Europäischer Gerichtshof Schlussanträge des Generalanwalts vom 21.01.2021 – C-53/19

SCHLUSSANTRÄGE DES GENERALANWALTS GIOVANNI PITRUZZELLA vom 21. Januar 2021 ( Verbundene Rechtssachen C‑53/19 P und C‑65/19 P Banco Santander, SA, Santusa Holding, SL gegen Europäische Kommission (C‑53/19 P) und Königreich Spanien gegen Banco Santander, SA, Santusa Holding, SL, Europäische Kommission (C‑65/19 P) „Rechtsmittel – Bestimmungen zur Körperschaftsteuer, nach denen in Spanien steuerlich ansässige Unternehmen den Geschäfts- oder Firmenwert, der sich aus dem Erwerb von Beteiligungen an im Ausland steuerpflichtigen Unternehmen ergibt, abschreiben können – Begriff der staatlichen Beihilfe – Selektivität“

1 Die vorliegenden verbundenen Rechtssachen betreffen die Rechtsmittel der Banco Santander, SA, und Santusa, SL (im Folgenden: Banco Santander und Santusa) (Rechtssache C‑53/19 P) und des Königreichs Spanien (Rechtssache C‑65/19 P) gegen das Urteil vom 15. November 2018, Banco Santander und Santusa/Kommission (

2 Die vorliegenden Rechtsmittel gehören zu einer Reihe von acht parallelen Rechtssachen, die die Aufhebung der Urteile betreffen, mit denen das Gericht die Klagen einiger spanischer Gesellschaften gegen den streitigen Beschluss oder gegen die Entscheidung 2011/5/EG der Kommission über die steuerliche Abschreibung des finanziellen Geschäfts- oder Firmenwerts bei Erwerb von Beteiligungen an ausländischen Unternehmen in Spanien (im Folgenden: Entscheidung vom 28. Oktober 2009) ( I. Sachverhalt, streitige Maßnahme und streitiger Beschluss

3 Am 10. Oktober 2007 entschied die Europäische Kommission aufgrund mehrerer in den Jahren 2005 und 2006 von Mitgliedern des Europäischen Parlaments an sie gerichteter schriftlicher Anfragen sowie aufgrund einer im Jahr 2007 bei ihr eingegangenen Beschwerde eines privaten Marktteilnehmers in Bezug auf die Regelung nach Art. 12 Abs. 5 der Ley del Impuesto sobre Sociedades (spanisches Körperschaftsteuergesetz), der durch die Ley 24/2001, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social (Gesetz Nr. 24/2001 über Steuer‑, Verwaltungs- und soziale Maßnahmen) vom 27. Dezember 2001 (

4 Mit der Entscheidung vom 28. Oktober 2009 schloss die Kommission das förmliche Prüfverfahren hinsichtlich der innerhalb der Europäischen Union erworbenen Beteiligungen. In dieser Entscheidung stellte die Kommission fest, dass die Beihilferegelung, die das Königreich Spanien nach der streitigen Maßnahme durchgeführt habe, in Bezug auf die den Begünstigten für die Durchführung innergemeinschaftlicher Erwerbe gewährten Beihilfen mit dem Binnenmarkt unvereinbar sei.

