Europäischer Gerichtshof Urteil vom 12.06.1979 – C-126/78

In der Rechtssache 126/78

betreffend ein dem Gerichtshof nach Artikel 177 EWG-Vertrag vom Hoge Raad der Niederlande in dem vor diesem Gericht anhängigen Rechtsstreit

NV NEDERLANDSE SPOORWEGEN, Utrecht,

gegen

STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN

vorgelegtes Ersuchen um Vorabentscheidung über die Auslegung einiger Bestimmungen der Zweiten Richtlinie 67/228/EWG des Rates vom 11. April 1967 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern — Struktur und Anwendungsmodalitäten des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems (ABl. 1967, S. 1303)

erläßt

DER GERICHTSHOF

unter Mitwirkung des Präsidenten H. Kutscher, der Kammerpräsidenten J. Mertens de Wilmars und Mackenzie Stuart, der Richter P. Pescatore, M. Sørensen, A. O'Keeffe und A. Touffait,

Generalanwalt: G. Reischl

Kanzler: A. Van Houtte

folgendes

Der Sachverhalt, der Verfahrensablauf und die nach Artikel 20 des Protokolls über die Satzung des Gerichtshofes der EWG eingereichten Erklärungen lassen sich wie folgt zusammenfassen:

I — Sachverhalt und schriftliches Verfahren

1. Die Gesellschaft NV Nederlandse Spoorwegen in Utrecht (im folgenden: NS), Unternehmerin im Sinne der Wet op de omzetbelasting 1968 (Gesetz über die Umsatzsteuer, Staatsblad 1968, Nr. 329; im folgenden: WOB), befaßt sich mit der Beförderung von Personen und Gütern.

Ihr Tochterunternehmen Van Gend & Loos NV in Utrecht, mit dem die NS für die Anwendung des vorgenannten Gesetzes als ein und derselbe Unternehmer betrachtet wird, besorgt unter anderem Nachnahmesendungen, für die neben dem Frachtpreis eine besondere Vergütung, die sogenannte Nachnahmeprovision, vereinbart wird.

Sie stellte diese Nachnahmeprovision, erhöht um die Umsatzsteuer, ihren Auftraggebern in Rechnung und nahm die Steuer anschließend in ihre Steuererklärung auf.

Bei der Bestimmung der nach Artikel 15 der WOB abziehbaren Vorsteuer gab das Unternehmen daher die als Nachnahmeprovision vereinnahmten Beträge nicht als Leistungen im Sinne von Artikel 11 dieses Gesetzes, die von der Steuer befreit sind, an. Die niederländische Finanzverwaltung vertrat jedoch den Stand punkt, die Nachnahmeprovision sei eine Vergütung für eine gesonderte, nicht zu der Beförderung von Gütern gehörende Leistung, nämlich für die Einziehung einer Geldförderung, die als solche gemäß dem erwähnten Artikel 11 von der Umsatzsteuer befreit sei, der in Buchstabe j unter anderem ausdrücklich die Einziehung … von Geldforderungen (het innen . . van geldvorderingen) aufführe.

Die Finanzverwaltung forderte demgemäß die von der Betroffenen aufgrund von Artikel 15 der WOB abgezogene Vorsteuer bei der Veranlagung zur Umsatzsteuer für den Zeitraum von 1970 bis 1974 nach.

Die Betroffene zog nicht die Berechnung des nachgeforderten Betrags, sondern die Rechtsgrundlage für die Nachforderung selbst in Zweifel. Sie erhob deshalb bei der Tariefcommissie Klage, mit der sie unter anderem geltend machte, die umstrittene Leistung sei durchaus eine Nebenleistung der Beförderung und daher nach der Zweiten Richtlinie 67/228/EWG des Rates vom 11. April 1967 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern — Struktur und Anwendungsmodalitäten des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems (ABl. 1967, S. 1303) nunmehr in den Niederlanden der Umsatzsteuer unterworfen.

Artikel 6 Absatz 2 dieser Richtlinie bestimmt:

Die in dieser Richtlinie enthaltenen Bestimmungen über die Besteuerung der Dienstleistungen sind nur für die in Anhang B aufgeführten Dienstleistungen verbindlich.

In Anhang B Nr. 5 ist folgendes aufgeführt:

Beförderung und Lagerung von Gegenständen sowie Nebenleistungen.

Die Tariefcommissie wies das Vorbringen der Betroffenen mit Urteil vom 1. März 1977 zurück, was sie unter anderem damit begründete, daß in Anhang A Nr. 10 der erwähnten Richtlinie zu Artikel 6 Absatz 2 bestimmt sei:

Die Mitgliedstaaten sehen soweit wie möglich davon ab, die in Anhang B aufgeführten Dienstleistungen zu befreien.

