Europäischer Gerichtshof Schlussanträge des Generalanwalts vom 19.05.2004 – C-170/03

Schlussanträge des Generalanwalts

M. Poiares Maduro

vom 19. Mai 2004

1 Mit diesem Vorabentscheidungsersuchen bittet der Hoge Raad der Nederlanden um Auslegung von Begriffen wie Übersiedlungsgut und gehört, die in der Verordnung (EWG) Nr. 918/83 des Rates vom 28. März 1983 über das gemeinschaftliche System der Zollbefreiungen (im Folgenden: Verordnung Nr. 918/83) verwendet werden. Die Fragen stellen sich in einem Rechtsstreit über die von einer Privatperson, die ihren gewöhnlichen Wohnsitz von Österreich in die Niederlande verlegt hat, auf einen in die Niederlande eingeführten PKW zu zahlende Steuer. In diesem Zusammenhang wird auch die Frage der Anwendbarkeit der Richtlinie 83/183/EWG des Rates vom 28. März 1983 über Steuerbefreiungen bei der endgültigen Einfuhr persönlicher Gegenstände durch Privatpersonen aus einem Mitgliedstaat zu prüfen sein.

I — Sachverhalt des Ausgangsverfahrens und Vorlagefragen

2 J. H. M. Feron (im Folgenden: Kläger) war in Österreich bei der Océ Österreich GmbH (im Folgenden: Arbeitgeber oder Océ) beschäftigt. Vom 18. Oktober 1996 bis zum 14. Dezember 1997 überließ Océ ihm einen PKW zur persönlichen und geschäftlichen Nutzung. In dieser Zeit stand der PKW dem Kläger vollständig und ausschließlich zur Verfügung, verblieb jedoch im Eigentum des Arbeitgebers. Am 15. Dezember 1997 machte der Kläger von der ihm bei Überlassung des PKW im Oktober 1996 eingeräumten Kaufoption Gebrauch.

3 Im Januar 1998 verließ der Kläger seinen gewöhnlichen Wohnsitz in Österreich und zeigte am 10. Februar 1998 bei der niederländischen Gemeinde Venlo an, dass er sich dort niederlasse.

4 Am 4. März 1998 erließ der Inspecteur des Staatssecretaris van Financiën einen Bescheid, mit dem es abgelehnt wurde, den PKW, den der Kläger von Österreich in die Niederlande verbracht hatte, von der Steuer auf PKW und Krafträder (belasting van personenauto's en motorrijwielen, im Folgenden: BPM) zu befreien. Der Inspecteur stellte sich auf den Standpunkt, dass die bei Verlegung des gewöhnlichen Wohnsitzes von einem Mitgliedstaat in einen anderen für Umzugsgut geltende Befreiung von der BPM im vorliegenden Fall nicht anwendbar sei.

5 Dieser Bescheid liegt dem Rechtsstreit zwischen dem Kläger und dem Staatssecretaris van Financiën zugrunde, der schließlich vor den Hoge Raad gelangte und zu diesem Vorabentscheidungsersuchen führte.

6 Der Hoge Raad führt in seinem Vorlagebeschluss aus, dass die BPM nach Artikel 1 Absatz 2 der Wet op de belasting van personenauto's en motorrijwielen 1992, dem Gesetz über die Steuer auf Personenkraftwagen und Krafträder von 1992 (im Folgenden: BPM-Gesetz), bei Eintragung eines PKW oder eines Kraftrads in das Register der ausgegebenen Kennzeichen anfällt.

7 Artikel 14 Absatz 1 des BPM-Gesetzes bestimmt: Personenkraftwagen und Krafträder aus Drittländern, die für bestimmte Zwecke oder unter bestimmten Umständen in die Niederlande verbracht werden, können durch Verordnung unter Festlegung von Voraussetzungen und Beschränkungen von der Steuer befreit werden.

8 Artikel 14 Absatz 1 des BPM-Gesetzes wurde durch den Uitvoeringsbesluit belasting van personenauto's en motorrijwielen vom 24. Dezember 1992 durchgeführt, einer Verordnung zur Durchführung des BPM-Gesetzes (im Folgenden: BPM-Verordnung). Artikel 4 Absatz 1 der BPM-Verordnung lautet: Personenkraftwagen und Krafträder aus Drittländern sind von der Steuer befreit, wenn im Hinblick auf ihre Überführung in den zollrechtlich freien Verkehr Anspruch auf die Befreiung von Einfuhrabgaben besteht oder bestehen würde, wenn die Fahrzeuge aus einem anderen Land als einem Mitgliedstaat der Europäischen Union in den zollrechtlich freien Verkehr überführt würden.

9 Nach Artikel 4 Absatz 1 der BPM-Verordnung sind PKW und Krafträder aus Drittländern einschließlich der Mitgliedstaaten der Europäischen Union von der BPM befreit, wenn bei der Überführung in den zollrechtlich freien Verkehr eine Befreiung von Einfuhrabgaben nach der Verordnung Nr. 918/83 gewährt wird. In seinem Vorlagebeschluss geht der Hoge Raad nicht auf die Frage ein, ob die Richtlinie 83/183, die eine spezifische Regelung für Steuerbefreiungen bei der endgültigen Einfuhr persönlicher Gegenstände durch Privatpersonen aus einem Mitgliedstaat enthält, im vorliegenden Fall anwendbar ist.

10 Artikel 2 der Verordnung Nr. 918/83 bestimmt: Von den Eingangsabgaben befreit ist vorbehaltlich der Artikel 3 bis 10 das Übersiedlungsgut natürlicher Personen, die ihren gewöhnlichen Wohnsitz in das Zollgebiet der Gemeinschaft verlegen.

11 Nach Artikel 3 der Verordnung Nr. 918/83 gilt die Befreiung nur für Übersiedlungsgut, das a) außer in umständehalber gerechtfertigten Sonderfällen dem Beteiligten gehört und, falls es sich um nicht verbrauchbare Waren handelt, von ihm an seinem früheren gewöhnlichen Wohnsitz mindestens sechs Monate vor dem Zeitpunkt der Aufgabe seines gewöhnlichen Wohnsitzes in dem Herkunfts-Drittland benutzt worden ist ....

12 Im Sinne der Verordnung Nr. 918/83 gelten nach Artikel 1 Absatz 2 als

Übersiedlungsgut: Waren, die zum persönlichen Gebrauch der Beteiligten oder für ihren Haushalt bestimmt sind.

Als Übersiedlungsgut gelten insbesondere:

...

Fahrräder und Krafträder, private Personenkraftwagen und deren Anhänger, Camping-Anhänger, Wassersportfahrzeuge und Sportflugzeuge.

Als Übersiedlungsgut gelten ferner auch die Haushaltsvorräte in den von einer Familie üblicherweise als Vorrat gehaltenen Mengen, Haustiere, Reittiere sowie tragbare Instrumente für handwerkliche oder freiberufliche Tätigkeiten, die der Beteiligte zur Ausübung seines Berufs benötigt. Das Übersiedlungsgut darf seiner Art und Menge nach keinen kommerziellen Zweck erkennen lassen;

...

13 Der Rechtsstreit zwischen dem Kläger und dem Staatssecretaris van Financiën betrifft, wie sich aus den beiden Rechtsmittelgründen ergibt, die der Staatssecretaris van Financiën vor dem Hoge Raad geltend macht, erstens die Einstufung des klägerischen PKW als Übersiedlungsgut im Sinne der Artikel 2 und 3 der Verordnung Nr. 918/83 und zweitens die Frage, ob der PKW dem Kläger mindestens sechs Monate vor dem Zeitpunkt der Aufgabe seines gewöhnlichen Wohnsitzes gehört hat.

14 In Anbetracht dieser tatsächlichen und rechtlichen Gegebenheiten hat der Hoge Raad dem Gerichtshof die folgenden drei Fragen vorgelegt:

1. Ist ein PKW, der einer natürlichen Person von ihrem Arbeitgeber zur Verfügung gestellt worden ist und von ihr sowohl zu beruflichen als auch zu privaten Zwecken genutzt wird, als Übersiedlungsgut im Sinne von Artikel 1 Absatz 2 Buchstabe c der Verordnung (EWG) Nr. 918/83 ... anzusehen?

2. Ist Artikel 3 Absatz 1 Buchstabe a dieser Verordnung, wonach Übersiedlungsgut dem Beteiligten mindestens sechs Monate vor dem Zeitpunkt der Aufgabe seines gewöhnlichen Wohnsitzes in dem Herkunftsdrittland gehört haben muss, so auszulegen, dass dem Beteiligten, dem ein Gegenstand im Rahmen der Verrichtung von Tätigkeiten für den Eigentümer des Gegenstands gegen oder ohne eine Vergütung zur Verfügung gestellt worden ist, dieser Gegenstand im Sinne der vorgenannten Bestimmung gehört?

3. Ist es für die Antwort auf die zweite Frage von Bedeutung, ob der Beteiligte während des gesamten Zeitraums von sechs Monaten das Recht hat, den PKW zu kaufen?

15 Die niederländische Regierung und die Kommission haben schriftliche und mündliche Erklärungen abgegeben. Darauf werde ich im Rahmen der Würdigung der in diesem Rechtsstreit aufgeworfenen Rechtsfragen eingehen.