5 Die Kommission hielt jedoch das förmliche Prüfverfahren hinsichtlich der außerhalb der Union erworbenen Beteiligungen offen, da sie weitere Auskünfte erwartete, zu deren Übermittlung sich die spanischen Behörden verpflichtet hatten. Dieser Teil des Verfahrens wurde mit dem Erlass des streitigen Beschlusses geschlossen. In Art. 1 Abs. 1 dieses Beschlusses stellte die Kommission fest, dass die Beihilferegelung, die das Königreich Spanien nach der streitigen Maßnahme durchgeführt habe, „in Bezug auf die den Begünstigten für die Durchführung von Erwerben außerhalb der Union gewährten Beihilfen“ mit dem Binnenmarkt unvereinbar sei (Amtsblatt der Europäischen Union im Rahmen der Durchführung von Erwerben außerhalb der Union im Zusammenhang mit direkten oder indirekten Mehrheitsbeteiligungen an ausländischen Unternehmen in China, Indien oder in anderen Ländern, in denen das Vorliegen ausdrücklicher rechtlicher Hindernisse für grenzüberschreitende Unternehmensverschmelzungen nachgewiesen wurde oder nachgewiesen werden kann, gewährt wurden, … während des gesamten in der Beihilferegelung vorgesehenen Abschreibungszeitraums weiter geltend gemacht werden [können]“. Art. 4 Abs. 1 des streitigen Beschlusses bestimmt die Rückforderung „mit dem Binnenmarkt unvereinbare[r] Beihilfen, die nach der in Artikel 1 Absatz 1 genannten Regelung in Form von Steuerermäßigungen gewährt wurden, von den Begünstigten …, es sei denn, deren im Rahmen von Erwerben außerhalb der Union erworbene Beteiligungen an ausländischen Unternehmen erfüllen die in Artikel 1 Absätze 2 bis 5 aufgeführten Voraussetzungen“. II. Verfahren vor dem Gericht und angefochtenes Urteil

6 Mit Klageschrift, die am 29. Juli 2011 bei der Kanzlei des Gerichts einging, erhoben Banco Santander und Santusa Klage auf Nichtigerklärung des streitigen Beschlusses. Mit Urteil vom 7. November 2014, Banco Santander und Santusa/Kommission (

7 Mit Rechtsmittelschrift, die am 19. Januar 2015 bei der Kanzlei des Gerichtshofs einging, legte die Kommission ein Rechtsmittel gegen das Urteil Banco Santander und Santusa/Kommission ein. Dieses Rechtsmittel, das unter dem Aktenzeichen C‑21/15 P in das Register eingetragen wurde, wurde mit dem unter dem Aktenzeichen C‑20/15 P in das Register eingetragenen Rechtsmittel verbunden, das die Kommission gegen das Urteil Autogrill España/Kommission erhoben hatte. Mit Entscheidungen des Präsidenten des Gerichtshofs vom 19. Mai 2015 wurden die Bundesrepublik Deutschland, Irland und das Königreich Spanien in den verbundenen Rechtssachen als Streithelfer zur Unterstützung der Anträge von WDFG sowie von Banco Santander und Santusa zugelassen. Mit Urteil vom 21. Dezember 2016, Kommission/World Duty Free Group u. a. (

8 Am 15. November 2018 erließ das Gericht das angefochtene Urteil, mit dem es die Klage von Banco Santander und Santusa abwies, diese zur Tragung ihrer eigenen Kosten sowie der Kosten der Kommission verurteilte und entschied, dass die Bundesrepublik Deutschland, Irland und das Königreich Spanien jeweils ihre eigenen Kosten zu tragen hätten ( III. Verfahren vor dem Gerichtshof und Anträge der Parteien

9 Mit Rechtsmittelschriften, die am 25. bzw. am 29. Januar 2019 bei der Kanzlei des Gerichtshofs eingegangen sind, haben Banco Santander und Santusa sowie das Königreich Spanien die vorliegenden Rechtsmittel eingelegt.

10 In der Rechtssache C‑53/19 P beantragen Banco Santander und Santusa, das angefochtene Urteil aufzuheben, den streitigen Beschluss nach Erfolg ihrer Klage vor dem Gericht für nichtig zu erklären und der Kommission die Kosten aufzuerlegen. Spanien beantragt, dem Rechtsmittel von Banco Santander und Santusa stattzugeben, das angefochtene Urteil aufzuheben und der Kommission die Kosten aufzuerlegen. In der Rechtssache C‑65/19 P beantragt Spanien, das angefochtene Urteil aufzuheben, Art. 1 Abs. 1 des streitigen Beschlusses für nichtig zu erklären, soweit darin festgestellt wird, dass die streitige Maßnahme eine staatliche Beihilfe darstellt, und der Kommission die Kosten aufzuerlegen. Die Bundesrepublik Deutschland beantragt in beiden Rechtssachen, den Rechtsmitteln stattzugeben. Die Kommission beantragt in beiden Rechtssachen, die Rechtsmittel zurückzuweisen und den Rechtsmittelführern die Kosten aufzuerlegen. IV. Würdigung A. Vorbemerkungen

