Europäischer Gerichtshof Schlussanträge des Generalanwalts vom 12.03.2002 – C-379/00

Schlussanträge des Generalanwalts

Jean Mischo

vom 12. März 2002

1 Im Gegensatz zu dem, was man vielleicht annehmen könnte, führt ein Irrtum des Einführers bei der Zollwertanmeldung oder eine als Irrtum dargestellte Anmeldung dieser Art nicht immer zu einem Abschlag der Zollerhebung.

2 Es kann nämlich vorkommen, dass ein Einführer einen höheren Zollwert angibt, als er nach der einschlägigen Gemeinschaftsregelung hätte angeben müssen; solche Fälle entsprechen nicht immer dem Vorgang, mit dem der Gerichtshof z. B. im Urteil vom 15. Dezember 1987 zu tun hatte und bei dem ein höherer Zollbetrag absichtlich in Kauf genommen wurde, um größere Ungelegenheiten, wie etwa Antidumpingzölle, zu vermeiden.

3 Einem Einführer kann durchaus — vielleicht sogar häufiger, als man denkt — zu seinem Nachteil ein Irrtum unterlaufen, ohne dass dies auf einer böswilligen Absicht beruht. Dem entspricht im Übrigen die Möglichkeit einer Erstattung zu Unrecht entrichteter Einfuhrabgaben nach Maßgabe der früheren Verordnung (EWG) Nr. 1430/79 des Rates vom 2. Juli 1979 über die Erstattung oder den Erlass von Eingangs- oder Ausfuhrabgaben und der jetzigen Regelung in den Artikeln 235 ff. der Verordnung (EWG) Nr. 2913/92 des Rates vom 12. Oktober 1992 zur Festlegung des Zollkodex der Gemeinschaften (im Folgenden: Zollkodex).

Der Sachverhalt des Rechtsstreits und die Vorlagefragen

4 Ein derartiger Irrtum ist der Overland Footwear Ltd, ehemals Overland Shoes Ltd (im Folgenden: Overland), unterlaufen. Diese Firma mit Sitz im Vereinigten Königreich kauft außerhalb der Europäischen Union hergestellte Erzeugnisse, führt sie ein und vertreibt sie in der Union. Für ihre Käufe im Fernen Osten nimmt sie die Dienste einer Einkaufsvertreterin, nämlich der Firma Wolverine Far East (im Folgenden: Wolverine), in Anspruch; diese erhält von ihr eine Einkaufsprovision entsprechend einem festen Prozentsatz des Verkaufspreises der Waren, den Overland dem Hersteller zahlt, der seinerseits diese Provision für Rechnung von Overland an Wolverine abführt und somit als Zahlungsbeauftragter handelt.

5 Die Rechnung des Herstellers an Overland enthält nur einen einzigen Betrag, der aus der Addition des Verkaufspreises und der an Wolverine zu zahlenden Einkaufsprovision besteht, so dass Letztere weder erwähnt noch getrennt ausgewiesen wird.

6 In der Zeit vor dem 1. Januar 1998, also bevor Overland einen Zollfachmann hinzugezogen hat, nannten die von Overland mit der Zollabfertigung der eingeführten Waren beauftragten Spediteure in ihren Anmeldungen bei den Zollstellen des Vereinigten Königreichs, den Commissioners, bei der Überführung der Waren in den zollrechtlich freien Verkehr als Zollwert den auf der Rechnung des Verkäufers ausgewiesenen Betrag — diese Rechnung war jeweils das einzige Dokument, das sie besaßen —, ohne dass dabei auf eine im Rechnungsbetrag enthaltene Einkaufsprovision Bezug genommen wurde. Overland entrichtete demnach Zölle nicht nur für die eingeführten Waren gemäß der Gemeinschaftsregelung, sondern auch für die Einkaufsprovision.

7 Seit dem 1. Januar 1998 meldet Overland als Zollwert nur noch den dem Hersteller zukommenden Betrag an, obgleich die an Overland gerichteten Rechnungen in derselben Weise ausgestellt sind wie zuvor; die Commissioners, die ordnungsgemäß benachrichtigt worden waren, erkannten indessen sowohl das Vorliegen einer Einkaufsprovision im Sinne der Gemeinschaftsregelung als auch deren Betrag entsprechend einem Prozentsatz des Herstellerverkaufspreises an.

8 Für die vor diesem Zeitpunkt vorgenommenen Einfuhren beantragte Overland bei den Commissioniers auf der Grundlage des Artikels 236 des Zollkodex Erstattungen mit der Begründung, dass jeweils ein Teil des angemeldeten Zollwerts der Wolverine zustehenden Einkaufsprovision entsprochen habe, so dass von Overland teilweise nicht gesetzlich geschuldete Zölle entrichtet worden seien.

9 Diesen Anträgen wurde zunächst zum Teil stattgegeben, so dass Erstattungen erfolgten; die Commissioners widerriefen aber später ihre Erstattungsentscheidung mit der Begründung, dass die erhobenen Zölle insgesamt gesetzlich geschuldet seien. Sie verlangten daher von Overland die Rückzahlung der erstatteten Beträge gemäß Artikel 242 des Zollkodex.

10 Overland legte gegen diese Rückzahlungsbescheide ein Rechtsmittel beim VAT and Duties Tribunal London (Vereinigtes Königreich) ein.

11 Nach Feststellung dieses Gerichts ist die Auslegung von Vorschriften des Gemeinschaftsrechts, nämlich bestimmter Artikel des Zollkodex, im vorliegenden Fall entscheidungserheblich; das Gericht hat daher den Gerichtshof um Vorabentscheidung über folgende Fragen ersucht:

Die Verordnung des Rates Nr. 2913/92 (Zollkodex), insbesondere deren Artikel 29, 32 und 33, und die Rechtsprechung des Gerichtshofes zugrunde gelegt und gesetzt den Fall, dass ein Einführer im Zeitpunkt der Zollabfertigung versehentlich als für die Waren gezahlten oder zu zahlenden Preis einen Betrag einschließlich einer Einkaufsprovision anmeldet und die Einkaufsprovision in der Einfuhrzollanmeldung versehentlich nicht getrennt von dem tatsächlich gezahlten oder zu zahlenden Preis ausweist, aber nach Überführung der Waren in den zollrechtlich freien Verkehr den Zollbehörden nachweist, dass der angemeldete, für die Waren gezahlte oder zu zahlende Preis eine tatsächliche Einkaufsprovision enthielt, die bei der Einfuhr ordnungsgemäß hätte abgezogen werden können und binnen drei Jahren nach Mitteilung der Höhe der Zollschuld einen Antrag auf Erstattung der auf die Einkaufsprovision entrichteten Abgaben stellt:

1. Kann dann die tatsächliche Einkaufsprovision als Teil des für die Waren tatsächlich gezahlten oder zu zahlenden Preises nach Artikel 29 des Zollkodex abgabenpflichtig sein?