Sie zog daraus den Schluß, daß unabhängig von der Frage, ob die Einziehung des Preises für die von der Betroffenen gegen Nachnahme beförderten Güter eine Nebenleistung im Sinne des Anhangs B Nr. 5 der Zweiten Richtlinie darstelle, die den Mitgliedstaaten insoweit eingeräumte Befugnis im vorliegenden Fall eine Berufung auf Artikel 6 Absatz 2 der Richtlinie ausschließe.

Die Tariefcommissie entschied daher, daß es nicht gegen die Vorschriften der Zweiten Richtlinie verstoße, wenn die Nachnahmeprovision unter die Freistellungsbestimmung des Artikels 11 Buchstabe j der WOB falle. Gegen dieses Urteil legte die Betroffene beim Hoge Raad der Niederlande Berufung ein.

Da dieses Gericht der Ansicht war, das geschilderte Problem werfe Fragen des Gemeinschaftsrechts auf, hat es mit Urteil vom 24. Mai 1978 das Verfahren ausgesetzt und dem Gerichtshof nach Artikel 177 EWG-Vertrag folgende Fragen vorgelegt:

I. Ist, wenn ein Beförderer sich verpflichtet hat, neben der Beförderung eines Gegenstandes den Preis dieses Gegenstandes einzuziehen, bevor er ihn dem Empfänger aushändigt (Nachnahmevereinbarung), die Einziehung des Preises eine Nebenleistung der Beförderung im Sinne des Anhangs B Nr. 5 der Zweiten Richtlinie des Rates der Europäischen Wirtschaftsgemeinschaft vom 11. April 1967 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern?

II. Falls ja, steht es den Mitgliedstaaten frei, für die Anwendung der Umsatzsteuer eine Nebenleistung wie die vorgenannte Einziehung des Nachnahmebetrags in der Weise gesondert zu behandeln, daß die in Anhang B Nr. 5 genannten Leistungen der Beförderung und Lagerung von Gegenständen nicht von der Umsatzsteuer befreit werden, wohl aber die Nebenleistung der Einziehung?

III. a)Kann, falls die Frage II bejaht wird, der in den Schlußanträgen des Generalanwalts Van Soest genannte Schriftwechsel zwischen der niederländischen Regierung und der Europäischen Kommission als eine Konsultation im Sinne von Artikel 16 der Zweiten Richtlinie angesehen werden?b)Falls nein, muß der nationale Richter, vor dem das Fehlen der Konsultation gerügt wird, dies beachten?

IV. Wenn die Frage II verneint wird, hat der nationale Richter, vor dem sich ein Verfahrensbeteiligter auf Artikel 6 Absatz 2 der Zweiten Richtlinie in Verbindung mit dem erwähnten Anhang B Nr. 5 beruft, dies zu beachten?

2. Das Vorlageurteil ist am 2. Juni 1978 bei der Kanzlei des Gerichtshofes eingegangen.

Die Regierung des Königsreichs der Niederlande, vertreten durch den Außenminister, die NV Nederlandse Spoorwegen, vertreten durch Rechtsanwalt S. L. Buruma, und die Kommission der Europäischen Gemeinschaften, vertreten durch ihren Rechtsberater R. Baeyens als Bevollmächtigten, haben nach Artikel 20 des Protokolls über die Satzung des Gerichtshofes der EWG schriftliche Erklärungen eingereicht.

Der Gerichtshof hat auf Bericht des Berichterstatters nach Anhörung des Generalanwalts beschlossen, die mündliche Verhandlung zu eröffnen, nachdem er die Kommission um schriftliche Beantwortung einiger Fragen gebeten hat.

II — Nach Artikel 20 des Protokolls über die Satzung des Gerichtshofes der EWG eingereichte schriftliche Erklärungen

1. Die NV Nederlandse Spoorwegen trägt im wesentlichen folgendes vor:

a) Zur ersten Frage

In der Praxis, zumindest in der niederländischen Praxis, komme die Einziehung von Geldforderungen gegen Vergütung fast nur noch als Nebenleistung der Beförderung vor. Der frühere Quittungsüberbringer sei verschwunden, sowohl als freier Beruf als auch als Tätigkeit zusammen mit anderen. Dies bedeute natürlich nicht, daß die Einziehung von Geldforderungen für Dritte vorbei sei. Die Befreiung des Artikels 11 Buchstabe j der WOB gelte aber ausschließlich für die normalen Einzugstätigkeiten und nicht für Inkassos, bei denen noch andere Verrichtungen notwendig seien.

