Nach der ständigen Rechtsprechung des Gerichtshofes stellt eine — auch noch so geringe — den in oder ausländischen Waren wegen ihres Grenzübertritts einseitig auferlegte finanzielle Belastung unabhängig von ihrer Bezeichnung und der Art ihrer Erhebung einen Zoll oder jedenfalls eine Abgabe gleicher Wirkung dar (Urteil vom 1. Juli 1969 — Sociaal Fonds Diamantarbeiders, 2 und 3/69 — Slg. 1969, 212). Dagegen sind Abgaben, die in den Rahmen eines allgemeinen inländischen Abgabensystems fallen, welches eingeführte und gleichartige inländische Erzeugnisse in der gleichen Weise erfaßt, keine Abgaben gleicher Wirkung.

Auf der Grundlage dieser präzisen Hinweise kann das eigentliche Anwendungsgebiet des inländische Abgaben betreffenden Artikels 95 gegenüber dem Sektor abgegrenzt werden, der von den Vorschriften der erwähnten Artikel 12 ff. geregelt wird. In der Rechtsprechung des Gerichtshofes wird auch der Fall berücksichtigt, daß Abgaben, die auf bestimmte Erzeugnisse in formal nichtdiskriminierender Weise erhoben werden, ausschließlich zur Finanzierung von Tätigkeiten bestimmt sind, die den erfaßten einheimischen Erzeugnissen in spezifischer Weise zugute kommen, so daß die auf letztere entfallende fiskalische Belastung teilweise oder völlig aufgehoben wird. In einem solchen Fall hat der Gerichtshof entschieden, daß die staatliche Maßnahme nur dem Anschein nach eine inländische Abgabe und wegen ihres Schutzcharakters als nach Artikel 13 Absatz 2 verbotene Abgabe gleicher Wirkung wie ein Zoll zu betrachten sei (Urteil IGAV, bereits zitiert, Slg. 1975, 710; Urteil vom 25. Mai 1977 — Fratelli Cucchi, 77/76 — Slg. 1977, 988).

Die gleichen Kriterien, die zur Bestimmung des Begriffs der Abgabe gleicher Wirkung wie ein Einfuhrzoll und zu der Unterscheidung von inländischen Abgaben im Sinne des Artikels 95 dienen, müssen dann auch für die Abgaben mit gleicher Wirkung wie Ausfuhrzölle gelten. Rein begriffsmäßig könnte nichts es rechtfertigen, für die Unterscheidung von den inländischen Abgaben auf unterschiedliche Kriterien abzustellen, je nachdem ob es sich um eine Abgabe zollgleicher Wirkung handelt, die die Ausfuhr oder die Einfuhr belastet. Eine Bestätigung hierfür findet sich in der Rechtsprechung des Gerichtshofes, die auch für staatliche Ausfuhrabgaben die gleichen Kriterien angewendet hat, wie sie oben aufgeführt werden (Urteil vom 22. Oktober 1974 — Demag, 27/74 — Slg. 1974, 1038).

Dies vorausgeschickt, sei gesagt, daß eine Abgabe, wie sie das vorlegende Gericht meint, nicht etwa wegen der Einfuhr oder der Ausfuhr des belasteten Erzeugnisses, sondern allein wegen der Verwendung von Edelmetall für Goldschmiedearbeiten und wegen dem Bedürfnis nach einer Garantie des Edelmetallgehalts des Erzeugnisses erhoben wird, ohne daß der inländische oder ausländische Herkunfts- oder Bestimmungsort des Rohmaterials oder des Fertigoder Halbfertigerzeugnisses von Bedeutung wäre. Das Aufkommen aus der Abgabe dient, wie bereits gesagt, zur Dek-kung der laufenden Kosten der staatlichen Behörde, die für die Aufsicht über die Unternehmen zuständig ist, welche Erzeugnisse aus Edelmetall herstellen, einführen oder verkaufen und Inhaber eines registrierten Garantiestempels sind. Der Ertrag der Abgabe wird also zur Finanzierung einer Tätigkeit verwendet, die zwar zum guten Ruf des dänischen Goldschmiedehandwerks beitragen kann, jedoch nicht in spezifischer und ausschließlicher Weise den belasteten inländischen Erzeugnissen zugute kommt, sondern ganz allgemein den Verbraucherschutz im Hinblick auf Goldschmiedewaren jeglicher Herkunft zum Ziel hat.