11 Für eine Prüfung des derzeitigen Standes der Rechtsprechung zur Selektivität steuerlicher Maßnahmen und insbesondere zur Veranschaulichung der vom Gerichtshof herausgearbeiteten Methode zur Prüfung der Selektivität in drei Schritten verweise ich auf die Erwägungen und Kriterien in den Nrn. 11 bis 21 meiner Schlussanträge in den verbundenen Rechtssachen C‑51/19 P, World Duty Free Group/Kommission, und C‑64/19 P, Spanien/Kommission, die ich am heutigen Tag vorlege. Im Licht dieser Erwägungen und Kriterien werden die von Banco Santander und Santusa sowie vom Königreich Spanien erhobenen Rügen geprüft werden. Zu den Auswirkungen des Urteils WDFG für die Zwecke der Prüfung der vorliegenden Rechtsmittel verweise ich hingegen auf die Nrn. 23 bis 27 der oben angeführten Schlussanträge. B. Zu den Rechtsmitteln

12 Banco Santander und Santusa zum einen sowie das Königreich Spanien zum anderen stützen ihre Rechtsmittel auf einen einzigen Rechtsmittelgrund, mit dem sie einen Fehler bei der Auslegung von Art. 107 Abs. 1 AEUV in Bezug auf das Kriterium der Selektivität geltend machen. Die beiden Rechtsmittelgründe gliedern sich in mehrere Teile: der einzige Rechtsmittelgrund von Banco Santander und Santusa in vier Hauptteile und zwei hilfsweise geltend gemachte Teile, der vom Königreich Spanien geltend gemachte einzige Rechtsmittelgrund in vier Teile.

13 Die Rügen, die im Rahmen der von Banco Santander und Santusa vorgebrachten vier Hauptteile und der vier Teile, in die sich der einzige Rechtsmittelgrund des Königreichs Spanien gliedert, erhoben werden, stimmen weitgehend überein oder überschneiden sich. Sie können daher in Gruppen zusammengefasst und gemeinsam untersucht werden. Anschließend werde ich die hilfsweise geltend gemachten Teile des einzigen Rechtsmittelgrundes von Banco Santander und Santusa prüfen. 1. Zum ersten Teil des einzigen Rechtsmittelgrundes von Banco Santander und Santusa und zum ersten und zum zweiten Teil des einzigen Rechtsmittelgrundes des Königreichs Spanien: Fehler bei der Bestimmung des Bezugssystems

14 Die Rügen, die Banco Santander und Santusa im Rahmen des ersten Teils des einzigen Rechtsmittelgrundes und das Königreich Spanien im Rahmen des ersten und des zweiten Teils des einzigen Rechtsmittelgrundes vorbringen, beziehen sich auf den ersten Schritt der Prüfung der Selektivität, der das Bezugssystem bestimmen soll. Zum Begriff „Bezugssystem“ und zu den Kriterien für seine Bestimmung verweise ich auf die Ausführungen in den Nrn. 37 bis 51 meiner Schlussanträge in den verbundenen Rechtssachen C‑51/19 P, World Duty Free Group/Kommission, und C‑64/19 P, Spanien/Kommission, die ich am heutigen Tag vorlege. a) Zur ersten Rüge des ersten Teils des einzigen Rechtsmittelgrundes von Banco Santander und Santusa und zum ersten Teil des einzigen Rechtsmittelgrundes des Königreichs Spanien