2. Kann, wenn die Frage 1 zu verneinen ist, die tatsächliche Einkaufsprovision unter Berücksichtigung der Artikel 32 Absatz 3 und 33 des Zollkodex von dem angemeldeten Transaktionswert abgezogen werden?

3. Sind die Zollbehörden in einem solchen Fall nach dem Zollkodex, insbesondere nach dessen Artikel 78 Absatz 3, verpflichtet, die Änderung des für die eingeführten Waren gezahlten oder zu zahlenden Preises in den dadurch herabgesetzten Zollwert anzuerkennen?

4. Hat der Einführer somit nach dem Zollkodex, insbesondere nach dessen Artikel 236, Anspruch auf Erstattung der auf die Einkaufsprovision entrichteten Abgaben?

Rechtlicher Rahmen

12 Bevor ich auf diese Fragen eingehe, bedarf es eines Überblicks über die Bestimmungen des Zollkodex, die das vorlegende Gericht als entscheidungserheblich betrachtet.

13 Artikel 29 bestimmt:

(1) Der Zollwert eingeführter Waren ist der Transaktionswert, d. h. der für die Waren bei ihrem Verkauf zur Ausfuhr in das Zollgebiet der Gemeinschaft tatsächlich gezahlte oder zu zahlende Preis, gegebenenfalls nach Berichtigung gemäß den Artikeln 32 und 33 und unter der Voraussetzung, dass

...

(3) a)der tatsächlich gezahlte oder zu zahlende Preis ist die vollständige Zahlung, die der Käufer an den Verkäufer oder zu dessen Gunsten für die eingeführten Waren entrichtet oder zu entrichten hat, und schließt alle Zahlungen ein, die als Bedingung für das Kaufgeschäft über die eingeführten Waren vom Käufer an den Verkäufer oder vom Käufer an einen Dritten zur Erfüllung einer Verpflichtung des Verkäufers tatsächlich entrichtet werden oder zu entrichten sind. Die Zahlung muss nicht notwendigerweise in Form einer Geldübertragung vorgenommen werden. Sie kann auch durch Kreditbriefe oder verkehrsfähige Wertpapiere erfolgen; sie kann unmittelbar oder mittelbar durchgeführt werden.

14 Artikel 32 sieht vor:

(1) Bei der Ermittlung des Zollwerts nach Artikel 29 sind dem für die eingeführten Waren tatsächlich gezahlten oder zu zahlenden Preis hinzuzurechnen:

a) folgende Kosten, soweit sie für den Käufer entstanden, aber nicht in dem für die Waren tatsächlich gezahlten oder zu zahlenden Preis enthalten sind:

i) Provisionen und Maklerlöhne ausgenommen Einkaufsprovisionen;

...

(3) Zuschläge zu dem tatsächlich gezahlten oder zu zahlenden Preis dürfen bei der Ermittlung des Zollwerts nur vorgenommen werden, wenn dies in diesem Artikel vorgesehen ist.

(4) Unter dem Begriff Einkaufsprovisionen sind in diesem Kapitel Beträge zu verstehen, die ein Einführer jemandem dafür zahlt, dass er für ihn beim Kauf der zu bewertenden Waren tätig wird.

15 Artikel 33 schreibt vor:

Die nachstehenden Aufwendungen oder Kosten werden nicht in den Zollwert einbezogen, vorausgesetzt, dass sie getrennt von dem für die eingeführten Waren tatsächlich gezahlten oder zu zahlenden Preis ausgewiesen werden:

...

e) Einkaufsprovisionen;

...

16 In Artikel 78 heißt es:

(1) Die Zollbehörden können nach der Überlassung der Waren von Amts wegen oder auf Antrag des Anmelders eine Überprüfung der Anmeldung vornehmen.

...

(3) Ergibt die nachträgliche Prüfung der Anmeldung, dass bei der Anwendung der Vorschriften über das betreffende Zollverfahren von unwichtigen oder unvollständigen Grundlagen ausgegangen worden ist, so treffen die Zollbehörden unter Beachtung der gegebenenfalls erlassenen Vorschriften die erforderlichen Maßnahmen, um den Fall unter Berücksichtigung der ihnen bekannten neuen Umstände zu regeln.

...

17 Artikel 236 bestimmt schließlich:

(1) Einfuhr- oder Ausfuhrabgaben werden insoweit erstattet, als nachgewiesen wird, dass der Betrag im Zeitpunkt der Zahlung nicht gesetzlich geschuldet war oder der Betrag entgegen Artikel 220 Absatz 2 buchmäßig erfasst worden ist.

Einfuhr- oder Ausfuhrabgaben werden insoweit erlassen, als nachgewiesen wird, dass der Betrag im Zeitpunkt der buchmäßigen Erfassung nicht gesetzlich geschuldet war oder der Betrag entgegen Artikel 220 Absatz 2 buchmäßig erfasst worden ist.

Eine Erstattung oder ein Erlass wird nicht gewährt, wenn die Zahlung oder buchmäßige Erfassung eines gesetzlich nicht geschuldeten Betrags auf ein betrügerisches Vorgehen des Beteiligten zurückzuführen ist.

(2) Die Erstattung oder der Erlass der Einfuhr- oder Ausfuhrabgaben erfolgt auf Antrag; der Antrag ist vor Ablauf einer Frist von drei Jahren nach Mitteilung der betreffenden Abgaben an den Zollschuldner bei der zuständigen Zollstelle zu stellen.

Diese Frist wird verlängert, wenn der Beteiligte nachweist, dass er infolge eines unvorhersehbaren Ereignisses oder höherer Gewalt gehindert war, den Antrag fristgerecht zu stellen.