Diese Feststellung scheint mir hinreichend, um im Lichte der oben erwähnten Kriterien festzustellen, daß eine Abgabe der hier streitigen Art eine unter die Vorschriften der Artikel 95 ff. EWG-Vertrag fallende inländische Abgabe darstellt. Damit ist zugleich ausgeschlossen, daß die gleiche Abgabe in den Geltungsbereich des Artikels 16 des Vertrages fallen könnte, der Ausfuhrzölle und Abgaben gleicher Wirkung verbietet.

Insofern sind die drei ersten Fragen des vorlegenden Gerichts, soweit sie sich auf Artikel 16 des Vertrages beziehen, zu verneinen; sie sind an eine Qualifizierung der streitigen Abgabe gebunden, die meines Erachtens zu verwerfen ist. Ich meine jedoch, daß einige in diesen Fragen enthaltene nähere Angaben bei der Prüfung der vierten, ziemlich knapp formulierten Frage berücksichtigt zu werden verdienen.

4. Für die Entscheidung darüber, ob die genannte Abgabe als gegen Artikel 95 Absatz 1 EWG-Vertrag verstoßend anzusehen ist, empfiehlt es sich, den Wortlaut dieser Vorschrift in Erinnerung zu rufen. Er lautet: Die Mitgliedstaaten erheben auf Waren aus anderen Mitgliedstaaten weder unmittelbar noch mittelbar höhere inländische Abgaben gleich welcher Art, als gleichartige inländische Waren unmittelbar oder mittelbar zu tragen haben.

Vor allem sei bemerkt, daß es zumindest zweifelhaft ist, ob eine Abgabe, die nach dem Metall berechnet wird, das ein dänischer Hersteller für seine Goldschmiedearbeiten verwendet, und zwar auch — jedoch nicht ausschließlich — wenn er Metall verarbeitet, das ihm ein ausländischer Kunde zur Verfügung gestellt hat, für den die Erzeugnisse seiner Arbeit bestimmt sind, als eine auf Waren aus anderen Mitgliedstaaten erhobene Abgabe angesehen werden kann. Die Abgabe belastet nämlich ein inländisches Unternehmen im Hinblick auf eine Tätigkeit (Verwendung von Edelmetall zu Goldschmiedearbeiten), die es im Inland ausübt. Wie dem auch sei, selbst wenn man annähme, die Belastung ließe sich in diesem Fall auf den Rohstoff beziehen (zumindest hinsichtlich der wirtschaftlichen Auswirkungen), so würde sich die angenommene Diskriminierung jedoch nicht auf die Einfuhr des Rohstoffs, sondern auf die Ausfuhr des Fertigerzeugnisses beziehen. Sie bestände nämlich in der Ungleichbehandlung des dänischen Fabrikanten je nach dem Umstand, ob sein ungestempeltes Erzeugnis für einen ausländischen Auftraggeber oder für einen Inländer bestimmt ist, der über einen in Dänemark registrierten Punzierstempel verfügt; im ersten Fall hat, wie wir gesehen haben, der Fabrikant die Abgabe zu zahlen, im zweiten Fall der Auftraggeber.

Deshalb ist vor der Prüfung der Probleme, die das nationale Gericht — wenn auch aus einer unzutreffenden Perspektive — in Betracht gezogen hat, die Frage zu klären, ob Artikel 95 Absatz 1 auch Abgaben auf auszuführende Waren betrifft.

Diese Vorschrift stellt nämlich ihrem Wortlaut nach eine Beziehung zwischen den Abgaben auf inländische Erzeugnisse und denjenigen, die auf gleichartige Importwaren aus anderen Mitgliedstaaten erhoben werden, her. Ihr Anwendungsbereich scheint deshalb einen Fall, wie ihn das vorlegende Gericht schildert und in dem es um die angeblich gegenüber dem gleichen, jedoch im Inland verkauften Erzeugnis diskriminierende abgabenmäßige Behandlung des ausgeführten inländischen Erzeugnisses geht, nicht zu umfassen. In diesem Sinne hat sich der Vertreter der dänischen Regierung in der mündlichen Verhandlung eingelassen.