II — Würdigung

A — Vorbemerkungen

16 An dieser Stelle erscheinen einige Bemerkungen angebracht, um die Reichweite der hier aufgeworfenen Fragen und die Vorgehensweise bei ihrer Prüfung oder die Reihenfolge ihrer Behandlung bestimmen zu können.

17 Wie von der niederländischen Regierung in ihren schriftlichen Erklärungen ausdrücklich vorgetragen, gelten die in der Verordnung Nr. 918/83 enthaltenen Voraussetzungen für die Befreiung von gemeinschaftlichen Einfuhrabgaben nach den niederländischen Vorschriften entsprechend für die Befreiung eines von einer natürlichen Person, die ihren gewöhnlichen Wohnsitz in die Niederlande verlegt, eingeführten PKW von der BPM. Die Befreiung von der BPM wird daher unabhängig davon gewährt, ob die in die Niederlande übersiedelnde Person ihren gewöhnlichen Wohnsitz in einem Mitgliedstaat oder einem Nichtmitgliedstaat hatte.

18 Diese Verweisung der niederländischen Vorschriften auf die Regelung in Titel I der Verordnung Nr. 918/83 über die Befreiung von Eingangsabgaben für das Übersiedlungsgut von natürlichen Personen, die ihren gewöhnlichen Wohnsitz aus einem Drittland in die Gemeinschaft verlegen, hat zur Folge, dass der Fall, in dem eine Person ihren gewöhnlichen Wohnsitz aus einem Nichtmitgliedstaat in die Niederlande verlegt, und der Fall, in dem sie ihren gewöhnlichen Wohnsitz aus einem Mitgliedstaat in die Niederlande verlegt, im Hinblick auf die Befreiung von der BPM gleichbehandelt werden.

19 Die Kommission weist in ihren schriftlichen Erklärungen darauf hin, dass der Gemeinschaftsgesetzgeber zusätzlich zur Verordnung Nr. 918/83 in Richtlinie 83/183 eine besondere gemeinschaftsrechtliche Regelung für Steuerbefreiungen bei der endgültigen Einfuhr persönlicher Gegenstände durch Privatpersonen aus einem Mitgliedstaat erlassen habe. Nach Ansicht der Kommission betrifft der vorliegende Fall eine Steuer auf von einer Privatperson, die ihren gewöhnlichen Wohnsitz von einem Mitgliedstaat in einen anderen verlegt, eingeführte persönliche Gegenstände und fällt somit in den Anwendungsbereich der Richtlinie 83/183. Sollte die Richtlinie 83/183, wie die Kommission meint, eine Steuerbefreiung vorsehen, die dem Kläger unmittelbar zugute kommt, wird dies für die Entscheidung des Hoge Raad im Ausgangsverfahren ausschlaggebend sein.

20 Da es Aufgabe des Gerichtshofes ist ..., alle Bestimmungen des Gemeinschaftsrechts auszulegen, die die staatlichen Gerichte benötigen, um die bei ihnen anhängigen Rechtsstreitigkeiten zu entscheiden, auch wenn diese Bestimmungen in den dem Gerichtshof von diesen Gerichten vorgelegten Fragen nicht ausdrücklich genannt sind, kann ich dem Vorbringen der niederländischen Regierung in der mündlichen Verhandlung, dass der Gerichtshof die von der Kommission aufgeworfene Frage der Anwendbarkeit der Richtlinie 83/183 nicht prüfen könne, nicht zustimmen. Diese Frage werde ich zuerst prüfen.

21 Sollte der Gerichtshof entscheiden, dass eine Steuer wie die BPM nicht unter die Steuerbefreiungsregelung der Richtlinie 83/183 fallt, ist zweitens zu prüfen, ob der Gerichtshof für die Auslegung von Bestimmungen und Begriffen der Verordnung Nr. 918/83 zuständig ist, die im vorliegenden Fall aufgrund einer Verweisung im niederländischen nationalen Recht anwendbar ist.

22 Ist die Frage der Zuständigkeit des Gerichtshofes für die Auslegung der Verordnung Nr. 918/83 zu bejahen, so sind schließlich die spezifischen Fragen des Hoge Raad zu beantworten. Dabei werde ich die zweite und die dritte Frage gemeinsam prüfen. Die Kaufoption, die dem Kläger vom Arbeitgeber bei der Überlassung des PKW eingeräumt wurde, stellt einen Umstand dar, der zusammen mit anderen in Frage 2 genannten Umständen zu prüfen ist.

B — Die Frage der Anwendbarkeit der Richtlinie 83/183

1. Die Ziele der Richtlinie 83/183 und die der Definition ihres Anwendungsbereichs zugrunde liegenden Erwägungen

23 Artikel 1 der Richtlinie definiert den Anwendungsbereich der Richtlinie wie folgt:

(1) Die Mitgliedstaaten gewähren unter den Bedingungen und in den Fällen, die nachstehend genannt sind, bei der endgültigen Einfuhr persönlicher Gegenstände durch Privatpersonen aus einem anderen Mitgliedstaat Befreiung von Umsatzsteuern, Sonderverbrauchsteuern und sonstigen Verbrauchsabgaben, die normalerweise hierbei erhoben werden.

(2) Diese Richtlinie gilt nicht für spezifische und/oder regelmäßige Abgaben für die Benutzung dieser Gegenstände innerhalb des Landes, beispielsweise Abgaben für die Zulassung von Kraftfahrzeugen, Straßenverkehrsabgaben, Fernsehgebühren.

24 Die Richtlinie 83/183 wurde durch die Richtlinie 91/680/EWG des Rates vom 16. Dezember 1991 zur Ergänzung des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems und zur Änderung der Richtlinie 77/388/EWG im Hinblick auf die Beseitigung der Steuergrenzen teilweise aufgehoben. Nach Artikel 2 Absatz 2 der Richtlinie 91/680 endet [d]ie Geltungsdauer der Mehrwertsteuer-Vorschriften folgender Richtlinien ... am 31. Dezember 1992: ... — Richtlinie 83/183/EWG. Entsprechend hob die Richtlinie 92/12/EWG des Rates vom 25. Februar 1992 über das allgemeine System, den Besitz, die Beförderung und die Kontrolle verbrauchsteuerpflichtiger Waren die Richtlinie 83/183 teilweise auf, indem sie in Artikel 23 Absatz 3 vorsah, dass [d]ie die Verbrauchsteuern betreffenden Bestimmungen der folgenden Richtlinien ... am 31. Dezember 1992 ihre Gültigkeit [verlieren]: ... - Richtlinie 83/183/EWG. Obwohl sie also teilweise aufgehoben wurde, bleibt die Richtlinie 83/183 — außer in Bezug auf die Mehrwertsteuer und die Verbrauchsteuern — nach Vollendung des Binnenmarktes 1992 in Kraft.

25 Die Richtlinie 83/183 bezweckt, durch Einführung einer harmonisierten Regelung über Befreiungen von Umsatzsteuern, Sonderverbrauchsteuern und sonstigen Verbrauchsabgaben auf die Einfuhr von Gegenständen steuerliche Hemmnisse zu beseitigen, die den freien Personenverkehr in der Gemeinschaft behindern. Hierfür werden persönliche Gegenstände, die von einer Privatperson eingeführt werden, die ihren gewöhnlichen Wohnsitz von einem Mitgliedstaat in einen anderen verlegt, nach Artikel 1 Absatz 1 unter den in der Richtlinie 83/183 genannten Voraussetzungen von den normalerweise anfallenden Verbrauchsteuern befreit.

26 Mit dieser Richtlinie soll erreicht werden, dass eine Privatperson, die im Herkunftsmitgliedstaat persönliche Gegenstände erworben und dort die entsprechenden Steuern entrichtet hat, im Mitgliedstaat des neuen Wohnsitzes keine Verbrauchsteuern auf diese Gegenstände entrichten muss, da dies zweifellos den freien Personenverkehr in der Gemeinschaft behindern würde. Hätte eine Privatperson, die zum Zeitpunkt des Erwerbs persönlicher Gegenstände (z. B. eines Fernsehgeräts oder eines PKW) an ihrem gewöhnlichen Wohnsitz alle Verbrauchsteuern entrichtet hat, als Folge einer Übersiedlung in einen anderen Mitgliedstaat weitere Verbrauchsteuern auf dieselben Gegenstände zu entrichten, würde dies die Umzugsentscheidung beeinflussen. Die Besteuerung im neuen Wohnmitgliedstaat würde einen Anreiz für die Person darstellen, die persönlichen Gegenstände im Herkunftsstaat zurückzulassen und letztlich zu beschließen, nicht umzuziehen.

27 Mit diesen Zielen ist durchaus vereinbar, dass der Gemeinschaftsgesetzgeber bestimmte Abgaben und Steuern ausdrücklich vom Anwendungsbereich der Befreiungsregelung der Richtlinie 83/183 ausgeschlossen hat. Artikel 1 Absatz 2 sieht nämlich ausdrücklich vor, dass spezifische und/oder regelmäßige Abgaben für die Benutzung dieser [persönlichen] Gegenstände innerhalb des Landes nicht in den Anwendungsbereich der Richtlinie fallen und damit nicht von der darin enthaltenen Befreiungsregelung erfasst werden.