Worum es hier gehe, sei, daß der Lieferant noch nicht bezahlter Waren, die dem Käufer durch einen Beförderer übersandt würden, sich nicht eines Quittungsüberbringers bediene, sondern eine Nachnahmevereinbarung schließe, wenn er ganz sicher gehen wolle. Die Einziehung der Forderung vor der Lieferung der Ware sei also eine typische (akzessorische) Beförderungsleistung geworden. Zusammenfassend könne gesagt werden:

Bereits im Kassationsverfahren habe Van Gend & Loos vorgetragen, daß es sich im Falle eines Einziehungsauftrags nicht um eine von der Beförderung gesonderte Leistung handele, sondern daß eine solche Vereinbarung Bestandteil des Beförderungsvertrags sei, so daß es nur einen (Beförderungs-) Vertrag gebe und nicht noch einen Auftrag neben dem Beförderungsvertrag, als ob zwei Verträge anstatt eines einzigen gegeben seien.

Auch der Generalanwalt beim Hoge Raad habe bemerkt, daß näch der herrschenden Privatrechtslehre der Vertrag zwischen dem Auftraggeber (dem Versender) und dem Beförderer im Falle von Nachnahmesendungen als ein Vertrag angesehen werde. Nun scheine es aber ausgeschlossen, daß das Finanzgericht bei der Auslegung von Steuervorschriften zivilrechtliche Verträge anders auslege als die herrschende Privatrechtslehre.

Abschließend sei auf die erste Frage zu antworten, daß bei einer Beförderung gegen Nachnahme der Einziehungsauftrag nicht von dem Beförderungsvertrag abgespalten werden dürfe (es könne nicht von zwei gesonderten Leistungen gesprochen werden) und daß die Einziehung deshalb unter den Begriff der Beförderung im Sinne des Anhangs B Nr. 5 der Zweiten Richtlinie 67/228/EWG falle oder zumindest als eine Nebenleistung im Sinne dieser Bestimmung anzusehen sei.

b) Zur zweiten Frage

Für die Beantwortung dieser Frage seien von Bedeutung

Artikel 6 Absatz 2 und Anhang A Nr. 10,

Artikel 10 und Anhang A Nr. 19,

Anhang B Nr. 5 und Nr. 10 und

Artikel 16

der genannten Zweiten Richtlinie sowie Artikel 102 Absatz 1 EWG-Vertrag.

Der Wortlaut des Artikels 6 Absatz 2 der Zweiten Richtlinie und des Anhangs A Nr. 10 (namentlich in der französischen Fassung) zeige, daß die Mitgliedstaaten praktisch keine Freiheit auf diesem Gebiet hätten; er unterstreiche in Wirklichkeit den zwingenden Charakter der Besteuerung der in Anhang B aufgeführten Leistungen.

Was die mit Artikel 10 Absatz 3 eröffnete Möglichkeit angehe, so sei als erstes zu bemerken, daß die Befreiung der Nachnahmeprovision von der Umsatzsteuer ausschließlich im Mitgliedstaat Niederlande vorgenommen werde. Auch ohne die Bedeutung der Sache zu übertreiben, könne schwerlich abgestritten werden, daß eine solche Situation die Wettbewerbsverhältnisse störe.

Zweitens beweise keines der Aktenstücke im vorliegenden Verfahren, daß die Niederlande die Befreiung für notwendig gehalten hätten. Aus den Akten gehe vielmehr hervor, daß man ein Verfahren habe beibehalten wollen, das bereits seit geraumer Zeit unter der früheren Gesetzgebung angewandt worden sei.

c) Zur dritten Frage

Aus dem Briefwechsel zwischen Van Gend & Loos und der Kommission vom März und April 1976 ergebe sich, daß keine Konsultation im Sinne von Artikel 16 der Zweiten Richtlinie stattgefunden habe. Die niederländische Regierung habe die Kommission nur allgemein zu dem Gesetzentwurf konsultiert, der zur WOB von 1968 geführt habe.

Die Kommission habe aus der Mitteilung dieses Entwurfs nicht ersehen können, daß die niederländische Regierung das bisherige Verfahren der Befreiung der Nachnahmeprovisionen von der Umsatzsteuer weiterhin habe anwenden wollen. Man könne vernünftigerweise davon ausgehen, daß die Kommission von diesem Verfahren nicht einmal gewußt habe.

Der erste Teil dieser Frage sei also zu verneinen. Der zweite Teil sei im Rahmen der vierten Frage zu untersuchen.

d) Zur vierten Frage

Das Vorschriftensystem der Zweiten Richtlinie und ihrer Anhänge sei genügend normativ, um unmittelbar bindende Wirkung zu haben. Dies sei auch notwendig, um die praktische Wirksamkeit der Richtlinie zu sichern.

Den in dieser Richtlinie niedergelegten Regeln sei zu entnehmen, daß das den Mitgliedstaaten im Hinblick auf die Bestimmung der von ihnen für erforderlich gehaltenen Befreiungen eingeräumte Ermessen sehr eingeschränkt sei und daß die in diesen Regeln ausdrücklich vorgesehene Konsultation eine wesentliche, wenn nicht sogar unerläßliche Voraussetzung sei, deren Vorliegen in jedem Einzelfall vom nationalen Gericht auf Verlangen geprüft werden müsse.