15 Da die im Rahmen der ersten Rüge des ersten Teils des einzigen Rechtsmittelgrundes von Banco Santander und Santusa sowie die im Rahmen des ersten Teils des einzigen Rechtsmittelgrundes des Königreichs Spanien erhobenen Beanstandungen sowie die zur Stützung dieser Beanstandungen vorgebrachten Argumente mit denjenigen identisch sind, die jeweils im Rahmen der ersten Rüge des ersten Teils des einzigen Rechtsmittelgrundes von World Duty Free Group in der Rechtssache C‑51/19 P und des ersten Teils des einzigen Rechtsmittelgrundes des Königreichs Spanien in der Rechtssache C‑64/19 P geltend gemacht worden sind, beschränke ich mich darauf, für ihre Prüfung entsprechend auf die Nrn. 52 bis 59 meiner Schlussanträge in diesen verbundenen Rechtssachen, die ich am heutigen Tag vorlege, zu verweisen. Aus den gleichen wie den in diesen Absätzen dargelegten Gründen schlage ich dem Gerichtshof vor, die erste Rüge des ersten Teils des einzigen Rechtsmittelgrundes von Banco Santander und Santusa sowie den ersten Teil des einzigen Rechtsmittelgrundes des Königreichs Spanien zurückzuweisen. b) Zur zweiten Rüge des ersten Teils des einzigen Rechtsmittelgrundes von Banco Santander und Santusa sowie zum zweiten Teil des einzigen Rechtsmittelgrundes des Königreichs Spanien

16 Da die im Rahmen der zweiten Rüge des ersten Teils des einzigen Rechtsmittelgrundes von Banco Santander und Santusa sowie die im Rahmen des zweiten Teils des einzigen Rechtsmittelgrundes des Königreichs Spanien erhobenen Beanstandungen sowie die zur Stützung dieser Beanstandungen vorgebrachten Argumente mit denjenigen identisch sind, die jeweils im Rahmen der zweiten Rüge des ersten Teils des einzigen Rechtsmittelgrundes von World Duty Free Group in der Rechtssache C‑51/19 P und des zweiten Teils des einzigen Rechtsmittelgrundes des Königreichs Spanien in der Rechtssache C‑64/19 P geltend gemacht worden sind, beschränke ich mich darauf, für ihre Prüfung entsprechend auf die Nrn. 62 bis 82 meiner Schlussanträge in diesen verbundenen Rechtssachen, die ich am heutigen Tag vorlege, zu verweisen. Aus den gleichen wie den in diesen Absätzen dargelegten Gründen schlage ich dem Gerichtshof vor, die zweite Rüge des ersten Teils des einzigen Rechtsmittelgrundes von Banco Santander und Santusa sowie den zweiten Teil des einzigen Rechtsmittelgrundes des Königreichs Spanien zurückzuweisen. c) Zur dritten Rüge des ersten Teils des einzigen Rechtsmittelgrundes von Banco Santander und Santusa

17 Da die im Rahmen der vorliegenden Rüge vorgebrachten Beanstandungen und die zur Stützung dieser Beanstandungen vorgebrachten Argumente mit denen identisch sind, die im Rahmen der dritten Rüge des ersten Teils des einzigen Rechtsmittelgrundes von World Duty Free Group in der Rechtssache C‑51/19 P geltend gemacht worden sind, beschränke ich mich darauf, für ihre Prüfung entsprechend auf die Nrn. 85 bis 87 meiner Schlussanträge in den verbundenen Rechtssachen C‑51/19 P und C‑64/19 P, die ich am heutigen Tag vorlege, zu verweisen. Aus den gleichen wie den in diesen Absätzen dargelegten Gründen schlage ich dem Gerichtshof vor, die dritte Rüge des ersten Teils des einzigen Rechtsmittelgrundes von Banco Santander und Santusa zurückzuweisen. 2. Zum zweiten Teil des einzigen Rechtsmittelgrundes von Banco Santander und Santusa und zum dritten Teil des einzigen Rechtsmittelgrundes des Königreichs Spanien: Fehler bei der Bestimmung des Ziels, von dem bei der Durchführung der Vergleichbarkeitsprüfung auszugehen ist

18 Die von Banco Santander und Santusa sowie vom Königreich Spanien im Rahmen des zweiten bzw. des dritten Teils ihres jeweils einzigen Rechtsmittelgrundes vorgebrachten Rügen betreffen die Rn. 144 bis 165 des angefochtenen Urteils und richten sich gegen die Gründe dieses Urteils, mit denen das Gericht das Ziel des Bezugssystems festgestellt und im Licht dieses Ziels die Situation der vom Vorteil aus der streitigen Maßnahme begünstigten Unternehmen mit der Situation der davon ausgeschlossenen Unternehmen verglichen hat.