28 Aus Artikel 1 Absätze 1 und 2 ergibt sich, dass die Definition des Anwendungsbereichs der Richtlinie 83/183 auf der Unterscheidung zwischen den für die Benutzung der Gegenstände innerhalb des Landes anfallenden Steuern und den normalerweise bei der Einfuhr solcher Gegenstände anfallenden Verbrauchsteuern beruht. An dieser Stelle geht es um die zentrale Frage, was für die Benutzung der Gegenstände innerhalb des Landes im Sinne des Artikels 1 Absatz 2 bedeutet. Um diese Auslegung vornehmen und die Folgefrage beantworten zu können, ob die BPM eine Steuer für die Benutzung von Fahrzeugen in den Niederlanden ist, ist es erforderlich, die Gründe für die Aufnahme des Artikels 1 Absatz 2 in die Richtlinie zu prüfen.

29 Artikel 1 Absatz 2 war im ursprünglichen Richtlinienvorschlag, den die Kommission dem Rat am 30. Oktober 1975 vorgelegt hatte, nicht enthalten, wurde jedoch später auf Verlangen einiger Mitgliedstaaten, insbesondere des Königreichs Dänemark, eingefüg.

30 Es leuchtet nämlich nicht ein, warum ein Gemeinschaftsbürger, der seinen Wohnsitz dauerhaft in einen anderen Mitgliedstaat verlegt und folglich dort lebt bzw. Gegenstände benutzt, von Abgaben befreit sein sollte, die an diese Benutzung der Gegenstände in diesem Mitgliedstaat anknüpfen. Die Aufnahme des Absatzes 2 in Artikel 1 ist deshalb verständlich, und zwar insoweit, als die Benutzung bestimmter Gegenstände innerhalb eines Landes Kosten für den Staat mit sich bringen kann, die durch die Benutzung dieser Gegenstände in seinem Gebiet entstehen. Zu diesen Kosten gehören z. B. der Ausbau und die Erhaltung des Straßennetzes, die Gewährleistung von Sicherheit, Überwachung und Rettungsdiensten für Fahrzeugnutzer im Gebiet des Staates und auch Umweltkosten. Ein Mitgliedstaat kann daher zu Recht beschließen, im Hinblick auf diese Kosten bestimmte Steuern von den Personen zu erheben, die letztlich für diese Kosten verantwortlich sind, weil sie diese Gegenstände dauerhaft in seinem Gebiet benutzen. Dies wird durch die beispielhafte Aufzählung solcher Steuern in Artikel 1 Absatz 2 der Richtlinie 83/183 bestätigt: Abgaben für die Zulassung von Kraftfahrzeugen, Straßenverkehrsabgaben, Fernsehgebühren.

31 Diese Kosten können je nach den spezifischen Voraussetzungen für die Nutzung von Kraftfahrzeugen in dem jeweiligen Gebiet von Staat zu Staat unterschiedlich sein. Sie beziehen sich auf den jeweiligen Staat. Die entsprechenden Steuern und Abgaben sind daher ebenfalls von Land zu Land unterschiedlich. Ferner können die Staaten unterschiedliche Entscheidungen über den Umfang und die Art der im Zusammenhang mit den durch die Fahrzeugnutzung verursachten Kosten stehenden Besteuerung treffen. Dass es den einzelnen Mitgliedstaaten freisteht, solche Steuern zu erheben, erlegt Privatpersonen, die ihren gewöhnlichen Wohnsitz von einem Mitgliedstaat in einen anderen verlegen, keinesfalls eine Steuerbelastung auf; dies wäre mit der Richtlinie 83/183 unvereinbar. Dies gilt natürlich nur dann, wenn solche Steuern einen Zusammenhang mit den Kosten für die Benutzung der Gegenstände innerhalb des Landes aufweisen.

32 Wie der Gerichtshof in der Rechtssache CuraAnlagenfestgestellt hat, ist die Besteuerung von Kraftfahrzeugen nicht harmonisiert und unterscheidet sich erheblich von einem Mitgliedstaat zum anderen. Obwohl die Zulassung ... in dieser Hinsicht als natürliche Folge der Ausübung dieser Steuerhoheit erscheint, sind die Mitgliedstaaten bei der Ausübung ihrer Steuerhoheit auf diesem Gebiet frei, sofern sie dabei das Gemeinschafisrecht beachten.

33 Die Richtlinie 83/183 stellt eine solche Grenze dar, die das Gemeinschaftsrecht der Befugnis der Mitgliedstaaten setzt, Verbrauchsteuern auf die Einfuhr von Kraftfahrzeugen durch Privatpersonen zu erheben, die ihren gewöhnlichen Wohnsitz von einem Mitgliedstaat in einen anderen verlegen. Die Befugnis der Mitgliedstaaten, in diesem Zusammenhang Steuern zu erheben, hat der Gesetzgeber in Artikel 1 Absatz 2 der Richtlinie positiv und ausdrücklich auf Steuern für die Benutzung des PKW im Gebiet des jeweiligen Staates beschränkt. Verbrauchsteuern hingegen beeinflussen die Entscheidung über den Kauf des PKW. Diese Entscheidung richtet sich nach den zum Zeitpunkt des Kaufs geltenden steuerlichen Bedingungen und sollte nicht im Nachhinein durch eine spätere Entscheidung, in einen anderen Mitgliedstaat überzusiedeln, beeinflusst werden. Wird auf die spätere Einfuhr des PKW im Zuge eines dauerhaften Wohnsitzwechsels eine Steuer erhoben, die sich de facto negativ auf die ursprüngliche Kaufentscheidung auswirkt, behindert diese Steuer sicherlich die Entscheidung, in einen anderen Mitgliedstaat überzusiedeln. Mit anderen Worten, die Entscheidung, in einen anderen Mitgliedstaat überzusiedeln, sollte in Bezug auf die im Herkunftsmitgliedstaat getroffene frühere Konsumentscheidung neutral sein. Ist dies nicht der Fall, wird die Umzugsentscheidung in erheblichem Maß betroffen.

2. Ist der Umstand, dass die Steuer bei der Zulassung zu entrichten ist, für die Einordnung einer Steuer wie der BPM als eine Steuer für die Benutzung des PKW im Sinne des Artikels 1 Absatz 2 der Richtlinie 83/183 entscheidend?

34 Nach den Ausführungen des Hoge Raad wird die BPM bei der Zulassung des Fahrzeugs erhoben, und Steuern wie Abgaben für die Zulassung von Kraftfahrzeugen (oder in der französischen Fassung droits perçus lors de l'immatriculation des voitures automobiles) werden in Artikel 1 Absatz 2 als Beispiele für Abgaben für die Benutzung des PKW angeführt.

35 Dass der Steuertatbestand für eine Steuer wie die BPM die Zulassung des PKW ist, stellt nur ein erstes Anzeichen dafür dar, dass es sich um eine Steuer für die Benutzung des PKW innerhalb des Landes handelt. Wäre dies für die Einordnung als eine Steuer für die Benutzung des PKW entscheidend, würde es sich bei der Kategorie der Abgaben für die Zulassung von Kraftfahrzeugen um einen allgemeinen Begriff handeln, unter den ein Mitgliedstaat jegliche Steuer unabhängig von deren wesentlichen Merkmalen und Zwecken aufgrund der bloßen chronologischen Tatsache subsumieren könnte, dass er sie bei der Zulassung des Fahrzeugs erhebt. Auf diese Weise könnte ein Mitgliedstaat weiterhin echte Verbrauchsteuern auf eingeführte Gegenstände erheben, sofern die Steuer nach Einfuhr des Gegenstands in das Land auf der Grundlage eines anderen Steuertatbestands wie z. B. der Zulassung des PKW anfällt. Damit würde der Richtlinie 83/183 hinsichtlich der Einfuhr von Kraftfahrzeugen jede praktische Wirksamkeit genommen. Auch wäre es praktisch unmöglich, bei der von der Richtlinie 83/183 beabsichtigten Harmonisierung der Steuerbefreiungsregelung Einheitlichkeit zu erreichen.

36 Zur Veranschaulichung dieses Aspekts sei von zwei hinsichtlich ihrer Merkmale, Zwecke und Höhe identischen Steuern ausgegangen, die von zwei Mitgliedstaaten jeweils im Zusammenhang mit der Einfuhr eines PKW erhoben werden. Die eine, die im Mitgliedstaat X nach Einfuhr des PKW bei dessen Zulassung zu entrichten ist, würde als nicht in den Anwendungsbereich der Richtlinie 83/183 fallend betrachtet, während bezüglich der anderen die Befreiung greifen würde, nur weil Mitgliedstaat Y beschlossen hat, sie zu einem früheren Zeitpunkt zu erheben, nämlich bei der Einfuhr des Fahrzeugs in das Staatsgebiet.