Aus dieser Sicht sei sowohl die Frage III b als auch die Frage IV zu bejahen. Eine negative Antwort sei nur gerechtfertigt, wenn den Worten soweit wie möglich in Anhang A Nr. 10 der Zweiten Richtlinie die Bedeutung soweit dem nach Ansicht des Mitgliedstaats in nationaler Hinsicht nichts entgegensteht beigemessen werde. Eine solche Auslegung sei aber wirklich allzu gewagt.

Die Fragen III b und IV unterschieden nicht zwischen Leistungen, die vor dem 1. Januar 1972, und solchen, die nach diesem Zeitpunkt erbracht worden seien. Die vorgeschlagene Antwort betreffe aber beide Fälle.

i) Die Zweite Richtlinie sei nicht erst am 1. Januar 1972 anwendbar geworden, sondern nach Artikel 191 EWG-Vertrag bereits mit ihrer Bekanntgabe an die Mitgliedstaaten. Gemäß Artikel 1 der Ersten Richtlinie 69/463/EWG des Rates vom 9. Dezember 1969 (ABl. 1969, L 320, S. 34) hätten die Mitgliedstaaten ihre Rechtsvorschriften spätestens am 1. Januar 1972 der Zweiten Richtlinie anpassen müssen.

ii) Die Niederlande hätten am 1. Januar 1969 die Mehrwertsteuer eingeführt. Die niederländischen Gerichte müßten deshalb, wenn das Fehlen der Konsultation im Rahmen des Artikels 6 Absatz 2 und des Anhangs B Nr. 5 der Zweiten Richtlinie gerügt werde, dies beachten, auch wenn es um vor dem 1. Januar 1972 erbrachte Leistungen gehe.

iii) Es erscheine widersinnig, daß der Wortlaut von Artikel 11 Buchstabe j der WOB von 1968, der vor und nach dem 1. Januar 1972 völlig gleich gewesen sei, vor diesem Datum eine andere Bedeutung gehabt haben solle als danach und daß das nationale Gericht folglich denselben juristischen Text verschieden auslegen könne, je nachdem wie der Zeitpunkt, zu dem die Mitgliedstaaten ihre Steuervorschriften der Zweiten Richtlinie hätten angepaßt haben müssen, verschoben worden sei

2. Die niederländische Regierung ist der Ansicht, als Nebenleistungen im Sinne von Anhang B Nr. 5 der Zweiten Richtlinie seien nur die Leistungen anzusehen, die notwendigerweise mit der Beförderungsleistung verbunden seien, also diejenigen, die damit wirklich wesensmäßig zusammenhingen — wie das Verladen und Entladen der zu befördernden oder beförderten Waren — und die wesentlich dazu beitrügen, das Ziel der Beförderung, nämlich den Versand von Gütern nach einem feststehenden Bestimmungsort, zu erreichen.

Auch wenn die Einziehung des Kaufpreises durch den Beförderer eine Nebenleistung im vorgenannten Sinne darstelle, so bedeute dies doch nicht, daß sie steuerrechtlich nicht gesondert behandelt werden könne. Vor allem die Worte soweit wie möglich in Anhang A Nr. 10 der Zweiten Richtlinie zeigten, daß die Mitgliedstaaten eine gewisse Freiheit hätten, ob sie die in Anhang B der Richtlinie aufgeführten Dienstleistungen freistellten oder nicht. Nichts deute darauf hin, daß diese Freistellung auf die in der Anlage enthaltene Liste von Dienstleistungen zu beschränken sei.

Was die in Artikel 16 der Zweiten Richtlinie bezeichnete Konsultation angehe, so sei darauf hinzuweisen, daß sich die niederländische Regierung in den Jahren 1967 und 1968 mehrmals an die Kommission gewandt habe, um sie über die Entwicklungen auf dem Gebiet der Anpassung der Umsatzsteuerbestimmungen an die Vorschriften der Ersten und Zweiten Richtlinie zu informieren. Dies sei stets ausdrücklich auch im Zusammenhang mit den Vorschriften der Richtlinien des Rates der Europäischen Wirtschaftsgemeinschaft vom 11. April 1967 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern geschehen, womit die in bezug auf bestimmte Regelungen bestehende Verpflichtung zur Konsultation habe erfüllt werden sollen. Die Kommission habe niemals zu erkennen gegeben, daß durch diese Korrespondenz die Konsultationsverpflichtung nicht erfüllt werde, so daß die niederländische Regierung, da die Konsultation an keine Formvorschrift gebunden sei, dieser Verpflichtung genügt habe.