Nun steht aber außer Zweifel, daß der Vertrag die abgabenmäßige Gleichbehandlung inländischer und aus den anderen Mitgliedstaaten stammender Erzeugnisse im Rechtssystem jedes Mitgliedstaates sicherstellen wollte. Wenn jedoch nicht zugleich auch die Gleichbehandlung der inländischen Erzeugnisse in dem Sinne hergestellt würde, daß auf im Herstellungsland verkauften und nach den anderen Mitgliedstaaten ausgeführten Waren die gleiche Abgabenlast ruhen muß, so wäre im System des Vertrages und insbesondere in der Regelung des freien Warenverkehrs unter den Mitgliedstaaten eine erhebliche Lücke oder jedenfalls eine überraschende Disharmonie festzustellen.

Diese Lücke würde bestehen, wenn jeder Mitgliedstaat aufgrund einer streng am Wortlaut haftenden, restriktiven Auslegung des Artikels 95 für berechtigt angesehen würde, die für den Export bestimmten Erzeugnisse abgabenmäßig stärker zu belasten als die auf dem inländischen Markt abgesetzten Waren. Eine solche Behandlung mag in Zeiten des Überschusses an Waren oder auch nur exportfreundlicher Wirtschaftspolitik der Mitgliedstaaten als abstrakte Hypothese erscheinen. Sie könnte jedoch in Zeiten (etwa sektorieller) Warenverknappung und über übermäßige Exporte besorgter nationaler Wirtschaftspolitik Wirklichkeit werden und den Grundsatz des freien Warenverkehrs in der Gemeinschaft bedrohen. Die Mitgliedstaaten hätten nämlich die Möglichkeit, von der Ausfuhr knapper Waren durch diskriminierende Anwendung ihres Abgabensystems abzuhalten, wenn dieses Verhalten nicht nach der Rechtsordnung der Gemeinschaft sanktioniert werden könnte; dieses Verhalten würde nach dieser Rechtsauffassung nicht unter das Verbot des Artikels 95 fallen und außerdem, da es sich um eine echte inländische Abgabe handelt, ohne weiteres auch der Anwendung des Artikels 16 EWG-Vertrag entzogen sein.

5 Ich bin deshalb der Auffassung, daß es zur Vermeidung der erwähnten schwerwiegenden Lücke in der Regelung des freien Warenverkehrs innerhalb der Gemeinschaft erforderlich ist, Abgaben auf ausgeführte Waren als zum Anwendungsgebiet des Artikels 95 Absatz 1 gehörend anzusehen.

Nach dem System des Vertrages wäre es unlogisch, zu behaupten, daß man den Staaten freie Hand habe lassen wollen, das Instrument der Steuern und Abgaben in bezug auf Ausfuhren in diskriminierender Weise zu gebrauchen. In Wirklichkeit war wegen der allgemeinen wirtschaftlichen Lage zur Zeit der Ausarbeitung und des Abschlusses des Vertrages die wirkliche Gefahr auf dem Gebiet der Ausübung der abgabenrechtlichen Befugnisse der Staaten eine diskriminierende Behandlung zum Nachteil des aus anderen Staaten der Gemeinschaft eingeführten Erzeugnisses. Hinsichtlich des zur Ausfuhr bestimmten inländischen Erzeugnisses waren die Mißstände ganz anderer Art: Sie bestanden in einer großen Zahl von Erleichterungen, Anreizen und Beihilfen, mit denen jeder Staat seine Ausfuhren zu fördern sich bemühte. Es erscheint deshalb vernünftig anzunehmen, daß bei der Ausarbeitung des Artikels 95 die zu jener Zeit mehr im Vordergrund stehenden Erfordernisse berücksichtigt, hingegen der — in einer anderen wirtschaftlichen Situation möglicherweise realistische — Fall eines diskriminierenden Gebrauchs des Instruments der Steuern und Abgaben zu Lasten der Ausfuhren übersehen worden ist.