37 Wie Generalanwältin Stix-Hackl in der Rechtssache Lindfors ausgeführt hat, schließt die Tatsache alleine, dass eine Steuer infolge oder als Voraussetzung einer Zulassung erhoben wird, nicht schon [aus], dass man diese auch als eine Art Einfuhr-Verbrauchsteuer betrachten könnte. Dass eine bestimmte Steuer Zulassungssteuer heißt und zu diesem Zeitpunkt erhoben wird, erübrigt nicht die Prüfung ihrer Merkmale und Zwecke, die für die Feststellung unerlässlich ist, dass die Steuer materiell für die Benutzung des Fahrzeugs innerhalb des Landes erhoben wird und daher rechtlich aus dem Anwendungsbereich der Richtlinie 83/183 herausfällt. Bei der Prüfung, ob eine Steuer wie die BPM eine Steuer für die Benutzung des PKW in den Niederlanden im Sinne des Artikels 1 Absatz 2 der Richtlinie 83/183 ist, sind demnach die Artikel 1 Absatz 2 zugrunde liegenden Erwägungen, die Zwecke der Steuerbefreiungsregelung der Richtlinie 83/183 und die wesentlichen materiellen Merkmale einer Steuer wie der BPM zu berücksichtigen.

38 Die niederländische Regierung hat in der mündlichen Verhandlung vorgetragen, dass die BPM eine Steuer für die Benutzung des Gegenstands und keine Einfuhr-Verbrauchsteuer sei, da eine Privatperson jederzeit beschließen könne, ein Fahrzeug als Teil ihres Übersiedlungsguts einzuführen, um es zu Hause oder in einem Museum als Teil einer Fahrzeugsammlung aufzubewahren, und so zu vermeiden, es nach der Einfuhr zulassen zu müssen.

39 Dieses Argument zeige, dass eine bei der Zulassung erhobene Steuer die Einfuhr des PKW nicht wie eine unmittelbar bei der Einfuhr zu entrichtende Steuer berühren könne, weil die Privatperson, die das Fahrzeug einführe, vom Mitgliedstaat bei der Zulassung erhobene Steuern vermeiden könne. Es belege daher die grundlegende Bedeutung der Unterscheidung zwischen Steuern, die bei der Zulassung erhoben würden, und Steuern, die zu einem früheren Zeitpunkt erhoben würden. Daran lasse sich auch erkennen, dass die Verwendung dieses Kriteriums den Zwecken der Richtlinie 83/183 nicht widerspreche, da eine Privatperson, die ein Kraftfahrzeug mit der Absicht einführe, es außerhalb des Straßennetzes in einem Museum oder in einer Garage aufzubewahren, bei der Einfuhr des Fahrzeugs keine Steuern zu entrichten habe. Dieses Beispiel zeige, dass die Steuerbefreiungsregelung der Richtlinie immer wirksam bleibe.

40 Meiner Ansicht nach besteht kein Zweifel daran, dass eine Privatperson es in der Tat vorziehen kann, den eingeführten PKW nicht zuzulassen, indem sie einfach beschließt, ihn zu Hause oder in einem Museum aufzubewahren. Das Problem dabei ist, dass dies nur in dem sehr ungewöhnlichen Fall vorkommt, in dem jemand beschließt, sein Kraftfahrzeug mit der Absicht einzuführen, es nicht für den normalen und eigentlichen Zweck, für den ein Kraftfahrzeug bestimmt ist, nämlich zur Benutzung als Beförderungsmittel, zu verwenden.

41 Es ist daran zu erinnern, dass der Gerichtshof in der Rechtssache Kommission/Belgien ein ähnliches Argument wie das von der niederländischen Regierung vorgetragene zurückgewiesen hat. Generalanwalt Mischo hat damals festgestellt, dass [d]ie Hypothese, jemand kaufe ein Kraftfahrzeug, ohne zugleich ein Nummernschild zu beantragen, ... nämlich derartig außergewöhnlich [ist], dass man sie vernachlässigen kann. Ich muss darauf hinweisen, dass das Argument im Kontext der Rechtssache Kommission/Belgien gewichtiger sein könnte als im vorliegenden Fall. Es ist nämlich plausibler, dass jemand ein Kraftfahrzeug in einem Mitgliedstaat kauft, es aber in einem anderen Mitgliedstaat zulassen will, als dass eine Privatperson, die ihren gewöhnlichen Wohnsitz von einem Mitgliedstaat in einen anderen verlegt, ein Fahrzeug — und zu ihren persönlichen Gegenständen wird höchstwahrscheinlich nur ein Fahrzeug gehören — zu einem anderen Zweck als dem einführt, es seiner normalen und eigentlichen Zweckbestimmung gemäß als Beförderungsmittel auf den Straßen zu benutzen.

42 Damit übereinstimmend hat der Gerichtshof in einem anderen Zusammenhang ähnliche formale Argumente ebenfalls zurückgewiesen. In der Rechtssache Lehtonen vertrat der Gerichtshof die Ansicht, dass eine bestimmte Regelung von Transferfristen die Freizügigkeit von Arbeitnehmern, die ihre Tätigkeit in einem anderen Mitgliedstaat ausüben wollen, dadurch einschränkt, dass sie Vereinen untersagt, Basketballspieler, die nach einem bestimmten Zeitpunkt verpflichtet wurden, bei Meisterschaftsspielen einzusetzen. Der Gerichtshof hat entschieden, dass solche Regeln zwar nicht die Beschäftigung solcher Spieler betreffen, die nicht eingeschränkt wird ... Da die Teilnahme an diesen Begegnungen das wesentliche Ziel der Tätigkeit eines Berufsspielers ist, liegt es auf der Hand, dass eine Regelung, die diese Teilnahme beschränkt, auch die Beschäftigungsmöglichkeiten des betroffenen Spielers einschränkt. Anzunehmen, dass ein Kraftfahrzeug von jemandem eingeführt werden könnte, um es nicht auf der Straße zu benutzen, heißt, die eigentliche Zweckbestimmung eines Kraftfahrzeugs zu ignorieren, genauso wie die die Annahme, dass ein Basketballspieler von einem Verein beschäftigt werden könnte, um nicht in Meisterschaftsspielen zu spielen, bedeutet, den eigentlichen Zweck der Tätigkeit eines Berufsspielers zu ignorieren. In beiden Fällen läuft das in diesem Mitgliedstaat aufgestellte Hindernis nämlich auf eine Einschränkung der Freiheit, in diesen Staat überzusiedeln, hinaus.

3. 1st die BPM materiell eine Steuer für die Benutzung des Fahrzeugs im Gebiet des Mitgliedstaats im Sinne des Artikels 1 Absatz 2?

43 Artikel 1 Absatz 2 der Richtlinie 83/183 nimmt Bezug auf spezifische und/oder regelmäßige Abgaben für die Benutzung persönlicher Gegenstände innerhalb des Landes. Regelmäßige Abgaben sind Abgaben, die in wiederkehrenden Abständen zu entrichten sind, wie z. B. die in bestimmten Mitgliedstaaten existierenden Straßenverkehrsabgaben. In den Niederlanden stellt die Motorrijtuigenbelasting ein gutes Beispiel für eine Straßenverkehrsabgabe dar, die unzweifelhaft nicht in den Anwendungsbereich der Richtlinie 83/183 fällt. Dass sie für die Benutzung des Kraftfahrzeugs in den Niederlanden erhoben wird, lässt sich, wie die Kommission in der mündlichen Verhandlung vorgetragen hat, daran erkennen, dass die Zahlung der Abgabe ausgesetzt werden kann, wenn der PKW nicht in Gebrauch ist. Dies ist durchaus einleuchtend, wenn man bedenkt, dass der Eigentümer des Fahrzeugs während des Zeitraums, in dem der PKW nicht in Gebrauch ist, keine Kosten im Zusammenhang mit seiner Benutzung innerhalb des Landes verursacht. Für die Verknüpfung zwischen der Steuer und der Fahrzeugnutzung ist dies der entscheidende Beleg.

44 In Artikel 1 Absatz 2 werden auch spezifische Abgaben für die Benutzung des Kraftfahrzeugs innerhalb des Landes genannt. Es gibt zahlreiche Beispiele solcher spezifischer Abgaben, die nicht regelmäßig zu entrichten sind, aber eindeutig an die Benutzung des Fahrzeugs anknüpfen, wie z. B. Autobahn- oder Brückenmaut. Eine bestimmte Autobahn kann von jemandem ein einziges Mal, niemals oder mehrmals benutzt werden. Diese Abgaben fallen anders als Straßenverkehrsabgaben nicht regelmäßig an. Man kann sich auch spezifische Abgaben mit Umweltschutzzielen vorstellen, z. B. Gebühren für den Zugang von Kraftfahrzeugen zu einem bestimmten Nationalpark, auch wenn die Gebühr keinen Bezug zur Zeitspanne aufweist, für die sich der jeweilige PKW in dem Schutzgebiet befindet.

45 Auch eine spezifische Abgabe, die nur einmal erhoben wird, kann eindeutig an die Benutzung des Kraftfahrzeugs im Sinne des Artikels 1 Absatz 2 anknüpfen. So ist es bei der Zulassungsgebühr, die in den Niederlanden zusammen mit der BPM bei der Zulassung des Fahrzeugs erhoben wird. Nach den Erläuterungen der niederländischen Regierung und der Kommission fällt diese Gebühr, die sich 2004 auf 47,20 Euro beläuft, eindeutig für die Benutzung des Fahrzeugs in den Niederlanden an. Sie weist die Merkmale einer Gebühr auf, die die Verwaltungskosten im Zusammenhang mit der Zulassung des Fahrzeugs in diesem Mitgliedstaat kompensieren soll.