3. Die Kommission trägt unter anderem folgendes vor:

a) Zur ersten Frage

In Anlage B Nr. 5 der Zweiten Richtlinie 67/228/EWG des Rates vom 11. April 1967 habe das Gemeinschaftsrecht die Beförderung und Lagerung von Gegenständen sowie alle zu dieser Beförderung und Lagerung gehörenden Nebenleistungen regeln wollen. Der geforderte unmittelbare Zusammenhang zwischen der Beförderung selbst und den Nebenleistungen schließe zwangsläufig aus, daß die Einziehung des Kaufpreises durch den Beförderer als eine Nebenleistung im Sinne der erwähnten Bestimmung angesehen werden könne.

Die erste Frage sei demnach zu verneinen. Somit bestehe eigentlich kein Grund mehr, die übrigen Fragen zu beantworten. Die Kommission prüfe diese Fragen deshalb unter allem Vorbehalt.

b) Zur zweiten Frage

Die in Artikel 6 Absatz 2 der Zweiten Richtlinie aufgestellte Verpflichtung, die in Anhang B der Richtlinie aufgeführten Dienstleistungen zu besteuern, sei nicht absolut. Nach Artikel 10 Absatz 3 könne jeder Mitgliedstaat vorbehaltlich der in Artikel 16 vorgesehenen Konsultation andere von ihm für erforderlich gehaltene Befreiungen festsetzen. Diese Abweichungsmöglichkeit, von der auch in Artikel 19 die Rede sei, rechtfertige unter anderem die in Anhang A Nr. 10 gegebene Auslegung: Die Mitgliedstaaten sehen soweit wie möglich davon ab, die in Anhang B aufgeführten Dienstleistungen zu befreien.

Grundsätzlich seien daher die in Anhang B Nr. 5 genannten Nebenleistungen aufgrund von Artikel 6 Absatz 2 ebenso zu besteuern wie die Leistungen der Beförderung und Lagerung von Gegenständen. Müßten sie auf dem Gebiet der Umsatzsteuer anders behandelt werden als die Beförderungsgeschäfte, auf die sie sich notwendigerweise bezögen, so würde der Begriff Nebenleistungen selbst jede Bedeutung verlieren und außerdem würde der Güterkraftverkehr die Wettbewerbsbedingungen zwischen den verschiedenen Verkehrsträgern verfälschen, insbesondere zum Nachteil der Eisenbahnen (vgl. Anhang A Nr. 19 zu Art. 10 Abs. 2 und 3 der Zweiten Mehrwertsteuerrichtlinie).

Aus diesen Gründen sei auch die zweite Frage zu verneinen.

c) Zur dritten Frage

Die in Artikel 16 der Zweiten Richtlinie genannte Konsultation, zu der nach Artikel 10 Absatz 3 der Mitgliedstaat unter anderem dann verpflichtet sei, wenn er andere als die in der Richtlinie vorgesehenen Befreiungen festsetzen wolle, setze voraus, daß der Staat die Richtlinienbestimmung, in der die Konsultation vorgeschrieben sei, sowie den beabsichtigten Text und die Gemeinschaftsnorm, von der dieser Text abweiche, ausdrücklich und genau mitteile. Im vorliegenden Fall hätten die Niederlande die Kommission gemäß Artikel 10 Absatz 3 der Zweiten Richtlinie konsultieren müssen; tatsächlich habe sich dieser Mitgliedstaat aber darauf beschränkt, der Kommission den Wortlaut des Gesetzentwurfes und anschließend den des Gesetzes selbst vollständig zu übermitteln. Unter diesen Umständen könne ernsthaft bezweifelt werden, ob eine zweckdienliche Konsultation im Sinne von Artikel 16 der Zweiten Richtlinie vorliege.

Es sei keine Ermächtigung durch die Kommission erforderlich, wenn ein Mitgliedstaat Maßnahmen ergreifen wolle, für die eine Konsultation vorgeschrieben sei. Die Kommission hält es für zweifelhaft, ob der Formfehler, der daraus resultiere, daß sie nicht konsultiert worden sei, für sich allein die Ungültigkeit der betreffenden nationalen Maßnahmen zur Folge habe.

d) Zur vierten Frage

Nach der Rechtsprechung des Gerichtshofes sei es mit dem der Richtlinie durch Artikel 189 des Vertrages zuerkannten zwingenden Charakter unvereinbar, grundsätzlich auszuschließen, daß sich betroffene Personen auf die sich aus der Richtlinie ergebende Verpflichtung — hier: Artikel 6 Absatz 2 und Anhang B Nr. 5 — vor dem nationalen Gericht berufen könnten, um prüfen zu lassen, ob die zuständigen nationalen Behörden bei der Durchführung der Richtlinie nicht die darin gezogenen Ermessensgrenzen überschritten hätten.

Zusammenfassend schlägt die Kommission vor, die vom Hoge Raad vorgelegten Fragen wie folgt zu beantworten:

1. Die Einziehung des Kaufpreises eines Gegenstands ist keine Nebenleistung der Beförderung im Sinne des Anhangs B Nr. 5 der Zweiten Mehrwertsteuerrichtlinie.