Die Zollbehörden nehmen die Erstattung oder den Erlass von Amts wegen vor, wenn sie innerhalb dieser Frist selbst feststellen, dass einer der in Absatz 1 Unterabsätze 1 und 2 beschriebenen Sachverhalte vorliegt.

Zu den ersten beiden Fragen

18 Mit der ersten Frage möchte das vorlegende Gericht wissen, ob die tatsächliche Einkaufsprovision als Teil des für die Waren tatsächlich gezahlten oder zu zahlenden Preises nach Artikel 29 des Zollkodex abgabenpflichtig sein kann.

19 Gehört also eine derartige Provision zum Transaktionswert, den Artikel 29 des Zollkodex als Zollwert betrachtet?

20 Dies kann nur verneint werden. Eine derartige Provision, die nicht dem Verkäufer, sondern einem Dritten, nämlich dem Einkaufskommissionär, als Vergütung für seine Dienste geschuldet wird, fällt offensichtlich weder unter den tatsächlich gezahlten oder zu zahlenden Preis für die Waren bei einem Verkauf zur Ausfuhr in das Zollgebiet der Gemeinschaft noch unter die vollständige Zahlung, die der Käufer an den Verkäufer entrichtet oder zu entrichten hat (Artikel 29 Absatz 3).

21 Artikel 32 Absatz 1 Buchstabe a Ziffer i sieht sicherlich aus diesem Grund auch vor, dass die genannte Provision bei der Ermittlung des Zollwerts dem tatsächlich gezahlten Preis nicht hinzuzurechnen ist.

22 Ferner nennt Artikel 33 Buchstabe e die Einkaufsprovision ausdrücklich bei der Aufzählung der Aufwendungen und Kosten, die nicht in den Zollwert einbezogen werden.

23 Nach Artikel 33 muss die Einkaufsprovision jedoch — und von jetzt an divergieren die Auffassungen der Parteien des Ausgangsverfahrens — getrennt vom tatsächlich für die eingeführten Waren gezahlten oder zu zahlenden Preis ausgewiesen werden, wenn sie nicht in den Zollwert einbezogen werden soll.

24 Was bringt dieses Erfordernis mit sich? Wird dadurch etwas abgabenpflichtig, was es an sich nicht wäre? Dies dürfte der Gegenstand der zweiten Vorlagefrage sein.

25 Nach Ansicht von Overland ist dieses Erfordernis mit der Realität des Handelsgeschäfts des Einführers verknüpft. Demnach sei es erforderlich und ausreichend, dass der Einführer tatsächlich eine Vergütung an einen als Einkaufskommissionär tätigen Dritten gezahlt habe, was hier nicht bestritten werde.

26 Weder — so führt Overland aus — der Umstand, dass der Verkäufer hier den betreffenden Provisionsbetrag in Rechnung gestellt habe, noch die unterlassene Erwähnung dieser Provision in der Zollwertanmeldung bei den Commissioners könne das Geringste an der unleugbaren Realität der tatsächlichen Zahlung der Provision durch den Verkäufer an Wolverine ändern, so dass diese keinesfalls als Teil des Zollwerts anzusehen sei.

27 Die Regierung des Vereinigten Königreichs hält dem entgegen, dass es völlig unnötig wäre, in Artikel 33 des Zollkodex überhaupt zu erwähnen, dass die Einkaufsprovision zur Vermeidung ihrer Einbeziehung in den Zollwert getrennt auszuweisen sei, wenn diese Provision tatsächlich nie unter den Begriff des Zollwerts im Sinne von Artikel 29 des Zollkodex fallen könnte. Unter getrennt sei demnach getrennt und getrennt aufgeführt zu verstehen.

28 Ich bestreite keineswegs, dass der Einführer bei der Zollwertanmeldung ausdrücklich sowohl das Vorliegen als auch den Betrag einer etwaigen Einkaufsprovision angeben muss, wobei es ihm ferner obliegt, den Nachweis für diese Provision zu erbringen, wenn es die Zollbehörden verlangen.

29 Verfügt er bei der genannten Anmeldung nicht über alle erforderlichen Grundlagen, so kann er sich, wie die Kommission zu Recht bemerkt, auf Artikel 254 der Verordnung (EWG) Nr. 2454/93 der Kommission vom 2. Juli 1993 mit Durchführungsvorschriften zu der Verordnung (EWG) Nr. 2913/92 des Rates zur Festlegung des Zollkodex der Gemeinschaften berufen und eine unvollständige Zollanmeldung abgeben (Artikel 254 ff.).

30 Andernfalls — wenn also in seiner Anmeldung, die eine Einkaufsprovision in den Zollwert einbezieht, in keiner Weise die Existenz einer solchen Provision erwähnt wird — können die Zollbehörden diese Provision natürlich nicht erahnen, da ihre Bediensteten zwar scharfsinnig sein sollen, aber keine Hellseher sein können. Es findet dann einfach Artikel 71 des Zollkodex Anwendung, der wie folgt lautet:

(1) Die Ergebnisse der Überprüfung der Anmeldung werden der Anwendung der Vorschriften über das Zollverfahren, zu dem die Waren angemeldet worden sind, zugrunde gelegt.

(2) Findet keine Überprüfung der Anmeldung statt, so werden die darin enthaltenen Angaben für die Anwendung des Absatzes 1 zugrunde gelegt.

31 Der Ausschluss für den Zollkodex (Sektion Zollwert) gelangt zu derselben Beurteilung; er geht in seinem Kommentar Nr. 5 bezüglich der Bedeutung des Begriffes getrennt für die Bestimmungen über die Zollveranschlagung der Waren davon aus, dass die verschiedenen Aufwendungen oder Kosten — darunter Einkaufsprovisionen —, die Artikel 33 des Zollkodex vom Zollwert ausnimmt, in der entsprechenden Rubrik des Formblatts der Zollanmeldung aufgeführt sein müssen, und prüft nur die Frage, inwieweit diese Aufwendungen oder Kosten tatsächlich — und nicht etwa künstlich oder fiktiv — vom Preis zu trennen sind, der für die Waren bei einem Verkauf zur Ausfuhr in das Zollgebiet der Gemeinschaft zu zahlen ist.