46 Diese sind meines Erachtens die leichten Fälle von Steuern, die nicht in den Anwendungsbereich der Richtlinie 83/183 fallen, weil ihre Merkmale erkennen lassen, dass sie materiell — und nicht nur formal — für die Benutzung des Fahrzeugs innerhalb des Landes erhoben werden. Die Prüfung der Merkmale dieser Steuern zeigt, dass zwischen ihrer Entrichtung und den mit der Fahrzeugnutzung verbundenen Kosten, seien es Kosten für den Bau und den Unterhalt von Autobahnen und Brücken, Umweltkosten oder Verwaltungskosten, eine sachliche Verknüpfung besteht. Bei der BPM ist dies nicht der Fall.

47 Die niederländische Regierung hat in der mündlichen Verhandlung ausgeführt, dass die BPM nicht dazu diene, die durch die Benutzung der Fahrzeuge im Staatsgebiet entstehenden Kosten zu kompensieren. Das Aufkommen der BPM gehöre zu den allgemeinen Einnahmen des Staates, die in den Staatshaushalt flössen und nicht unmittelbar an die mit der Fahrzeugnutzung im Staatsgebiet verbundenen Kosten anknüpften.

48 Nach den dem Gerichtshof unterbreiteten Beweismitteln lassen die Merkmale einer Steuer wie der BPM keine materielle Anknüpfung an die mit der Fahrzeugnutzung im Staatsgebiet verbundenen Kosten erkennen. Eine Steuer wie diese hat nicht einmal einen Bezug zu den Verwaltungskosten der Zulassung (einschließlich der Kosten des Nummernschilds), die bereits durch eine andere spezifische, von der niederländischen Regierung ebenfalls bei der Zulassung des Fahrzeugs erhobene Abgabe kompensiert werden.

49 Letzteres bedeutet jedoch nicht, anders als die Kommission meint, dass eine Steuer wie die BPM auf den bloßen Ausgleich der mit der Zulassung des Fahrzeugs in den Niederlanden verbundenen Verwaltungskosten beschränkt werden müsste, um unter Artikel 1 Absatz 2 zu fallen. Eine solche Auslegung des Artikels 1 Absatz 2 ist zu eng und wird durch den Wortlaut der englischen Fassung, die auf motor vehicle registration fees verweist, nicht überzeugend gestützt. Meiner Ansicht nach geht aus Artikel 1 Absatz 2 klar hervor, dass Mitgliedstaaten bei der Zulassung oder zu jedem anderen Zeitpunkt Abgaben erheben können, sofern diese für die Benutzung des Fahrzeugs innerhalb des Landes in dem Sinne anfallen, dass ihre wesentlichen Merkmale auf eine Beziehung zwischen diesen Abgaben und den mit der Fahrzeugnutzung im Staatsgebiet verbundenen Kosten (Verwaltungskosten oder andere) hinweisen.

50 Eine solche Verknüpfung mit der Fahrzeugnutzung in den Niederlanden kann für eine Steuer wie die BPM außer für den Steuertatbestand, der, wie ich ausgeführt habe, ein rein zufalliges und formales Zeichen für diese Verknüpfung ist, nicht anerkannt werden. Darüber hinaus ergibt sich aus den niederländischen Rechtsvorschriften eindeutig, dass es an einer solchen Verknüpfung mit der Benutzung fehlt. Dies lässt sich nämlich daran erkennen, dass Kraftfahrzeuge aus dem Ausland (einem Mitgliedstaat oder einem Nichtmitgliedstaat) nach den niederländischen Rechtsvorschriften dann von der BPM befreit werden, wenn sie nach der Verordnung Nr. 918/83 bei ihrer Überführung in den freien Verkehr von Einfuhrabgaben befreit sind. Die niederländische Regierung hebt in ihren Erklärungen hervor, dass die in der Verordnung Nr. 918/83 für die Befreiung von den gemeinschaftlichen Einfuhrabgaben aufgestellten Voraussetzungen für die Gewährung der Befreiung von der BPM entsprechend gelten. Diese Verweisung auf die Verordnung Nr. 918/83 im Wege der Analogie ist mit einer Einstufung einer Steuer wie der BPM als einer materiell für die Benutzung des Fahrzeugs in den Niederlanden erhobenen Steuer nicht vereinbar.

51 Aus wirtschaftlicher Sicht gäbe es nämlich keine rationale Erklärung dafür, warum das BPM-Gesetz und die BPM-Verordnung — wie sie es tatsächlich tun — einen PKW, der von einer Person, die ihren gewöhnlichen Wohnsitz in die Niederlande verlegt hat, endgültig eingeführt worden ist, unter Verweisung auf die Verordnung Nr. 918/83 von der Steuer befreien sollten, wenn die BPM materiell als eine Steuer für die Benutzung des Gegenstands in diesem Mitgliedstaat konzipiert wäre. Diese Befreiung würde bedeuten, dass der niederländische Gesetzgeber den in die Niederlande Zugezogenen im Vergleich mit allen anderen Nutzern von Kraftfahrzeugen, die diese in den Niederlanden zugelassen und zwangsläufig die BPM entrichtet haben, den Status typischer Trittbrettfahrer zuerkennt. Privatpersonen, die mit ihren Kraftfahrzeugen endgültig in die Niederlande übersiedeln, könnten ihre Fahrzeuge dort zulassen und benutzen und alle mit dieser Benutzung innerhalb des Landes verbundenen Kosten verursachen, und zwar weitgehend zu Lasten aller anderen Bürger, die immer in den Niederlanden gelebt haben und deshalb bei der Zulassung ihrer Fahrzeuge die BPM entrichten mussten. Dies steht in direktem Widerspruch zum oben bereits beschriebenen Zweck, den Artikel 1 Absatz 2 der Richtlinie 83/183 verfolgt, wenn er ausdrücklich anerkennt, dass es den Mitgliedstaaten freisteht, spezifische und/oder regelmäßige Abgaben für die Benutzung dieser Gegenstände innerhalb des Landes zu erheben.

52 Hingegen ist die im niederländischen Recht gewährte Befreiung durchaus einleuchtend, wenn eine Steuer wie die BPM als eine Verbrauchsteuer eingeordnet wird, von der der niederländische Gesetzgeber aufgrund der hohen Beträge, um die es geht, und auch des Umstands, dass alle Verbrauchsteuern schon im Herkunftsland entrichtet worden sind, eine Befreiung vorsah.

53 Diese Erwägungen stehen in Einklang mit den Gründen für die Steuerbefreiungsregelung der Richtlinie 83/183, und zwar trotz der grundlegenden Meinungsverschiedenheit, die zwischen der Kommission und der niederländischen Regierung besteht, weil Letztere sich nicht nach der Richtlinie 83/183 verpflichtet sieht, eine Befreiung von der BPM zu gewähren. Sie gewährt zwar die Befreiung, aber nur unter den etwas strengeren Voraussetzungen der Verordnung Nr. 918/83. Die Gründe für die im BPM-Gesetz und der BPM-Verordnung vorgesehene Befreiung und die Gründe für die in der Richtlinie 83/183 vorgesehene Befreiung sind funktionell die gleichen. Insofern kann eine Steuer wie die BPM nach niederländischem Recht vernünftigerweise nicht als eine Steuer für die Benutzung des Fahrzeugs innerhalb des Landes eingestuft werden. Hierbei ist davon auszugehen, dass eine Entscheidung wie diejenige des niederländischen Steuergesetzgebers, eine Befreiung von der BPM analog zu einer Befreiung von Einfuhrabgaben zu gewähren, eine wirtschaftlich rationale Grundlage hat und nicht das Ergebnis einer wirtschaftlich irrationalen Großzügigkeit ist, die überdies alle PKWEigentümer, die immer in den Niederlanden gewohnt haben, benachteiligen würde.

54 Darüber hinaus ist die Berechnungsgrundlage der BPM nach den Angaben der Kommission in der mündlichen Verhandlung, die die niederländische Regierung nicht bestritten hat, der Nettolistenpreis des Fahrzeugs, der grundsätzlich dem empfohlenen Endverkaufspreis des Fahrzeugs entspricht, am Tag der Ausgabe des Nummernschilds oder, bei einem Gebrauchtwagen, am Tag der ersten Ingebrauchnahme abzüglich der Umsatzsteuer und der BPM. Der Prozentsatz der BPM beläuft sich auf ca. 45 % abzüglich eines bestimmten Festbetrags je nach Alter des Fahrzeugs.