2. Grundsätzlich sind die Nebenleistungen in der gleichen Weise zu besteuern wie die Leistungen der Beförderung und Lagerung von Gegenständen, mit denen sie eng zusammenhängen.

3. Die in Artikel 16 der Zweiten Mehrwertsteuerrichtlinie vorgesehene Konsultation für die Festsetzung anderer Befreiungen gemäß Artikel 10 Absatz 3 der Richtlinie hat im vorliegenden Fall nicht ordnungsgemäß stattgefunden. Der sich daraus ergebende Formfehler kann jedoch für sich allein nicht die Ungültigkeit der nationalen Maßnahmen zur Folge haben.

4. Der nationale Richter muß den der Zweiten Richtlinie zuerkannten zwingenden Charakter beachten und prüfen, ob die nationalen Behörden bei der Erfüllung der durch die Richtlinie auferlegten Verpflichtungen nicht die darin gezogenen Ermessensgrenzen überschritten haben.

Die Kommission erklärt, sie habe bei der Abfassung dieser Antworten den subsidiären Charakter der letzten drei Fragen nicht berücksichtigt.

III — Mündliche Verhandlung

Die NV Nederlandse Spoorwegen, vertreten durch Rechtsanwalt S. L. Buruma, die Regierung der Bundesrepublik Deutschland, vertreten durch die Rechtsanwälte A. Deringer und J. Sedemund, und die Kommission der Europäischen Gemeinschaften, vertreten durch ihren Bevollmächtigten R. Baeyens, haben in der Sitzung vom 20. März 1979 mündliche Ausführungen gemacht.

Der Generalanwalt hat seine Schlußanträge in der Sitzung vom 8. Mai 1979 vorgetragen.

1 Der Hoge Raad der Niederlande stellt dem Gerichtshof mit Urteil vom 24. Mai 1978, bei der Kanzlei des Gerichtshofes eingegangen am 2. Juni 1978, gemäß Artikel 177 EWG-Vertrag mehrere Vorabentscheidungsfragen nach der Auslegung einiger Bestimmungen der Zweiten Richtlinie 67/228/EWG des Rates vom 11. April 1967 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern — Struktur und Anwendungsmodalitäten des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems (ABl. 1967, S. 1303) und insbesondere des Anhangs B Nr. 5 dieser Richtlinie.

2 Diese Fragen sind in einem Rechtsstreit zwischen dem Staatssekretär für Finanzen und einem Beförderungsunternehmen aufgeworfen worden, das Nachnahmesendungen besorgt, für die neben dem Frachtpreis eine besondere Vergütung, die sogenannte Nachnahmeprovision, vereinbart wird; die auf diese Provision berechnete Umsatzsteuer wird von dem Unternehmen in seinen Steuererklärungen abgezogen. Der Staatssekretär für Finanzen vertritt jedoch die Ansicht, daß diese Provision als Vergütung für die Einziehung von Geldforderungen nach Artikel 11 Buchstabe j des niederländischen Gesetzes vom 28. Juni 1968zur Ersetzung der bestehenden Umsatzsteuer durch eine Umsatzsteuer nach dem Mehrwertsteuersystem von der Steuer befreit sei.

3 Angesichts dieser Streitigkeit hat das nationale Gericht als erstes folgende Frage gestellt:

Ist, wenn ein Beförderer sich verpflichtet hat, neben der Beförderung eines Gegenstands den Preis dieses Gegenstands einzuziehen, bevor er ihn dem Empfänger aushändigt (Nachnahmevereinbarung), die Einziehung des Preises eine Nebenleistung der Beförderung im Sinne des Anhangs B Nr. 5 der Zweiten Richtlinie des Rates der Europäischen Wirtschaftsgemeinschaft vom 11. April 1967 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern?

4 Für die Beantwortung dieser Frage sind Zielsetzung und Aufbau der Richtlinien über die Umsatzsteuern zu betrachten, die auf den Artikeln 99 und 100 des Vertrages über die Harmonisierung der Rechtsvorschriften der einzelnen Mitgliedstaaten im Interesse der Errichtung oder des Funktionierens des Gemeinsamen Marktes beruhen.

5 Der Rat hat nach mehreren Untersuchungen mit einer Ersten Richtlinie 67/227 vom 11. April 1967 (ABl. 1967, S. 1301) für alle Mitgliedstaaten ein gemeinsames Mehrwertsteuersystem in der Erwägung eingeführt,

a) daß es das Hauptziel des Vertrages ist, im Rahmen einer Wirtschaftsunion einen gemeinsamen Markt zu schaffen, auf dem ein gesunder Wettbewerb herrscht und der ähnliche Merkmale aufweist wie ein Binnenmarkt,

b) daß die Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten kumulative Mehrphasensteuersysteme umfaßt, die die Wettbewerbsbedingungen verfälschten und den freien Waren- und Dienstleistungsverkehr im Gemeinsamen Markt behinderten.