Der grundlegende Charakter des Grundsatzes des freien Warenverkehrs unter den Mitgliedstaaten und die Notwendigkeit, die Wirksamkeit der Rechtsnormen des Vertrages voll zu gewährleisten, müssen also zu einer Ausweitung des Anwendungsgebiets des Artikels 95 im Wege der Analogie auch auf den Fall von Abgaben auf Exportwaren führen. Diese Analogie wird dadurch gerechtfertigt, daß der Zweck, dem diese Vorschrift in diesem Fall zu dienen bestimmt ist, demjenigen gleicht, dem sie im Falle von Abgaben auf eingeführte Waren dient, nämlich der Vermeidung jeglicher abgabenmäßiger Behandlung, die zu einer Behinderung wirklicher Freiheit des Handels durch Diskriminierung nach der Herkunft oder der Bestimmung der Waren führt. Wenn man überdies berücksichtigt, daß die Vorschrift des Artikels 95 gegenüber dem Verbot von Zöllen und Abgaben gleicher Wirkung ergänzenden Charakter hat, so scheint es sinnvoll anzunehmen, daß sie diese Aufgabe lückenlos erfüllen und deshalb auch auf die Behinderungen anwendbar sein soll, die nicht nur der Einfuhr, sondern auch der Ausfuhr in den Weg gelegt werden können, wie dies auch bei allen Vorschriften über die Zollunion der Fall ist.

Im übrigen hat die Rechtsprechung des Gerichtshofes bereits im Sinne der Anwendbarkeit des Artikels 95 auf Ausfuhren Stellung bezogen. Im Urteil vom 23. Januar 1975 in der Rechtssache 51/74 (Van de Hulst, Slg. 1975, 80) hat der Gerichtshof inländische Abgaben sowohl unter dem Gesichtspunkt des Artikels 95 als auch unter dem des Artikels 40 Absatz 3 zweiter Unterabsatz (Verbot der Diskriminierung zwischen Erzeugern oder Verbrauchern innerhalb der Gemeinschaft) geprüft und festgestellt, daß die nationale Regelung gegen Verbote [verstößt], die sich — sei es auch nur analog — aus diesen Bestimmungen ergeben, wenn die ausgeführten Waren stärker belastet werden als die auf dem inländischen Markt abgesetzten (Randziffer 35 der Entscheidungsgründe). Das Urteil vom 25. Januar 1977 in der Rechtssache 46/76 (Bauhuis, Slg. 1977, 6), das sich mit Gebühren beschäftigt, die bei der Ausfuhr im Zusammenhang mit nach einer Gemeinschaftslinie durchgeführten Gesundheitskontrollen erhoben werden, hat festgestellt, daß diese Gebühren, wenn sie sowohl bei der Vermarktung im Inland als auch bei der Ausfuhr verlangt werden, Teil einer allgemeinen inländischen Gebührenregelung [sind] und … keine Abgaben mit gleicher Wirkung wie Ausfuhrzölle dar[stellen], sondern … dem in Artikel 95 enthaltenen Diskriminierungsverbot [unterliegen] (Randziffer 25 der Entscheidungsgründe).

6 Man könnte sich eine Alternative denken; danach würden inländische Abgaben mit diskriminierendem Charakter zu Lasten der Ausfuhren zum Anwendungsgebiet des Artikels 34 gerechnet, welcher mengenmäßige Ausfuhrbeschränkungen und Maßnahmen gleicher Wirkung verbietet. Es ließe sich vertreten, daß eine diskriminierende Abgabe der vorgenannten Art angesichts des umfassenden Auffangcharakters der Kategorie Maßnahmen gleicher Wirkung wie mengenmäßige Ausfuhrbeschränkungen durchaus noch unter diese Kategorie fallen könnte. Damit bliebe allerdings eine Unstimmigkeit im Aufbau des Systems bestehen, weil Zölle und Abgaben gleicher Wirkung sowie mengenmäßige Beschränkungen und Maßnahmen gleicher Wirkung sowohl bei der Ausfuhr als auch bei der Einfuhr verboten wären, die diskriminierende Behandlung auf dem Gebiet der Abgaben jedoch als solche nur hinsichtlich der Einfuhr, und weil eine in diskriminierender Weise zum Nachteil der Ausfuhr konstruierte inländische Abgabe nicht mehr als solche betrachtet und unter eine Vorschrift gebracht würde, die sich nicht spezifisch mit dem Gebiet der Abgaben beschäftigt.