55 Zum einen stellt die Höhe der BPM, wie die Kommission ausführt, tatsächlich ein entscheidendes Hemmnis für den freien Zuzug von Personen in die Niederlande dar und widerspricht damit dem Zweck der Richtlinie 83/183, wie er in Artikel 1 Absatz 1 dargelegt ist. Das bedeutet nicht, dass Steuern für die Benutzung nicht hoch sein können. Sie können durchaus hoch sein, aber nur so hoch, wie es eine nachgewiesene materielle Verknüpfung mit der Benutzung des Gegenstands innerhalb des Landes gibt, die hier fehlt. Wie hoch zu hoch ist, ist eine schwierige Frage; es lässt sich aber leicht feststellen, dass die Steuer im vorliegenden Fall so hoch ist, dass man vernünftigerweise unmöglich irgendeine Verknüpfung mit der Fahrzeugnutzung erkennen kann. Ihre Berechnung auf der Grundlage des Listenpreises des Fahrzeugs (mit dem die KaufentScheidung zusammenhängt) ist ein weiterer Beleg für ihren Verbrauchsteuercharakter.

56 Zum anderen zeigt sich an der Höhe des Steuersatzes und daran, dass die Besteuerungsgrundlage für die BPM grundsätzlich der Listenpreis des Fahrzeugs und nicht etwa der Hubraum ist, dass die Steuer eindeutig dazu dient, dem Staat Einnahmen zu verschaffen. Eine Steuer mit den Merkmalen der BPM kann kaum als eine materiell für die Benutzung des Gegenstands innerhalb des Landes erhobene Steuer betrachtet werden, sondern stellt vielmehr eine Verbrauchsteuer dar, die grundsätzlich auf ein Kraftfahrzeug erhoben wird, sobald es von einer Privatperson endgültig in die Niederlande eingeführt wird.

4. Wirkt die BPM wie eine Verbrauchsteuer im Sinne des Artikels 1 Absatz 1 der Richtlinie 83/183?

57 Die Schlussfolgerung, dass eine Steuer wie die BPM trotz des allein vom Staat gewählten, rein zufälligen zeitlichen Aspekts, dass sie nicht bei der Einfuhr, sondern bei der Zulassung erhoben wird, letztlich eine Verbrauchsteuer im Sinne des Artikels 1 Absatz 1 ist, wird durch weitere Angaben der Kommission bestätigt, die die niederländische Regierung nicht bestritten hat.

58 Der Kommission zufolge wurde die BPM 1993 zur Anpassung einer bestehenden Regelung über eine besondere Verbrauchsteuer auf Kraftfahrzeuge (bijzondere verbruiksbelasting van personenauto's, im Folgenden: BVB) eingeführt, bei der der Steuertatbestand die Einfuhr oder Lieferung des Fahrzeugs und nicht seine Zulassung war. Steuern auf die Einfuhr von Gegenständen, die von einem Mitgliedstaat in einen andern verbracht werden, waren seit dem 31. Dezember 1992 verboten, und deshalb, so die Kommission, sollte das BPM-Gesetz die Besteuerungsgrundlage der BVB erhalten, indem die Steuer zu einem anderen Zeitpunkt erhoben wurde.

59 Der Gerichtshof hat diese niederländische Steuer im Zusammenhang mit der Prüfung der Vereinbarkeit der BVB mit dem gemeinschaftlichen Mehrwertsteuersystem in der Rechtssache Wisselink bereits untersucht Die BVB wurde nur pinmal erhoben und dann auf der folgenden Umsatzstufe vollständig abgewälzt; sie betrug 18,2% für den bis zu 10000 NLG betragenden Teil des Listenpreises und 27,3 % für den 10000 NLG übersteigenden Teil des Listenpreises. Das BPM-Gesetz verweist in Artikel 9 Absatz 8, der den der BVB entsprechenden Betrag vom Listenpreis, der für die Berechnung der Besteuerungsgrundlage der BPM herangezogen wird, abzieht, wenn die Ausgabe des Nummernschilds oder die erste Ingebrauchnahme des Fahrzeugs vor dem 1. Januar 1993 erfolgte, als die BVB — nicht aber die BPM — existierte, ausdrücklich auf die BVB. So wie der Betrag der BPM nicht in den Listenpreis einbezogen wird, wurde der Betrag der früheren BVB von diesem Listenpreis in Abzug gebracht.

60 Das BPM-Gesetz geht demnach von der Gleichwertigkeit der BPM und der zuvor bestehenden besonderen Verbrauchsteuer aus. Insofern ist die Beziehung zwischen diesen beiden Steuern, auch wenn dieser Fall im Licht der in einem anderen Zusammenhang in der Rechtssache Kommission/Belgien angestellten Erwägungen geprüft würde, meines Erachtens eng genug, um den theoretischen Unterschied zwischen den jeweiligen Steuertatbeständen der beiden Steuern zu beseitigen.

61 Wie der Gerichtshof im Urteil Wisselink festgestellt hat, weist die BVB zwar nicht die Merkmale einer Umsatzsteuer auf, ist jedoch eine Verbrauchsteuer ..., deren Bemessungsgrundlage proportional zum Preis der Personenkraftwagen ist ... [S]ie wird nur einmal, im Zeitpunkt der Lieferung durch den Hersteller oder der Einfuhr, angewandt und sodann vollständig auf die nächste Umsatzstufe abgewälzt, ohne dass eine erneute Besteuerung erfolgte. Weiter ist die entrichtete BVB zwar nicht auf der vorangegangenen Stufe abzugsfähig, sie ist jedoch Bestandteil des Wiederverkaufspreises des Fahrzeugs. Auch bei der BPM fließt der entrichtete Steuerbetrag unwiderruflich in den Preis des PKW bei zukünftigen Transaktionen ein (d. h. ohne Möglichkeit der Erstattung oder Aussetzung) und wird auf den nächsten Käufer des PKW abgewälzt. Dieses Merkmal ist kennzeichnend für eine Verbrauchsteuer, nicht aber für die bereits beschriebenen regelmäßigen oder spezifischen Steuern für die Benutzung des Fahrzeugs.

62 Als eine Verbrauchsteuer, die materiell die Einfuhr von Kraftfahrzeugen zum Zeitpunkt der Zulassung betrifft, bietet sie ein gutes Beispiel für die Art von Hindernissen für die Personenfreizügigkeit in der Gemeinschaft, die mit der Richtlinie 83/183 beseitigt werden sollten. Man braucht sich nur den Fall eines Herrn A vorzustellen, der im Mitgliedstaat X gewohnt und gearbeitet hat. Dort kaufte er einen PKW und entrichtete bei dessen Zulassung eine Steuer wie die BPM. Ein Jahr später siedelte er in den Mitgliedstaat Y über, um dort zu arbeiten. Dort musste A den PKW erneut zulassen und — wieder — eine Steuer mit den Merkmalen der BPM entrichten. Sollte A am Ende dieses Jahres beschließen, in einen anderen Mitgliedstaat überzusiedeln (oder gar in den Mitgliedstaat X zurückzukehren ...), hätte er zum dritten Mal eine Steuer wie die BPM zu entrichten. A musste für jeden Umzug von einem Mitgliedstaat in einen anderen einen sehr hohen Preis zahlen, der sich ungefähr auf ein Drittel des Listenpreises des Fahrzeugs belief. Für A verdoppelten sich die Kosten des Fahrzeugs, während der Marktwert natürlich abnahm. Wäre A im Mitgliedstaat X geblieben, wäre ihm ein solcher Verlust nicht entstanden, obwohl er das Fahrzeug im Großen und Ganzen genauso genutzt hätte.

63 Eine Steuer wie die niederländische BPM, die nur einmal bei der auf die Einfuhr folgende Zulassung eines Kraftfahrzeugs erhoben wird, deren Betrag auf der Grundlage des Listenpreises des Fahrzeugs berechnet, in dessen Kosten einbezogen und bei späteren das Fahrzeug betreffenden Umsätzen abgewälzt wird und deren Merkmale materiell keine Anknüpfung an die mit der Benutzung des Fahrzeugs innerhalb des Landes verbundenen Kosten erkennen lassen, stellt daher meines Erachtens keine Steuer dar, die nach Artikel 1 Absatz 2 der Richtlinie 83/183 nicht in deren Anwendungsbereich fällt, sondern vielmehr eine Verbrauchsteuer im Sinne des Artikels 1 Absatz 1 der Richtlinie 83/183, dem hier einschlägigen gemeinschaftsrechtlichen Instrument, die grundsätzlich auf persönliche Gegenstände erhoben wird, die von einer Privatperson, die ihren gewöhnlichen Wohnsitz von einem Mitgliedstaat in einen anderen verlegt, endgültig eingerührt werden.

C — Die Befugnis des Gerichtshofes, Bestimmungen eines gemeinschaftsrechtlichen Instruments auszulegen, das kraft nationalen Rechts anwendbar ist

64 Sollte der Gerichtshof der Auffassung sein, dass die Richtlinie 83/183 im Ausgangsverfahren nicht anwendbar ist, sind die spezifischen Fragen des Hoge Raad zur Auslegung bestimmter Begriffe und Bestimmungen der Verordnung Nr. 918/83 zu prüfen.

65 Es steht fest, dass die Verordnung Nr. 918/83 im dem Hoge Raad vorliegenden Fall nur kraft des nationalen niederländischen Rechts anwendbar ist. Diese Verordnung gilt für die Einfuhr von Gegenständen aus Nichtmitgliedstaaten und betrifft die Befreiung von Eingangsabgaben der Gemeinschaft. Sie ist daher nicht auf dauerhafte Einfuhren aus einem Mitgliedstaat anwendbar.