32 Ich möchte noch hinzufügen, dass das Urteil des Gerichtshofes vom 25. Juni 1991 in der Rechtssache Hepp mit meinen Schlussanträgen wohl nicht als Vorlage für die Entscheidung des vorliegenden Falles dienen kann. Der Gerichtshof hat zwar, wie Overland betont, in diesem Urteil, das ebenfalls die Einbeziehung einer Einkaufsprovision in den Zollwert betraf, entschieden, dass die Art und Weise, wie der Einführer konkret die Verwaltungsförmlichkeiten hinsichtlich der Zollerklärung erfüllt, nicht geeignet [ist], inhaltlich etwas an der Rechtslage... zu ändern (Randnr. 19), und die Gemeinschaftsregelung dahin ausgelegt, dass die Zollverwaltung dem für die eingeführten Waren gezahlten Preis nicht die Einkaufsprovision hinzurechnen darf, mit der das Geschäft des Gemeinschaftsimporteurs verbunden war.

33 In der Rechtssache Hepp handelte es sich um einen Einführer, der für seinen Warenbezug im Fernen Osten wie Overland die Dienste eines Einkaufskommissionärs in Anspruch nahm. Er füllte ebenso wie Overland die Zolldokumente falsch aus; im Gegensatz zu Overland meldete er jedoch nicht einen Zollwert an, der die von ihm geschuldete Einkaufsprovision einschloss. Sein Fehler bestand vielmehr darin, dass er als Verkäufer seinen Einkaufskommissionär angab, der die Waren beim Hersteller im eigenen Namen, jedoch für Rechnung von Hepp bezog, bevor er sie an die letztgenannte Firma mit zweifacher Rechnung weiterlieferte; hierbei handelte es sich zum einen um die Rechnung für den Verkauf der Waren und zum anderen um diejenige für seine Tätigkeit als Einkaufskommissionär.

34 Angesichts einer Zollwertanmeldung, die nur die Rechnung für den Verkauf der Waren berücksichtigte, jedoch in Kenntnis von Zahlungen des Einführers für Einkaufsprovisionen zugunsten desjenigen, den der Einführer selbst als Verkäufer bezeichnete, gelangten die Zollbehörden zu der Auffassung, dass der Betrag dieser Provisionen in den Zollwert einzubeziehen sei, da eine Einkaufsprovision an einen Dritten geleistet werden müsse, um vom Zollwert nicht erfasst zu werden.

35 Für die Zollbehörden handelte es sich also um einen Abschlag vom Zollwert, der unter Berücksichtigung des nach den Gemeinschaftsvorschriften zu ermittelnden tatsächlichen Wertes wieder zu erfassen war.

36 Der Gerichtshof hat hierbei entschieden, dass der Einkaufskommissionär in Anbetracht seiner genauen Funktion — sie ist für ihn mit keinem finanziellen Risiko verbunden — als Mittler zwischen dem Hersteller und dem Einführer trotz der Bezeichnung in der Zollanmeldung nicht als Verkäufer anzusehen ist, so dass nur eine einzige Transaktion, nämlich diejenige zwischen dem Hersteller und dem Einführer, vorliegt, anhand deren der Zollwert zu ermitteln ist.

37 In diesem Zusammenhang hat der Gerichtshof ausgeführt: Zollwert im Sinne von Artikel 3 Absatz 1 der Grundverordnung ist der Preis aus der Transaktion zwischen dem Hersteller oder Lieferanten einerseits und dem Einführer andererseits; die Einkaufsprovision ist auch dann nicht in diesen Wert einzubeziehen, wenn der Einführer den Einkaufskommissionär als Verkäufer bezeichnet und den Rechnungspreis dieses Kommissionärs für die Waren angemeldet hat (Randnr. 20).

38 Im Gegensatz zu Overland hatte Hepp keinen höheren Zollwert angegeben, als die Firma hätte anmelden müssen, sondern vielmehr den Wert genannt, der nach der Gemeinschaftsregelung festzustellen war.

39 Der Fehler von Hepp bestand lediglich darin, den Verkäufer so bezeichnet zu haben, dass der Zollwert als falsch angesehen werden konnte, da zusätzlich zum Warenpreis eine Einkaufsprovision gezahlt wurde.

40 Das Urteil des Gerichtshofes lässt also nur zwei Schlüsse zu, nämlich zum einen, dass ein Einkaufskommissionär, der im eigenen Namen handelt, nicht automatisch zum Verkäufer der eingeführten Ware wird, und zum anderen, dass sich ein Einführer, der den richtigen Zollwert angemeldet hat, auf die wirtschaftliche Realität berufen kann, um sich einer Höherstufung dieses Wertes durch die Zollbehörden zu widersetzen, wenn sich diese auf eine unrichtige Bezeichnung in der Zollanmeldung stützen, die bezweifeln lässt, dass eine an einen Dritten gezahlte Einkaufsprovision im Sinne der Gemeinschaftsregelung gegeben ist.

41 Andererseits lässt sich aus diesem Urteil nicht ableiten, inwieweit ein Einführer nach der zollrechtlichen Freigabe der Waren einen Irrtum geltend machen kann, durch den er einen höheren Zollwert angemeldet hat, als er hätte anmelden müssen.

42 Wenn ein Einführer, der eine Einkaufsprovision gezahlt hat, nicht verpflichtet ist, diese in den Zollwert einzubeziehen, so ergibt sich daraus nämlich nicht, dass die Zollbehörde ihrerseits verpflichtet wäre, vom angemeldeten Zollwert eine Einkaufsprovision abzuziehen, die in der Zollwertanmeldung nicht genannt wurde.

43 Da das Urteil Hepp keine Schlüsse für den vorliegenden Fall zulässt, erhebt sich die Frage, ob etwa das Urteil des Gerichtshofes vom 18. April 1991 in der Rechtssache Brown Boveri hilfreicher sein kann, indem es die von der Regierung des Vereinigten Königreichs und der Kommission vorgetragene Auffassung in vollem Umfang bestätigt.

44 Dem ersten Anschein nach dürfte dies zutreffen. In diesem Urteil hat der Gerichtshof nämlich entschieden: Somit kann, wie der Gerichtshof in seinem Urteil vom 6. Juni 1990 in der Rechtssache C-11/89 (Unifert Handels GmbH, 1990, I-2275) festgestellt hat, ein Importeur, der bei der Zollwertanmeldung die Zahlungen für die Montage nicht getrennt von dem tatsächlich gezahlten oder zu zahlenden Preis ausgewiesen hat, seine Anmeldung und folglich die Angaben zum Zollwert nicht mehr ändern, sobald die Zollstelle die Waren zollrechtlich freigegeben hat, d. h. nach dem für die Ermittlung des Zollwerts maßgebenden Zeitpunkt (Randnr. 29).