Außer der begrifflichen Unstimmigkeit gäbe es auch Differenzen hinsichtlich der rechtlichen Regelung. Während nämlich, wie der Gerichtshof in dem obengenannten IGAV-Urteil festgestellt hat, die Abgaben mit gleicher Wirkung wie Zölle ganz einfach abgeschafft werden (das gleiche gilt für Maßnahmen gleicher Wirkung wie mengenmäßige Beschränkungen), werden die inländischen Abgaben ihrerseits lediglich in einer Weise angewendet, die jegliche Form mittelbarer oder unmittelbarer Diskriminierung unter den Waren ausschließt. Angenommen, eine Abgabe wäre, weil diskriminierend, mit Artikel 95 unvereinbar, so kann sich das innerstaatliche Gericht jederzeit darauf beschränken, sie für insoweit unanwendbar zu erklären, als ihre Anwendung eine Verletzung des Artikels 95 darstellen würde; ich erinnere insoweit an die Urteile des Gerichtshofes vom 5. April 1968 in der Rechtssache 34/67 (Gebrüder Lück, Slg. 1968, 363) und vom 22. März 1977 in der Rechtssache 74/76 (Jannelli, Slg. 1977, 577). Solche von den Gerichten und Verwaltungsbehörden der Mitgliedstaaten vorgenommene enge Anpassung an den Vertrag wäre hingegen ausgeschlossen, wenn die Abgabe zu den Maßnahmen gleicher Wirkung wie eine mengenmäßige Beschränkung gerechnet werden müßte; in diesem Falle träfe das Verbot die Abgabe in ihrer Gesamtheit, und der sie erhebende Mitgliedstaat liefe Gefahr, allen unrechtmäßigerweise mit dieser Angabe belasteten Personen den etwa erhobenen Beitrag zurückerstatten zu müssen.

Es liegt also im Interesse der Mitgliedstaaten, die hier erörterten Abgaben unter den Teil des Vertrages zu bringen, der sich speziell mit dem Gebiet der Steuern und Abgaben beschäftigt. Diese Lösung bietet den Vorteil, den besonderen Charakter dieses Sachgebiets zu wahren, welcher den Gerichtshof veranlaßt hat, die Selbständigkeit dieser Regelungen gegenüber den Vorschriften über die Zollunion festzustellen. Mit dieser Lösung wird auch die Widersinnigkeit vermieden, inländische Abgaben strenger zu behandeln, soweit sie Ausfuhren diskriminieren, als in dem (in der Praxis schwerwiegenderen) Fall der Diskriminierung gegenüber Importwaren. Die dargelegte Alternative ist deshalb letzten Endes abzulehnen.

7 Es ist nunmehr angezeigt, auf die erste Frage des dänischen Gerichts zurückzukommen. In dem oben angegebenen Sinne umformuliert — d. h. nach Ersetzung der Bezugnahme auf Artikel 16 und den Begriff der Maßnahme gleicher Wirkung wie ein Ausfuhrzoll durch Bezugnahme auf Artikel 95 und den Begriff der diskriminierenden Abgabe — lautet diese Frage, ob die fragliche Abgabe gegen Artikel 95 Absatz 1 verstößt, insofern sie in der Weise erhoben wird, daß die gleiche Ware zwar nur einmal in Dänemark belastet wird, jedoch ohne Berücksichtigung etwaiger späterer Belastungen in anderen Mitgliedstaaten.

Die Frage ist meines Erachtens zu verneinen. Die Vereinbarkeit einer Abgabe mit Artikel 95 kann nicht vom Verhalten anderer Staaten und nicht von der Situation abhängen, in der sich die aufgeführte Ware nach anderen Abgabensystemen befindet, die mit dem Rechtssystem des Ausfuhrlandes nichts zu tun haben. Das Verbot steuerlicher Diskriminierung gegenüber den in einen Mitgliedstaat eingeführten oder aus ihm ausgeführten Waren bedeutet, daß Einfuhrwaren wie Ausfuhrwaren in diesem Staat gegenüber den im Inland abgesetzten inländischen Erzeugnissen nicht diskriminiert werden dürfen. Die Nachteile, die sich für Waren, welche in mehreren Mitgliedstaaten der Gemeinschaft in den Verkehr kommen, aus der doppelten Besteuerung ergeben können, sind auf die Existenz selbständiger, untereinander nicht koordinierter Abgabensysteme zurückzuführen und können deshalb nicht dem einen oder anderen Staat für sich allein genommen zugerechnet werden. Es handelt sich um Verzerrungen, die allein durch Harmonisierung der nationalen Steuervorschriften beseitigt werden können.