19 Da die im Rahmen der vorliegenden Teile der Rechtsmittel von Banco Santander und Santusa zum einen sowie vom Königreich Spanien zum anderen erhobenen Beanstandungen sowie die zur Stützung dieser Beanstandungen vorgebrachten Argumente mit denjenigen identisch sind, die im Rahmen des zweiten Teils des einzigen Rechtsmittelgrundes von World Duty Free Group in der Rechtssache C‑51/19 P und des dritten Teils des einzigen Rechtsmittelgrundes von Spanien in der Rechtssache C‑64/19 P geltend gemacht worden sind, beschränke ich mich darauf, für ihre Prüfung entsprechend auf die Nrn. 91 bis 106 meiner Schlussanträge in diesen verbundenen Rechtssachen, die ich am heutigen Tag vorlege, zu verweisen. Aus den gleichen wie den in diesen Absätzen dargelegten Gründen schlage ich dem Gerichtshof vor, den zweiten Teil des einzigen Rechtsmittelgrundes von Banco Santander und Santusa sowie den dritten Teil des einzigen Rechtsmittelgrundes des Königreichs Spanien zurückzuweisen. 3. Zum dritten Teil des einzigen Rechtsmittelgrundes von Banco Santander und Santusa und zum vierten Teil des einzigen Rechtsmittelgrundes des Königreichs Spanien: Rechtsfehler bei der Verteilung der Beweislast

20 Da die im Rahmen der vorliegenden Teile der Rechtsmittel von Banco Santander und Santusa zum einen sowie vom Königreich Spanien zum anderen erhobenen Beanstandungen sowie die zur Stützung dieser Beanstandungen vorgebrachten Argumente mit denjenigen identisch sind, die im Rahmen des dritten Teils des einzigen Rechtsmittelgrundes von World Duty Free Group in der Rechtssache C‑51/19 P und des vierten Teils des einzigen Rechtsmittelgrundes des Königreichs Spanien in der Rechtssache C‑64/19 P geltend gemacht worden sind, beschränke ich mich darauf, für ihre Prüfung entsprechend auf die Nrn. 109 bis 110 meiner Schlussanträge in diesen verbundenen Rechtssachen, die ich am heutigen Tag vorlege, zu verweisen. Aus den gleichen wie den in diesen Absätzen dargelegten Gründen schlage ich dem Gerichtshof vor, den dritten Teil des einzigen Rechtsmittelgrundes von Banco Santander und Santusa sowie den vierten Teil des einzigen Rechtsmittelgrundes des Königreichs Spanien zurückzuweisen. 4. Zum vierten Teil des einzigen Rechtsmittelgrundes von Banco Santander und Santusa: Verhältnismäßigkeit

21 Da die im Rahmen dieses Teils des einzigen Rechtsmittelgrundes von Banco Santander und Santusa erhobenen Beanstandungen sowie die zur Stützung dieser Beanstandungen vorgebrachten Argumente mit denjenigen identisch sind, die im Rahmen des vierten Teils des einzigen Rechtsmittelgrundes von World Duty Free Group in der Rechtssache C‑51/19 P geltend gemacht worden sind, beschränke ich mich darauf, für ihre Prüfung entsprechend auf die Nrn. 112 und 113 meiner Schlussanträge in den verbundenen Rechtssachen C‑51/19 P und C‑64/19 P, die ich am heutigen Tag vorlege, zu verweisen. Aus den gleichen wie den in diesen Absätzen dargelegten Gründen schlage ich dem Gerichtshof vor, den vierten Teil des einzigen Rechtsmittelgrundes von Banco Santander und Santusa zurückzuweisen. 5. Zum fünften Teil des einzigen Rechtsmittelgrundes von Banco Santander und Santusa: Kausalzusammenhang