45 Es sei am Rande bemerkt, dass diese Bezugnahme auf das Urteil Unifert nicht problemlos ist. In der genannten Rechtssache Brown Boveri war nämlich, ebenso wie im vorliegenden Fall, zu klären, welche Folgen sich daraus ergeben, dass in der Zollwertanmeldung die getrennte Angabe eines Kostenfaktors fehlt, der nach der Zollregelung nicht zollwertmäßig zu erfassen ist, sofern er getrennt ist; die Rechtssache Unifert bezieht sich hingegen, wie Overland zu Recht bemerkt, auf eine andere Frage, nämlich darauf, ob ein Einführer, der nach der Gemeinschaftsregelung als Zollwert auf mehrere Preise entsprechend verschiedenen, vor Erfüllung der Formalitäten für die Zollabfertigung getätigten Transaktionen zurückgreifen konnte und von diesen Preisen den für ihn ungünstigsten festgehalten und angemeldet hat, später einen anderen Preis wählen kann, der seinen Interessen eher entspricht.

46 Der Gerichtshof hat diese Frage zwar wie folgt beantwortet: Der Importeur kann, wenn bei aufeinander folgenden Verkäufen einer Ware mehrere tatsächlich gezahlte oder zu zahlende Preise den Anforderungen des Artikels 3 Absatz 1 der Verordnung Nr. 1224/80 genügen, unter ihnen den Preis bestimmen, der der Ermittlung des Transaktionswerts zugrunde gelegt werden soll. Hat sich der Importeur in der Zollwertanmeldung auf einen dieser Preise bezogen, so kann er diese Anmeldung nicht mehr nach Artikel 8 Absatz 1 der Richtlinie 79/695/EWG des Rates berichtigen, sobald die Waren zollrechtlich freigegeben worden sind (Randnr. 21). Dies bedeutet jedoch, zumindest meiner Ansicht nach, nicht, dass ein Einführer, der in den Zollwert einen Kostenfaktor einschließt, der nach der Gemeinschaftsregelung nicht einzubeziehen wäre, später nicht seinen Irrtum geltend machen könnte.

47 Es handelt sich nämlich um zwei unterschiedliche Vorgänge, nämlich zum einen um eine ungünstige Wahl, wenn man verschiedene Optionen hat, und zum anderen um einen Irrtum bei der Zollwertanmeldung ohne Wahlmöglichkeit. Eine andere Beurteilung ergibt sich natürlich, wenn man, wie es die Regierung des Vereinigten Königreichs und die Kommission tun, davon ausgeht, dass sich ein Irrtum bei der Abfassung der Zollwertanmeldung keineswegs von einem Irrtum unterscheidet, der darin liegt, dass man von mehreren Möglichkeiten diejenige wählt, die man im eigenen Interesse besser vermieden hätte.

48 Solche Überlegungen würden letztlich dazu führen, dass für einen Irrtum kein Raum mehr bliebe, da sich jeder Irrtum schlichtweg auf die schlechte Ausübung der Wahlmöglichkeit zwischen der Einreichung einer den Wertberechnungsregeln genau entsprechenden Zollwertanmeldung und der Einreichung einer davon abweichenden Anmeldung reduzieren ließe.

49 Ich glaube nicht, dass der Gerichtshof einem derartigen Sophismus zustimmen kann, da er in seinem eingangs genannten Urteil vom 15. Dezember 1987 seinerseits festgestellt hat, dass die Zollregelung der Gemeinschaft, in diesem Fall die Verordnung Nr. 1430/79, Raum für einen gutgläubigen Irrtum und für die Berichtigung der für den Einführer ungünstigen Folgen dieses Irrtums bietet.

50 Ich begnüge mich also damit, aus dem Urteil Brown Boveri zu schließen, dass es Artikel 8 der Richtlinie 79/695/EWG des Rates vom 24. Juli 1979 zur Harmonisierung der Verfahren für die Überführung von Waren in den zollrechtlich freien Verkehr einem Einführer, der es versäumt hat, einen Kostenfaktor, der — sofern er getrennt ist — nicht zollwertmäßig zu erfassen ist, in seiner Zollwerterklärung getrennt anzugeben, nicht erlaubte, diese Anmeldung nach der zollrechtlichen Freigabe der Waren durch die Zollbehörden zu berichtigen.

51 Diese Entscheidung kann wohl nicht dadurch in Frage gestellt werden, dass die vorgenannte Richtlinie nicht mehr in Kraft ist. Die Bestimmungen des Artikels 8 dieser Richtlinie werden nämlich in Artikel 65 des Zollkodex wiedergegeben, der wie folgt lautet:

Dem Anmelder wird auf Antrag bewilligt, eine oder mehrere Angaben in der Anmeldung zu berichtigen, nachdem diese von den Zollbehörden angenommen worden ist. Die Berichtigung darf nicht zur Folge haben, dass sich die Anmeldung auf andere als die ursprünglich angemeldeten Waren bezieht. Eine Berichtigung wird jedoch nicht mehr zugelassen, wenn der Antrag gestellt wird, nachdem die Zollbehörden

a) den Anmelder davon unterrichtet haben, dass sie eine Beschau der Waren vornehmen wollen,

b) festgestellt haben, dass die betreffenden Angaben unrichtig sind oder

c) die Waren dem Anmelder bereits überlassen haben.

52 Die Zulassung etwaiger Berichtigungen bestätigt, dass der Gemeinschaftsgesetzgeber einräumt, dass Einführern Irrtümer unterlaufen und sie diese berichtigen können. Die zeitliche Begrenzung für die Wahrnehmung der Berichtigungsmöglichkeit erscheint mir durchaus begründet.

53 Es muss natürlich vermieden werden, dass sich ein Einführer, der eine falsche Anmeldung abgegeben hat, deren Unrichtigkeit — diese beruht sicherlich nicht immer auf einer redlichen Absicht des Anmelders — von den Behörden entdeckt wurde oder auf dem Wege der Entdeckung ist, durch eine im letzten Augenblick abgegebene Berichtigung seiner Anmeldung den Folgen einer Handlung entziehen kann, die sich als klarer Betrug erweisen könnte.