66 Dennoch geht der Gerichtshof davon aus, dass er Bestimmungen von Gemeinschaftsrechtsakten auf Ersuchen nationaler Gerichte nach Artikel 234 EG in Fällen auslegen kann, in denen diese Bestimmungen — wie hier — aufgrund einer Verweisung des innerstaatlichen Rechts anwendbar sind. Ich möchte nicht vorschlagen, dass der Gerichtshof im vorliegenden Fall davon abweichen soll. Die Entscheidungen des Gerichtshofes waren insoweit eindeutig. In der Rechtssache Dzodzi stellte er fest, dass für die Gemeinschaftsrechtsordnung ein offensichtliches Interesse daran [besteht], dass jede Bestimmung des Gemeinschaftsrechts unabhängig davon, unter welchen Voraussetzungen sie angewandt werden soll, eine einheitliche Auslegung erhält, damit künftige unterschiedliche Auslegungen verhindert werden. Es ist sodann allein Sache der nationalen Gerichte, unter Berücksichtigung der tatsächlichen und rechtlichen Umstände des bei ihnen anhängigen Rechtsstreits die in dieser Weise ausgelegten Bestimmungen des Gemeinschaftsrechts anzuwenden.

D — Der Begriff des Übersiedlungsguts im Sinne des Artikels 2 Absatz 1 der Verordnung Nr. 918/83

67 Die erste Vorlagefrage des Hoge Raad betrifft die Auslegung des Begriffes Übersiedlungsgut im Sinne des Artikels 1 Absatz 2 Buchstabe c der Verordnung Nr. 918/83, der Übersiedlungsgut als Waren, die zum persönlichen Gebrauch der Beteiligten oder für ihren Haushalt bestimmt sind, insbesondere ... private Personenkraftwagen definiert und außerdem bestimmt, dass dazu auch tragbare Instrumente für handwerkliche oder freiberufliche Tätigkeiten [gehören], die der Beteiligte zur Ausübung seines Berufs benötigt. Das Übersiedlungsgut darf seiner Art und Menge nach keinen kommerziellen Zweck erkennen lassen ....

68 Die Frage stellt sich, weil das Fahrzeug zum Zeitpunkt seiner Einfuhr in die Niederlande 1998 zwar im alleinigen Eigentum des Klägers stand und zu seinem persönlichen Gebrauch bestimmt war, es aber bis zum 15. Dezember 1997 nicht in seinem Eigentum gestanden hatte und ihm von seinem Arbeitgeber nicht nur zu seinem persönlichen Gebrauch, sondern auch zum Gebrauch im Rahmen seiner Tätigkeit als Angestellter von Océ zur Verfügung gestellt worden war.

69 Der Begriff des Übersiedlungsguts nach Artikel 1 Absatz 2 Buchstabe c macht die Einordnung eines Fahrzeugs als Übersiedlungsgut nicht davon abhängig, dass der Beteiligte während eines bestimmten Zeitraums vor der Einfuhr alleiniger Eigentümer des Gegenstands ist. Für die Einordnung als Übersiedlungsgut genügt es, dass das Fahrzeug zum persönlichen Gebrauch der Beteiligten oder für ihren Haushalt bestimmt ist. Anders als die niederländische Regierung meint, berührt der Umstand, dass der Kläger während der sechs Monate vor der Aufgabe seines gewöhnlichen Wohnsitzes in Österreich nicht der Eigentümer des PKW war, die Einordung des Fahrzeugs als sein Übersiedlungsgut nicht.

70 Zum Zeitpunkt der Einfuhr muss das Übersiedlungsgut — nachdem es nach Artikel 1 Absatz 2 Buchstabe c als solches eingeordnet worden ist — sicherlich im Eigentum des Beteiligten stehen, um von den Eingangsabgaben befreit zu werden. Darüber hinaus stellt Artikel 3 Absatz 1 Buchstabe a der Verordnung Nr. 918/83 die Voraussetzung einer vor der Einfuhr bestehenden Beziehung zum Übersiedlungsgut auf, die eine Vorbedingung für dessen Befreiung von den Eingangsabgaben darstellt. Nach Artikel 3 Absatz 1 Buchstabe a stellt diese Beziehung nicht auf das Eigentum ab, sondern vielmehr auf den Besitz und die Nutzung während eines bestimmten Zeitraums vor der Einfuhr.

71 Jedenfalls sind dies Voraussetzungen, die erfüllt sein müssen, damit Übersiedlungsgut von den Abgaben befreit werden kann, und nicht Voraussetzungen für die Einordnung der jeweiligen Gegenstände als Übersiedlungsgut. Selbst wenn diese Voraussetzungen für die Steuerbefreiung nicht gegeben sind, können die Gegenstände nach wie vor Übersiedlungsgut des Beteiligten nach Artikel 1 Absatz 2 Buchstabe c sein (auch wenn sie nicht von den Abgaben befreit werden können), sofern sie zu seinem persönlichen Gebrauch bestimmt sind.

72 Doch sollte der Begriff des Übersiedlungsguts in Artikel 1 Absatz 2 Buchstabe c nicht auf Gegenstände beschränkt werden, die während des Zeitraums von sechs Monaten am gewöhnlichen Wohnsitz ausschließlich zum persönlichen Gebrauch des Beteiligten dienten? Nach Ansicht der niederländischen Regierung ist dies durch die Notwendigkeit einer engen Auslegung von Befreiungsbestimmungen wie derjenigen im vorliegenden Fall gerechtfertigt. Das Adjektiv ausschließlich sei daher dem persönlichen Gebrauch in der Definition des Übersiedlungsguts in Artikel 1 Absatz 2 Buchstabe c hinzuzufügen.

73 Dies stellt meines Erachtens eine besonders enge Auslegung dar. Sie führt dazu, dass Waren, die zwar zum Zeitpunkt der Einfuhr zum ausschließlichen persönlichen Gebrauch des Beteiligten dienen, während der sechs Monate vor der Verlegung des Wohnsitzes aber auch im Rahmen der Ausübung seiner beruflichen Tätigkeit benutzt wurden, nicht als Übersiedlungsgut anzusehen sind. Eine so enge Auslegung müsste durch den Zweck der Befreiungsregelung nach Kapitel I Titel I der Verordnung Nr. 918/83 gerechtfertigt sein.

74 Aus den Begründungserwägungen der Verordnung Nr. 918/83 ergibt sich, dass mit dieser Befreiung eine Abgabenerhebung vermieden werden soll, die unter bestimmten Umständen nicht gerechtfertigt [ist], wenn zum Beispiel die besonderen Bedingungen der Einfuhr keine Anwendung der üblichen Maßnahmen zum Schutz der Wirtschaft erfordern. Ferner würde die Erreichung des Zieles, die Übersiedlung in den jeweiligen Mitgliedstaat zu erleichtern und die Arbeit der Zollbehörden der Mitgliedstaaten zu vereinfachen, erschwert, wenn Übersiedlungsgut, das ohne jeden kommerziellen Zweck eingeführt wird, bei der Einfuhr mit Abgaben belastet würde.

75 Dem Aspekt der nichtkommerziellen Natur der Einfuhr kommt bei der Prüfung besondere Bedeutung zu. Er wird in Artikel 1 Absatz 2 Buchstabe c letzter Satz der Verordnung Nr. 918/83 ausdrücklich angesprochen, der die Definition des Übersiedlungsguts insofern in negativer Weise abgrenzt, als es seiner Art und Menge nach keinen kommerziellen Zweck erkennen lassen darf. Berücksichtigt man ferner, dass diese Abgabenbefreiung besonders an die Privatsphäre natürlicher Personen und ihrer Familien anküpft und keine spürbare Auswirkung auf die Steuerressourcen der Mitgliedstaaten hat, gibt es keine Rechtfertigung für die von der niederländischen Regierung vorgeschlagene enge Auslegung des Begriffes des Übersiedlungsguts.

76 Für die Einordnung eines bestimmten Gegenstands als Übersiedlungsgut einer Privatperson ist das maßgebliche Kriterium nicht, ob dieser Gegenstand in der Zeit vor der Einfuhr auch für die Ausübung ihres Berufs benutzt wird. Dies bedeutet nicht, dass es kein Übersiedlungsgut ist. Das maßgebliche Kriterium ist vielmehr, ob die zu prüfende Einfuhr nichtkommerzieller Natur ist. Die Angaben des Hoge Raad bieten keinen Anhaltspunkt dafür, dass der Kläger sein Fahrzeug zu kommerziellen Zwecken eingeführt hat.

77 Es ist daher nicht davon auszugehen, dass persönlicher Gebrauch im Sinne von ausschließlicher persönlicher Gebrauch während der letzten sechs Monate des Aufenthalts im Herkunftsland auszulegen ist. Ein solches Erfordernis wurde vom Gemeinschaftsgesetzgeber nicht ausdrücklich aufgestellt, und es besteht kein Grund für eine dahin gehende Auslegung dieser Bestimmung.