8 Die zweite Frage des Byret Kopenhagen hängt enger mit der besonderen Ausgestaltung der obengenannten Abgabe zusammen. Sie betrifft die ungleiche Behandlung der dänischen Goldschmiede, die für Rechnung Dritter arbeiten, je nachdem, ob der Auftraggeber, für den die Ware bestimmt ist, seinen Sitz in Dänemark oder in einem anderen Staat der Gemeinschaft hat. Denn wie wir gesehen haben, wird, wenn der Fabrikant dem Auftraggeber die Ware ohne vorherige Anbringung der Punzierung liefert, das verwendete Edelmetall bei der Berechnung des abgabenpflichtigen Wertes nicht berücksichtigt, wenn der Auftraggeber seinen Sitz in Dänemark hat, während es berücksichtigt wird, wenn die Verarbeitung für Rechnung eines ausländischen Unternehmens erfolgt, das der dänischen Abgabenpflicht nicht unterliegt, und zwar unabhängig von der Art der Rechtsbeziehung zwischen dem dänischen Hersteller und dem ausländischen Auftraggeber.

Es ist sogleich festzuhalten, daß dies keine Ungleichbehandlung der Ware darstellt, weil die Abgabe in dem einen wie in dem anderen Fall zu bezahlen ist und ihr Betrag nach den gleichen Merkmalen berechnet wird, nämlich nach dem Wert des bei der Herstellung verwendeten Edelmetalls. Hingegen gibt es einen Unterschied hinsichtlich des Stadiums, in dem die Abgabe erhoben wird, und damit hinsichtlich der Person des Abgabenpflichtigen. Wenn die Ware für einen Händler im Inland bestimmt ist, der seinen eigenen Punzierstempel verwendet, ist Abgabenschuldner dieser Händler. Wenn die Ware hingegen vom Hersteller unmittelbar ausgeführt wird, besteht keine andere Möglichkeit, die Abgabe zu erheben, als von dem Fabrikanten selbst, und zwar unabhängig davon, ob dieser die Ware gestempelt oder ungestempelt liefert.

Entscheidend für die Frage, ob in einem Staat eine steuerliche Diskriminierung besteht, ist die abgabenmäßige Belastung, der die ausgeführte Ware in diesem Staat im Vergleich zu der Belastung der für den Inlandsmarkt bestimmten Ware unterliegt.

Die betroffenen Unternehmen haben vorgetragen, eine ohne Punzierung verkaufte Arbeit habe einen geringeren Marktwert als eine gestempelte Arbeit, und die gleiche Abgabe wirke sich deshalb auf die erstere erheblich stärker aus als auf die mit einer Punzierung versehene Ware. Es ist jedoch zu berücksichtigen, daß die streitige Abgabe nicht etwa in Abhängigkeit von der Punzierung konstruiert ist, sondern in Abhängigkeit von der Kontrolle, der alle Erzeugnisse der betroffenen Art unterworfen sind, unabhängig von ihrer Herkunft und von ihrer Bestimmung. Diese Kontrolle, mit der die Übereinstimmung des Feingehalts mit den gesetzlichen Vorschriften sichergestellt werden soll, wird im allgemeinen beim Hersteller nach Maßstäben vorgenommen, die für alle von ihr erfaßten Artikel gleich sind, unabhängig von ihrer Bestimmung (die festzustellen im Zeitpunkt der Kontrolle im übrigen ziemlich schwierig wäre). Man versteht deshalb die Erklärung der dänischen Regierung, dieses Abgabensystem könne in der Praxis nicht wirksam funktionieren, wenn die für die Ausfuhr bestimmten, nicht punzierten Waren davon ausgenommen werden müßten.