22 Da die im Rahmen dieses Teils des einzigen Rechtsmittelgrundes von Banco Santander und Santusa erhobenen Beanstandungen sowie die zur Stützung dieser Beanstandungen vorgebrachten Argumente mit denjenigen identisch sind, die im Rahmen des fünften Teils des einzigen Rechtsmittelgrundes von World Duty Free Group in der Rechtssache C‑51/19 P geltend gemacht worden sind, beschränke ich mich darauf, für ihre Prüfung entsprechend auf die Nrn. 114 bis 117 meiner Schlussanträge in den verbundenen Rechtssachen C‑51/19 P und C‑64/19 P, die ich am heutigen Tag vorlege, zu verweisen. Aus den gleichen wie den in diesen Absätzen dargelegten Gründen schlage ich dem Gerichtshof vor, den fünften Teil des einzigen Rechtsmittelgrundes von Banco Santander und Santusa zurückzuweisen. 6. Zum sechsten Teil des einzigen Rechtsmittelgrundes von Banco Santander und Santusa: Trennbarkeit der Maßnahme

23 Da die im Rahmen dieses Teils des einzigen Rechtsmittelgrundes von Banco Santander und Santusa erhobenen Beanstandungen sowie die zur Stützung dieser Beanstandungen vorgebrachten Argumente mit denjenigen identisch sind, die im Rahmen des sechsten Teils des einzigen Rechtsmittelgrundes von World Duty Free Group in der Rechtssache C‑51/19 P geltend gemacht worden sind, beschränke ich mich darauf, für ihre Prüfung entsprechend auf die Nrn. 119 bis 122 meiner Schlussanträge in diesen verbundenen Rechtssachen zu verweisen. Aus den gleichen wie den in diesen Absätzen dargelegten Gründen schlage ich dem Gerichtshof vor, auch den sechsten Teil des einzigen Rechtsmittelgrundes von Banco Santander und Santusa zurückzuweisen. 7. Ergebnis betreffend die Rechtsmittel von Banco Santander und Santusa sowie des Königreichs Spanien

24 Nach alledem schlage ich dem Gerichtshof vor, die Rechtsmittel von Banco Santander und Santusa sowie des Königreichs Spanien insgesamt zurückzuweisen. V. Kosten

25 Nach Art. 184 Abs. 2 der Verfahrensordnung des Gerichtshofs entscheidet der Gerichtshof über die Kosten, wenn das Rechtsmittel unbegründet ist. Gemäß Art. 138 Abs. 1 der Verfahrensordnung, der nach ihrem Art. 184 Abs. 1 auf das Verfahren vor dem Gerichtshof, das ein Rechtsmittel gegen eine Entscheidung des Gerichts zum Gegenstand hat, entsprechende Anwendung findet, ist die unterliegende Partei auf Antrag zur Tragung der Kosten zu verurteilen. Da ich dem Gerichtshof vorschlage, die Rechtsmittel von Banco Santander und Santusa sowie des Königreichs Spanien zurückzuweisen, sind Letztere meines Erachtens gemäß dem Antrag der Kommission zur Tragung der Kosten zu verurteilen. Nach Art. 184 Abs. 4 der Verfahrensordnung des Gerichtshofs können, „[h]at eine erstinstanzliche Streithilfepartei das Rechtsmittel nicht selbst eingelegt, … ihr im Rechtsmittelverfahren Kosten nur dann auferlegt werden, wenn sie am schriftlichen oder mündlichen Verfahren vor dem Gerichtshof teilgenommen hat. Nimmt eine solche Partei am Verfahren teil, so kann der Gerichtshof ihr ihre eigenen Kosten auferlegen.“ Ich schlage daher dem Gerichtshof vor, festzustellen, dass die Bundesrepublik Deutschland seine eigenen Kosten trägt. VI. Ergebnis

26 Nach alledem schlage ich dem Gerichtshof vor, die Rechtsmittel zurückzuweisen, Banco Santander und Santusa sowie dem Königreich Spanien die Kosten aufzuerlegen und festzustellen, dass die Bundesrepublik Deutschland seine eigenen Kosten trägt.