E — Der Begriff gehört im Sinne des Artikels 3 Absatz 1 der Verordnung Nr. 918/83

78 Mit der zweiten und der dritten Vorlagefrage möchte der Hoge Raad wissen, ob ein bestimmter Gegenstand (wie ein Kraftfahrzeug) im Sinne des Artikels 3 im Besitz einer Privatperson steht, wenn er ausschließlich von dieser Person benutzt wird, der Arbeitgeber und Eigentümer dieses Gegenstands ihr bei dessen Überlassung eine Kaufoption eingeräumt hat und sie diese vor dem Wohnsitzwechsel schließlich ausgeübt hat.

79 Der Gerichtshof hat entschieden, dass [d]ie einheitliche Anwendung des Gemeinschaftsrechts und der Gleichheitsgrundsatz verlangen, dass die Begriffe einer Vorschrift des Gemeinschaftsrechts, die für die Ermittlung ihres Sinnes und ihrer Bedeutung nicht ausdrücklich auf das Recht der Mitgliedstaaten verweist, in der Regel in der gesamten Gemeinschaft autonom und einheitlich auszulegen sind, wobei diese Auslegung unter Berücksichtigung des Regelungszusammenhangs und des mit der Regelung verfolgten Zweckes zu ermitteln ist.

80 Nach Artikel 3 der Verordnung Nr. 918/83 ist erforderlich, dass nicht verbrauchbares Übersiedlungsgut mindestens sechs Monate vor dem Zeitpunkt der Aufgabe seines gewöhnlichen Wohnsitzes in dem Herkunftsdrittland im Besitz des Beteiligten war und von ihm benutzt worden ist. Dadurch soll verhindert werden, dass die Abgabenbefreiung als Anreiz wirkt, unmittelbar vor dem Wohnsitzwechsel plötzliche und womöglich umfangreiche Anschaffungen zu tätigen. Mit dem Erfordernis, dass das Übersiedlungsgut dem Beteiligten während eines bestimmten Zeitraums gehört, hat der Gemeinschaftsgesetzgeber bestimmt, wie eng die Beziehung zwischen dem Beteiligten und dem Übersiedlungsgut sein muss, um diese unerwünschten Folgen zu vermeiden.

81 Der Begriff Besitz ist ein altbekannter Rechtsbegriff, zu dem es in den meisten Rechtssystemen umfangreiches Schrifttum gibt. Grob gesagt und als kleinster gemeinsamer Nenner ist Besitz durch eine tatsächliche Beziehung zu einem Gegenstand gekennzeichnet, unabhängig davon, ob man Eigentümer ist oder nicht. Damit ist die Ausübung tatsächlicher Sachherrschaft durch eine Person gemeint, entweder durch sie selbst oder mittels einer dritten Person. Unter einem anderen Blickwinkel besteht Besitz letztlich darin, dass der Besitzer nach außen hin ein Verfügungsrecht an der Sache hat, das kein Eigentumsrecht sein muss, sondern ein begrenzteres, eigentumähnliches Recht sein kann. Hier werden die Unterschiede zwischen den Rechtssystemen erkennbar, da es letztlich um das Verständnis der Struktur der Eigentumsrechte in den verschiedenen Rechtssystemen geht. Ich stimme daher der vom Hoge Raad erwähnten Möglichkeit, den Rechtsbegriff des Besitzes im Sinne des Artikels 3 der Verordnung Nr. 918/83 durch Bezugnahme auf den gewöhnlichen Sprachgebrauch oder die allgemeine Verkehrsauffassung auszulegen, nicht zu. Diese Auslegung würde nicht nur die offenkundig rechtliche Natur des Besitzbegriffes außer Acht lassen, sondern es auch erheblich erschweren, diesem Begriff im Rahmen des Artikels 3 der Verordnung Nr. 918/83 eine einheitliche Bedeutung zu geben.

82 Eine autonome Auslegung, die den Kontext und den Zweck des Besitzerfordernisses im Sinne des Artikels 3 der Verordnung Nr. 918/83 berücksichtigt, muss sich auf bestimmte, mit dem gemeinsamen Grundverständnis des Besitzbegriffes in den Mitgliedstaaten zu vereinbarende Vorüberlegungen stützen: erstens, dass jemand den Besitz an einem bestimmten Gegenstand innehaben kann, wenn er die tatsächliche Herrschaft über ihn ausübt, obwohl er nicht der Eigentümer ist und auch nicht beansprucht, der Eigentümer zu sein; und zweitens, dass der Gemeinschaftsgesetzgeber, als er den Begriff des Besitzes in Artikel 3 verwendete, dessen Bedeutung sicherlich nicht davon abhängig machen wollte, wie die einzelnen Rechtssysteme Besitz und Eigentumsrechte verstehen.

83 Dies ist zwingend, obwohl die Frage, ob bezüglich eines bestimmten Gegenstands ein Besitzverhältnis besteht, grundsätzlich von den Besitzregeln abhängt, die in dem Staat gelten, in dem sich der Gegenstand befindet, genauso wie die Beurteilung des Bestehens und/oder des Umfangs von Eigentumsrechten vom innerstaatlichen Recht des Ortes abhängt, an dem sich der Gegenstand befindet, der Lex situs. Folgte man für die Auslegung des Besitzbegriffs im Sinne des Artikels 3 der Verordnung Nr. 918/83 diesem Ansatz, würde es aufgrund der die Eigentumsrechte und somit auch den Besitz betreffenden Unterschiede in den einzelnen Rechtssystemen unmöglich, die Regelung über die Eingangsabgabenbefreiung für Übersiedlungsgut einheitlich anzuwenden.

84 In diesem Fall wäre für die Frage, ob eine bestimmte, aus einem Nichtmitgliedstaat kommende Person ein bestimmtes Übersiedlungsgut besitzt, zu prüfen, ob diese Person nach dem Recht ihres Herkunftsstaates als Besitzer anzusehen wäre. Der Begriff des Besitzes würde nämlich entsprechend dem jeweiligen Recht des Ortes variieren, an dem sich der Gegenstand während des in Artikel 3 genannten Zeitraums von sechs Monaten befand. Im Rahmen der Verordnung Nr. 918/83, in der es um die Befreiung von Abgaben im Fall der Verlegung des Wohnsitzes aus Nichtmitgliedstaaten geht, würde dies bedeuten, dass der Begriff so viele Bedeutungen haben könnte, wie es auf der Welt Rechtssysteme gibt. Dies würde für die nationalen Behörden, insbesondere die Zollbehörden, die hinsichtlich des Besitzbegriffs mit dem Recht einer nahezu unbegrenzten Zahl von Rechtssystemen vertraut sein müssten, nicht nur eine erhebliche Belastung bedeuten, sondern auch zu Uneinheitlichkeit bezüglich der durch die Verordnung Nr. 918/83 gewährten Rechte führen.

85 Um den mit der Einbeziehung des Besitzbegriffs in Artikel 3 verfolgten Zielen zu entsprechen, genügt es meines Erachtens, dass der Beteiligte während des maßgeblichen Zeitraums von sechs Monaten den Gegenstand allein genutzt hat und über ein dem Eigentümer gegenüber durchsetzbares Recht verfügte, das ihm den Eigentumserwerb ermöglichte. Es ist nicht erforderlich, dass dieses Recht nach dem Recht des Ortes des gewöhnlichen Wohnsitzes in dem Herkunftsdrittland als Eigentumsrecht einzustufen ist. Es genügt, dass es ein qualifiziertes Recht in dem Sinne ist, dass es im Falle einer Verletzung durch den Eigentümer einen Anspruch gegen diesen begründet.

86 Ich schlage dem Gerichtshof daher hilfsweise für den Fall, dass er die Richtlinie 83/183 für nicht anwendbar hält, vor, auf die zweite und die dritte Frage des Hoge Raad zu antworten, dass ein Gegenstand einer Privatperson im Sinne des Artikels 3 der Verordnung Nr. 918/83 gehört, wenn er ihr uneingeschränkt und zu ihrem ausschließlichen Gebrauch einschließlich ihres persönlichen Gebrauchs zur Verfügung steht und ihr der Arbeitgeber und Eigentümer dieses Gegenstands bei dessen Überlassung ausdrücklich eine Kaufoption eingeräumt hat.

III — Ergebnis

87 Meiner Ansicht nach sollte der Gerichtshof die Fragen des vorlegenden Gerichts somit wie folgt beantworten:

Eine Steuer wie die niederländische BPM, die nur einmal bei der auf die Einfuhr folgende Zulassung eines Kraftfahrzeugs erhoben wird, deren Betrag auf der Grundlage des Listenpreises des Fahrzeugs berechnet, in dessen Kosten einbezogen und bei späteren das Fahrzeug betreffenden Umsätzen abgewälzt wird und deren Merkmale materiell keine Anknüpfung an die mit der Benutzung des Fahrzeugs innerhalb des Landes verbundenen Kosten erkennen lassen, stellt keine Steuer dar, die nach Artikel 1 Absatz 2 der Richtlinie 83/183 nicht in deren Anwendungsbereich fällt, sondern vielmehr eine Verbrauchsteuer im Sinne des Artikels 1 Absatz 1 der Richtlinie 83/183, dem hier einschlägigen gemeinschaftsrechtlichen Instrument, die grundsätzlich auf persönliche Gegenstände erhoben wird, die von einer Privatperson, die ihren gewöhnlichen Wohnsitz von einem Mitgliedstaat in einen anderen verlegt, endgültig eingeführt werden.