Wenn andererseits der Hersteller seinen eigenen Stempel lieber nicht an den für die Ausfuhr bestimmten Artikel anbringt, so geschieht dies wohl deswegen, weil der ausländische Kunde Waren ohne Ursprungsstempel vorzieht. Wenn dies so ist, dann verdient die Behauptung, die ungestempelte Ware habe geringeren Wert, wenig Glauben. Dies könnte vielleicht der Fall sein, wenn die Ware zum unmittelbaren Verkauf an das Publikum bestimmt wäre. Ganz anders aber ist es in dem vom vorlegenden Gericht erörterten Fall des Verkaufs an einen ausländischen Großhändler, der lieber seine eigene Punzierung an der Ware anbringt, wahrscheinlich weil sie auf seinem Markt bekannter ist als die des dänischen Lieferanten. Die Freistellung des ungestempelten Erzeugnisses, das für Händler in anderen Staaten bestimmt ist, liefe deshalb auf eine Vorzugsbehandlung der ausgeführten Waren gegenüber den im Lande selbst verkauften Waren hinaus, also auf eine unterschiedliche abgabenmäßige Behandlung zweier gleichartiger Verwendungen von Edelmetall innerhalb desselben Staates.

9 Zu der dritten Frage des dänischen Gerichts sei bemerkt, daß der Umstand, daß das zur Verarbeitung in Dänemark bestimmte Edelmetall dem dänischen Fabrikanten von seinem ausländischen Auftraggeber, an den das fertige Erzeugnis später wieder zurückgeht, überlassen worden ist, an den Gegebenheiten des Problems nicht das Geringste ändert. Ich hatte bereits Gelegenheit festzustellen, daß es sich um eine Abgabe auf zur Verwendung für die Herstellung von Goldschmiedearbeiten verwendetes Edelmetall handelt, die für die (wenn auch nicht systematisch durchgeführte) Kontrolle der Übereinstimmung dieser Erzeugnisse mit den in den nationalen Rechtsvorschriften festgelegten Qualitätsanforderungen erhoben wird. Dem entspricht es deshalb, auch für ausländische Kunden unter Verwendung von Edelmetall, das sie selbst zu diesem Zweck geliefert haben, hergestellte Artikel dieser Abgabe zu unterwerfen.

10 Aus allen diesen Gründen schlage ich vor, die vom Byret Kopenhagen mit Beschluß vom 2. November 1977 zur Vorabentscheidung vorgelegten Fragen wie folgt zu beantworten:

1. Eine Abgabe, die von Unternehmen, welche Arbeiten aus Edelmetall herstellen, einführen oder damit handeln, zur Deckung der Kosten der staatlichen Aufsicht erhoben und auf der Grundlage des vom einzelnen Unternehmen verbrauchten Edelmetalls berechnet wird, stellt keine nach Artikel 16 des Vertrages verbotene Abgabe gleicher Wirkung wie ein Ausfuhrzoll dar, wenn sie unabhängig von der Herkunft oder der Bestimmung der Ware oder des Ausgangsmaterials nach einheitlichen Maßstäben erhoben wird und ihr Aufkommen nicht zur Finanzierung von Tätigkeiten bestimmt ist, die in spezifischer Weise ausschließlich den belasteten inländischen Erzeugnissen zugute kommen.

2. Das Verbot diskriminierender Abgaben nach Artikel 95 Absatz 1 EWG-Vertrag gilt auch für Abgaben auf inländische Erzeugnisse, die zur Ausfuhr bestimmt sind, im Verhältnis zu Abgaben auf inländische Erzeugnisse, die für den Inlandsmarkt bestimmt sind.

3. Artikel 95 Absatz 1 enthält keine Verpflichtung des Ausfuhrstaats, bei der Erhebung einer inländischen Abgabe auf ein Erzeugnis auch etwaige andere Abgaben zu berücksichtigen, die das gleiche Erzeugnis im Einfuhrland belasten können.

4. Für die Zwecke von Artikel 95 Absatz 1 kommt es darauf an, welche Abgaben insgesamt mittelbar oder unmittelbar die zur Ausfuhr bestimmte Ware im Vergleich zu der Ware belasten, die innerhalb des die Abgabe erhebenden Staates abgesetzt wird, während es grundsätzlich unerheblich ist, daß das zur Herstellung von Waren für ein inländisches Unternehmen verwendete Material bei dem Auftraggeber erfaßt wird, das Material für Waren, die für Rechnung eines ausländischen Kunden hergestellt werden, jedoch beim Hersteller. Unerheblich ist auch, ob das in dem die Abgabe erhebenden Mitgliedstaat verarbeitete Edelmetall dem inländischen Hersteller von dem ausländischen Auftraggeber, für den das Fertigerzeugnis bestimmt ist, zur Verfügung gestellt wird.