54 Wenn die Ware überlassen ist und damit nicht mehr der physischen Kontrolle der Zollstellen unterliegt, erscheint es auch verständlicherweise unter dem Gesichtspunkt der Betrugsmöglichkeit zu gefährlich, dann noch eine Berichtigung zuzulassen; man hätte allerdings vielleicht in einem genau umrissenen Rahmen eine flexible Lösung mit Berichtigungen für nicht in Zusammenhang mit der physischen Konsistenz der Waren stehende Faktoren ins Auge fassen können. Dies ist indessen nicht geschehen.

55 Ist demnach Overland entsprechend der Auffassung der Regierung des Vereinigten Königreichs und der Kommission die Maxime Dura lex sed lex entgegenzuhalten?

Zur dritten Frage

56 Dieser Schluss hätte sich zwangsläufig ergeben, wenn Artikel 78 Absatz 1 des Zollkodex nicht, wie erinnerlich, Folgendes vorsehen würde:

Die Zollbehörden können nach der Überlassung der Waren von Amts wegen oder auf Antrag des Anmelders eine Überprüfung der Anmeldung vornehmen.

57 Die dem Zollkodex vorausgehende Gemeinschaftsregelung enthielt keine gleichwertige Bestimmung. Dies hat die Kommission in der mündlichen Verhandlung bestätigt. Die genannte Bestimmung wurde daher vermutlich nach Feststellung einer Lücke im früheren System eingefügt, wobei es der Gemeinschaftsgesetzgeber wohl für erforderlich hielt, auch für die Zeit nach der Überlassung der Ware die Möglichkeit einer Berichtigung von Zollanmeldungen vorzusehen.

58 Artikel 78 verstößt vielleicht prima facie gegen Artikel 65 des Kodex, da er eine Überprüfung dessen zulässt, was nach diesem Artikel nicht mehr berichtigt werden kann. Dieser Widerspruch besteht jedoch nur scheinbar.

59 Das Überprüfungssystem unterscheidet sich nämlich vom Berichtigungssystem. Während dieses einseitig ist und vom Einführer ausgeht, liegt die Überprüfung bei den Zollbehörden.

60 Zwar bezieht sich sowohl Artikel 65 als auch Artikel 78 auf einen Antrag des Anmelders; ich glaube jedoch nicht, dass die Beantragung einer Handlung der Verwaltung dieselbe Dynamik besitzt wie der Antrag, selbst etwas vornehmen zu dürfen.

61 Die Verwaltung muss vielmehr zulassen, dass eine Berichtigung vorgenommen wird, während sie zweifellos nicht gehalten ist, einem bei ihr gestellten Antrag auf Überprüfung stattzugeben. Die Berichtigung ist nichts anderes als die Ersetzung einer einseitigen Anmeldung durch eine andere, bevor die Behörde jede Kontrolle der Richtigkeit der ursprünglichen Anmeldung vorgenommen hat, so dass schwerlich ersichtlich ist, wie die Zollbehörde die Berichtigung mit der Aussage zurückweisen könnte, sie sei nicht begründet.

62 Die Überprüfung ist hingegen Sache der Verwaltung, und sie erfolgt entweder aus eigenem Antrieb oder auf Antrag des Einführers, jedoch nur, sofern sie berechtigt erscheint. Diese zwingende Voraussetzung erlaubt es, dass sie nach Überlassung der Waren einsetzt.

63 Die Ausübung dieser Überprüfungsbefugnis durch die Verwaltung kann meines Erachtens nicht der gerichtlichen Kontrolle entzogen werden, so dass ein Einführer, der einen begründeten Überprüfungsantrag gestellt hat, im Fall der Ablehnung seines Antrags die Berechtigung dieser Ablehnung gerichtlich bestreiten kann. Es erscheint mir trotz der Formulierung des Artikels 78 Absatz 1, der das Wort können verwendet, nicht denkbar, dass die Zollbehörden auf diesem Gebiet über eine unanfechtbare Ermessensbefugnis verfügen.

64 Eine ablehnende Entscheidung kann nur dann gerechtfertigt sein, wenn die Zollverwaltung dartun kann, dass die vom Einführer zur Stützung seines Überprüfungsantrags angeführten Gründe nicht zulässig sind. Dies wäre offensichtlich bei einem angeblichen Irrtum der Fall, der bei genauerer Betrachtung gar keiner ist, z. B., weil ein Einführer mit der Anmeldung eines höheren Zollwerts als erforderlich vermeiden will, dass Bestimmungen zur Anwendung kommen, die die Gemeinschaftsregelung bei einer Niedrigpreiseinfuhr vorsieht. Ein solcher Fall könnte auch dann vorliegen, wenn der Irrtum auf einer unentschuldbaren Fahrlässigkeit beruht, da der Einführer grundsätzlich loyal mit den Zollbehörden zusammenarbeiten muss und sein Verhalten nicht von einer gänzlichen Nachlässigkeit ihnen gegenüber geprägt sein darf.

65 Es erübrigt sich, alle Fälle in Betracht zu ziehen, in denen eine Ablehnung der Überprüfung gerechtfertigt wäre. Zu prüfen ist vielmehr, ob Overland unter den gegebenen Umständen ein Anrecht auf eine Überprüfung hatte, wenn man davon ausgehen kann, dass ihr Erstattungsantrag nach Artikel 236 des Zollkodex dahin auszulegen war, dass er notwendigerweise einen Antrag auf Überprüfung ihrer Zollwertanmeldung umfasste.

66 Dies steht meines Erachtens außer Zweifel. Nach den Angaben des vorlegenden Gerichts haben die Commissioners nämlich anerkannt, dass es sich um einen echten, gutgläubigen und entschuldbaren Irrtum handelt, zumal sie zunächst die Erstattung der zuviel gezahlten Beträge gewährt hatten. Ihr Umdenken ließe sich durch einen der drei nachstehenden Gründe erklären. Sie sind entweder zu der Feststellung gelangt, dass einem Erstattungsantrag nach Artikel 236 des Zollkodex nicht stattgegeben werden kann, ohne dass zuvor eine Überprüfung der Zollwertanmeldung vorgenommen wurde, die im vorliegenden Fall wohl nicht ausdrücklich beantragt worden war; ich werde noch darlegen, was von dieser Erklärung zu halten ist. Oder sie haben zu Unrecht angenommen, dass Artikel 65 nach der Überlassung der Waren jede Überprüfung dieser Anmeldung ausschließt, ohne zu prüfen, ob sie hier nicht Artikel 78 anwenden müssen. Oder sie haben schließlich Artikel 78 tatsächlich in Betracht gezogen und sind indessen davon ausgegangen, dass ihnen diese Bestimmung eine absolute Ermessensfreiheit einräumt, die hier nicht zum Zuge kommen muss.