6 Dieses Mehrwertsteuersystem hat den Vorzug der größten Einfachheit und Neutralität, wenn die Steuer so allgemein wie möglich erhoben wird und wenn ihr Anwendungsbereich alle Produktions- und Vertriebsstufen sowie den Bereich der Dienstleistungen umfaßt.

7 In einem ersten Abschnitt muß diese Ersetzung der kumulativen Mehrphasensteuersysteme durch das gemeinsame Mehrwertsteuersystem, selbst wenn die Sätze und Systeme nicht gleichzeitig harmonisiert werden, eine Wettbewerbsneutralität in dem Sinne bewirken, daß gleichartige Waren innerhalb der einzelnen Länder ungeachtet der Länge des Produktions- und Vertriebswegs steuerlich gleich belastet werden.

8 Mit einer — ebenfalls am 11. April 1967 erlassenen — Zweiten Richtlinie 67/228 des Rates ist eine Liste von Dienstleistungen, für die das gemeinsame System nach Artikel 6 Absatz 2 der Richtlinie verbindlich ist, aufgestellt worden, um die Wettbewerbsneutralität zwischen den Mitgliedstaaten zu gewährleisten und die betreffenden Unterschiede schrittweise einzuschränken oder zu beseitigen, damit schließlich eine Übereinstimmung der nationalen Mehrwertsteuersysteme erreicht wird. In dieser in Anhang B der Richtlinie aufgenommenen Liste, die Bestandteil der Richtlinie ist, heißt es unter Nr. 5: Beförderung und Lagerung von Gegenständen sowie Nebenleistungen.

9 Somit geht es um die Frage, ob in dem gemeinsamen Mehrwertsteuersystem, das aufgrund dieser Zweiten Richtlinie seit dem 1. Januar 1972 — dem Zeitpunkt, zu dem die Mitgliedstaaten die Bestimmungen der Richtlinie anwenden mußten — in allen Mitgliedstaaten obligatorisch ist, die Einziehung des Preises der beförderten Gegenstände als eine Nebenleistung der Beförderung anzusehen ist.

10 Prüft man den Vertrag über die Lieferung von Waren gegen Nachnahme im Lichte der Zielsetzungen der Richtlinien zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern, so muß diese Frage bejaht werden.

11 Denn spricht das nationale Gericht davon, daß ein Beförderer sich verpflichtet hat, neben der Beförderung eines Gegenstands den Preis dieses Gegenstands einzuziehen, bevor er ihn dem Empfänger aushändigt (Nachnahmevereinbarung), so beschreibt es einen Vertrag über zwei Dienstleistungen, von denen die zweite (die Nachnahmevereinbarung) nach dem Willen der Parteien so eng mit der ersten (der Beförderung) verbunden ist, daß die eine Dienstleistung nicht ohne die andere erbracht werden kann: Der beförderte Gegenstand kann nur dann dem Empfänger ausgehändigt werden, wenn dieser den vom Versender hierfür festgesetzten Preis an den Beförderer abführt; wird der Preis nicht bezahlt, darf der Beförderer den Gegenstand nicht dem Empfänger aushändigen.

12 Da also die Erbringung dieser beiden Leistungen nicht aufgespalten werden kann, ist es für die Verwirklichung des mit den Mehrwertsteuerrichtlinien angestrebten Zieles der Wettbewerbsneutralität erforderlich, daß die Einziehung des Preises der beförderten Gegenstände als eine Nebenleistung der Beförderung angesehen wird, um sie so in allen Mitgliedstaaten mit der Mehrwertsteuer zu belegen, um die Gleichbehandlung zwischen den verschiedenen Beförderungsarten zu erreichen und um sicherzustellen, daß diese Leistung in allen Mitgliedstaaten in der gleichen Weise besteuert wird.

13 Andernfalls, das heißt, wenn die Einziehung des Preises der beförderten Gegenstände nicht als eine Nebenleistung der Beförderung angesehen wird, stünde es jedem Mitgliedstaat wieder frei, diese Dienstleistung gegen Nachnahme wie eine selbständige Leistung — vielleicht sogar unter Berücksichtigung der Beförderungsart — zu besteuern.

14 Sonach ist auf die erste Frage zu antworten, daß dann, wenn ein Beförderer sich verpflichtet hat, neben der Beförderung eines Gegenstands den Preis dieses Gegenstands einzuziehen, bevor er ihn dem Empfänger aushändigt (Nachnahmevereinbarung), die Einziehung des Preises eine Nebenleistung der Beförderung im Sinne des Anhangs B Nr. 5 der Zweiten Richtlinie des Rates der Europäischen Gemeinschaften vom 11. April 1967 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern ist.