67 Wie auch das vorgenannte Urteil Hepp zeigt, soll mit den Gemeinschaftsvorschriften über den Zollwert jedenfalls ein gerechtes, einheitliches und neutrales Zollbewertungssystem ohne den Gebrauch willkürlicher oder fiktiver Zollwerte geschaffen werden. Die zuständige nationale Behörde muss demnach eine Überprüfung des Zollwerts vornehmen, wenn sie im Besitz der Erklärungen und Nachweise eines Einführers ist und zu dem Schluss gelangt, dass es sich um einen in gutem Glauben begangenen Irrtum handelt.

68 Nach Vornahme dieser Überprüfung obliegt es den genannten Behörden, Artikel 78 Absatz 3 des Zollkodex anzuwenden, der, wie erinnerlich, wie folgt lautet: Ergibt die nachträgliche Prüfung der Anmeldung, dass bei der Anwendung der Vorschriften über das betreffende Zollverfahren von unrichtigen oder unvollständigen Grundlagen ausgegangen worden ist, so treffen die Zollbehörden unter Beachtung der gegebenenfalls erlassenen Vorschriften die erforderlichen Maßnahmen, um den Fall unter Berücksichtigung der ihnen bekannten neuen Umstände zu regeln.

69 Aufgrund dieser Bestimmung sind demnach die zuviel gezahlten Beträge zu erstatten.

Zur vierten Frage

70 Zu bemerken ist indessen noch, dass sich Overland nach den Ausführungen des vorlegenden Gerichts nur auf Artikel 236 des Zollkodex gestützt und somit unmittelbar um eine Erstattung ersucht hat, ohne einen Antrag gemäß Artikel 78 des Kodex zu stellen.

71 Wie bereits dargelegt, hätten die Commissioners dieses Ersuchen im Rahmen des Artikels 78 prüfen können, wobei die Anwendung dieses Artikels zu dem von Overland gewünschten konkreten Ergebnis geführt hätte, nämlich zu einer Erstattung. Sie taten es offensichtlich nicht und blieben bei Artikel 236.

72 Es ist also zu prüfen, ob das Gemeinschaftsrecht bei richtiger Auslegung in einem derartigen Fall die Entscheidung zulässt, gemäß Artikel 242 des Zollkodex die Rückzahlung der bereits erstatteten Beträge zu verlangen. Da das eingangs genannte Urteil vom 15. Dezember 1987 einen Irrtum des Einführers ausdrücklich als Erstattungsgrund im Sinne der Verordnung Nr. 1430/79 zulässt, Overland zudem zweifellos keinen ungünstigen Gebrauch von den verschiedenen Wahlmöglichkeiten gemacht hat, sondern dieser Firma ein tatsächlicher Irrtum unterlaufen ist, und ihr auch kein betrügerisches Vorgehen vorgeworfen werden kann, ist davon auszugehen, dass die Voraussetzungen des Artikels 236 Absatz 1 erfüllt sind, indem ein Betrag entrichtet wurde, der gesetzlich nicht geschuldet war.

73 Überdies wurde der Erstattungsantrag unbestritten vor Ablauf der in Artikel 236 Absatz 2 des Kodex festgesetzten Frist von drei Jahren gestellt. Wenn Overland den genannten Irrtum unmittelbar im Hinblick auf die Vergünstigung des Artikels 236 geltend gemacht hat, ohne zuvor gemäß Artikel 78 eine Entscheidung zur Überprüfung der Zollwertanmeldung anzustreben, so kann ihr dies nicht entgegengehalten werden, da andernfalls in Artikel 236 eine weitere Voraussetzung eingeführt würde, die darin nicht enthalten ist.

74 Es sind jedoch noch zwei Einwände zu prüfen, die gegen die vorstehend dargelegte Auffassung erhoben werden könnten.

75 Der erste Einwand könnte sich auf den Wortlaut des Artikels 236 stützen, nach dessen Absatz 1 Einfuhr-... abgaben insoweit erstattet [werden], als nachgewiesen wird, dass der Betrag im Zeitpunkt der Zahlung nicht gesetzlich geschuldet war. Man könnte versucht sein, daraus — mit der Regierung des Vereinigten Königreichs — abzuleiten, dass der erhöhte Zollbetrag (er ergibt sich aus der Einbeziehung der Einkaufsprovision in den Zollwert), der nach der Logik des Systems zweifellos nicht gesetzlich geschuldet war, indessen als im Zeitpunkt der Zahlung gesetzlich geschuldet anzusehen ist, da die Einfuhrprovision zu dieser Zeit nicht vom Warenpreis unterschieden worden war.

76 Kann also ein zu einem wesentlichen Zeitpunkt des Verfahrens begangener Irrtum den Wirtschaftsteilnehmer einer an sich nicht gerechtfertigten Abgabe unterwerfen? Gibt es das Recht auf eine Abgabenbelastung ohne Einkaufsprovision nicht in absoluter Weise, sondern hängt dieses Recht gänzlich von einer zu treffenden praktischen Vorsichtsmaßnahme ab?

77 Zur Stützung dieser These könnte man geltend machen, dass grundsätzlich jeder das Gesetz kennen muss und ein professioneller Wirtschaftsteilnehmer größte Sorgfalt walten lassen muss.

78 Dem könnte man entgegenhalten, dass ein Einführer bei allen Angaben seiner Anmeldung gleich sorgfältig handeln muss, mag es sich nun um die eingeführten Mengen, die Tarifstellen, die Additionen und Multiplikationen oder um die getrennt aufzuführenden Beträge handeln.

79 Soll sich also der Betrag der gesetzlich geschuldeten Abgaben nur nach den zum Zeitpunkt der Zahlung dieser Abgaben gemachten Angaben bemessen, so müsste dies für alle Umstände gelten, die sich auf die Berechnung dieses Betrages auswirken.