15 Die zweite Frage des nationalen Gerichts lautet wie folgt:

Falls ja, steht es den Mitgliedstaaten frei, für die Anwendung der Umsatzsteuer eine Nebenleistung wie die vorgenannte Einziehung des Nachnahmebetrags in der Weise gesondert zu behandeln, daß die in Anhang B Nr. 5 genannten Leistungen der Beförderung und Lagerung von Gegenständen nicht von der Umsatzsteuer befreit werden, wohl aber die Nebenleistung der Einziehung?

16 Die Antwort auf die erste Frage, die von den Zielsetzungen der Richtlinien über die Mehrwertsteuer ausgeht, führt dazu, daß diese zweite Frage zu verneinen ist.

17 Der Vollständigkeit halber sei jedoch auf Anhang A Nr. 10 zu Artikel 6 Absatz 2 der Zweiten Richtlinie verwiesen, wo es heißt: Die Mitgliedstaaten sehen soweit wie möglich davon ab, die in Anhang B aufgeführten Dienstleistungen zu befreien. Dieser Text, der den Mitgliedstaaten empfiehlt, soweit wie möglich zu verhindern, daß für Dienstleistungen, für die das gemeinsame System verbindlich ist, eine Befreiung gewährt wird, ist eng auszulegen, um den Zusammenhang des neuen Systems und die damit bezweckte Wettbewerbsneutralität zu wahren. Hieraus folgt, daß ein Mitgliedstaat nur in Ausnahmefällen, in denen eine Verletzung der Wettbewerbsneutralität gerechtfertigt ist, eine Maßnahme zur Befreiung einer in Anhang B aufgeführten Leistung in seine Rechtsvorschriften aufnehmen darf.

18 Da in dieser Beziehung nichts vorgetragen ist, ist der Schluß zu ziehen, daß die Nebenleistung der Einziehung des Preises nicht von der Umsatzsteuer befreit werden kann, weil sie in Nr. 5 des Anhangs B aufgeführt ist, der die Liste der Leistungen enthält, für die nach Artikel 6 der Zweiten Richtlinie vom 11. April 1967 die Besteuerung verbindlich ist.

19 Hiermit wird gleichzeitig die vierte Frage beantwortet, die für den Fall gestellt ist, daß die zweite Frage — wie geschehen ist — verneint wird; denn mit ihr soll geklärt werden, ob der nationale Richter Artikel 6 Absatz 2 der Zweiten Richtlinie in Verbindung mit Anhang B Nr. 5 zu beachten hat, was nach dem oben Gesagten zu bejahen ist.

20 Die dritte Frage geht in ihren beiden Teilen im wesentlichen dahin, unter welchen Umständen ein Mitgliedstaat das in Artikel 16 der Zweiten Richtlinie genannte Konsultationsverfahren einschlagen muß. Nach diesem Artikel braucht ein Mitgliedstaat die Konsultation nur in den in der Richtlinie vorgesehenen Fällen durchzuführen.

21 Diese Konsultation ist aber im Falle der Anwendung von Artikel 6 Absatz 2 der Zweiten Richtlinie in Verbindung mit Anhang B Nr. 5 nicht vorgesehen. Die dritte Frage bedarf daher keiner Antwort.

Kosten

22 Die Auslagen der niederländischen Regierung, der Regierung der Bundesrepublik Deutschland und der Kommission der Europäischen Gemeinschaften, die Erklärungen vor dem Gerichtshof abgegeben haben, sind nicht erstattungsfähig. Für die Parteien des Ausgangsverfahrens ist das Verfahren ein Zwischenstreit in dem vor dem Hoge Raad anhängigen Rechtsstreit; die Kostenentscheidung ist daher Sache dieses Gerichts.

Aus diesen Gründen

hat

DER GERICHTSHOF

auf die ihm vom Hoge Raad mit Urteil vom 24. Mai 1978 vorgelegten Fragen für Recht erkannt:

1. Hat sich ein Beförderer verpflichtet, neben der Beförderung eines Gegenstands den Preis dieses Gegenstands einzuziehen, bevor er ihn dem Empfänger aushändigt (Nachnahmevereinbarung), so ist die Einziehung des Preises eine Nebenleistung der Beförderung im Sinne des Anhangs B Nr. 5 der Zweiten Richtlinie des Rates der Europäischen Gemeinschaften vom 11. April 1967 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern.

2. Es steht den Mitgliedstaaten für die Anwendung der Mehrwertsteuer nicht frei, eine Nebenleistung wie die Einziehung des Nachnahmebetrages und die Leistung der Beförderung von Gegenständen gesondert zu behandeln.

3. Der nationale Richter hat Artikel 6 Absatz 2 der Zweiten Richtlinie in Verbindung mit Anhang B Nr. 5 zu beachten.