80 Dies entspricht indessen nicht der Auffassung der Regierung des Vereinigten Königreichs und der Kommission, die ohne eigentliche Erklärung davon ausgehen, dass sozusagen normale Fehler einerseits und Fehler wegen einer versäumten Unterscheidung im Sinne von Artikel 33 andererseits unterschiedlich zu behandeln seien.

81 Diese Differenzierung überzeugt mich jedoch nicht, da sie meines Erachtens keine Grundlage im Zollkodex findet. Es ist keineswegs ersichtlich, weshalb es durchaus entschuldbar sein soll, dass jemand in seiner Anmeldung z. B. 50 Tonnen einer Ware angibt, während in Wirklichkeit nur 5 Tonnen eingeführt wurden, auf der anderen Seite aber der versäumte Abzug einer Einkaufsprovision von der Rechnung als unentschuldbar angesehen werden soll.

82 Meines Erachtens stellt sich die Situation wie folgt dar: Die Regel, nach der eine Einkaufsprovision zu trennen ist, soll die Durchführung der Zollabfertigung erleichtern. Sie soll eine einfache und klare Leitlinie für die Zollbediensteten und Einführer festlegen, stellt jedoch keine unwiderlegbare Vermutung für die gesetzlich geschuldeten Abgaben auf.

83 Abgesehen von den Fehlern, die sie selbst feststellen, erfüllen die Zollbediensteten ihre Aufgabe anhand der Informationen, die ihnen gegeben werden; dies gilt sowohl für die Mengen als auch für die sonstigen Umstände, die bei der Berechnung der Zölle zu berücksichtigen sind. Wenn der Einführer zu hohe Zölle vermeiden will, liegt ihm besonders daran, keine Warenmenge anzugeben, die größer ist als die tatsächlich eingeführte Menge, ebenso wie er jedes Interesse daran hat, den dem Verkäufer gezahlten Preis von der Einkaufsprovision zu trennen. Tut er dies nicht, muss er zu hohe Abgaben entrichten, und wenn er seinen Irrtum feststellt, muss er das Berichtigungs- oder Überprüfungsverfahren mit allen damit verbundenen Zeitverlusten und Kosten einleiten. Alle Fehlerarten können jedoch Gegenstand dieser Verfahren sein. Es gibt keine Fehler, die korrigiert werden könnten, und andere, bei denen dies nicht der Fall wäre.

84 Maßgebend ist demnach der tatsächlich gesetzlich geschuldete Betrag und nicht der gesetzlich geschuldete Betrag zum Zeitpunkt einer Zahlung, die unter Zugrundelegung einer irrtümlichen Zollanmeldung vorgenommen wurde. Die Worte im Zeitpunkt der Zahlung gesetzlich geschuldeter Betrag stellen lediglich auf die zu diesem Zeitpunkt geltenden Zölle ab.

85 Sodann könnte man auch versucht sein, einzuwenden, dass die Heilung eines Irrtums, wie er Overland unterlaufen ist, unmöglich erscheint, da die Zollschuld entstanden war, was von diesem Zeitpunkt an eine Überprüfung ausschließt. Was sagen die Rechtstexte dazu?

86 Artikel 201 Absatz 2 des Zollkodex bestimmt: Die Zollschuld entsteht in dem Zeitpunkt, in dem die betreffende Zollanmeldung angenommen wird.

87 Artikel 63 des Kodex lautet: Anmeldungen, die den Voraussetzungen des Artikels 62 entsprechen, werden von den Zollbehörden unverzüglich angenommen, sofern die betreffenden Waren gestellt worden sind.

88 Artikel 235 enthält die Definition der Erstattung. Danach gilt als a) Erstattung: die Rückzahlung der Gesamtheit oder eines Teils der entrichteten Einfuhr- oder Ausfuhrabgaben.

89 Zölle werden also entrichtet, wenn die Anmeldung angenommen wurde und die Zollschuld entstanden war. Wenn die Artikel 235 und 236 indessen die Möglichkeit der Erstattung bereits entrichteter Zölle vorsehen, so zeigt dies, dass eine Erstattung auch erfolgen kann, wenn eine Zollschuld bereits entstanden war, so dass die Entstehung dieser Schuld als solche kein Erstattungshindernis darstellt. (Die einzige Voraussetzung für die Erstattung ist die, dass kein betrügerisches Vorgehen vorliegt; vgl. Artikel 236 Absatz 1.)

90 Aus all diesen Gründen komme ich somit zu dem Schluss, dass der Irrtum, der in der unterlassenen Trennung der Einkaufsprovision von dem dem Verkäufer tatsächlich gezahlten Preis lag, auch nach der Überlassung der Waren berichtigt werden kann und dass der Einführer, sofern die Voraussetzungen des Artikels 236 erfüllt sind, Anspruch auf Erstattung der Beträge hat, die er zuviel gezahlt hat, weil die Einkaufsprovision in den Zollwert einbezogen worden war.

Ergebnis

91 Demnach schlage ich dem Gerichtshof vor, die Fragen des VAT and Duties Tribunal London (Vereinigtes Königreich) wie folgt zu beantworten:

Erste und zweite Frage

Die Artikel 29, 32 und 33 des Zollkodex sind dahin auszulegen, dass die Einkaufsprovision nicht als Teil des für die Waren tatsächlich gezahlten oder zu zahlenden Preises der Abgabe unterliegt, ihr jedoch unterliegen kann, wenn sie in der Zollanmeldung nicht getrennt aufgeführt ist.

Dritte Frage

Gelangen die zuständigen Behörden zu dem Schluss, dass die Einkaufsprovision aufgrund eines Irrtums des Betroffenen nicht vom gezahlten oder zu zahlenden Preis getrennt wurde, und kann ein betrügerisches Vorgehen des Betroffenen gänzlich ausgeschlossen werden, so sind sie nach Artikel 78 des Zollkodex gehalten, in die Überprüfung der Anmeldung und somit in einen niedrigeren Zollwert einzuwilligen.

Vierte Frage

In dem in der Antwort auf die dritte Frage genannten Fall hat der Einführet nach dem Zollkodex, insbesondere nach dessen Artikel 236, Anspruch auf Erstattung der auf die Einkaufsprovision entrichteten Abgaben.