BGH Beschluss vom 19.08.2009 – 1 StR 206/09

1. Strafsenat

BUNDESGERICHTSHOF

BESCHLUSS

vom

19. August 2009

Nachschlagewerk: ja BGHSt: nein BGHR: ja Veröffentlichung: ja ___________________________

Die Einhaltung der für Ausfuhrlieferungen im Sinne von § 6 UStG vorge- sehenen Nachweispflichten (§§ 8 ff. UStDV) ist keine materiellrechtliche Voraussetzung der Umsatzsteuerbefreiung (Aufgabe von BGHSt 31, 248).

BGH, Beschl. vom 19. August 2009 - 1 StR 206/09 - LG Mannheim

in der Strafsache

gegen

wegen zu 1.: Steuerhinterziehung u.a.

zu 2.: Steuerhinterziehung

Der 1. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat am 19. August 2009 gemäß

§ 349 Abs. 2 und 4 StPO beschlossen:

1. Auf die Revisionen der Angeklagten wird das Urteil des Land-

gerichts Mannheim vom 17. November 2008

a) in den Fällen II.C. 15 bis 29 der Urteilsgründe aufgehoben;

b) im Schuldspruch dahingehend abgeändert, dass

aa) der Angeklagte G. C. der Steuerhinterziehung

in 14 Fällen, der vorsätzlichen Verletzung der Buchfüh-

rungspflicht in 14 Fällen und der vorsätzlichen falschen

Versicherung an Eides Statt sowie

bb) die Angeklagte I. C. der Steuerhinterziehung in

14 Fällen

schuldig sind;

c) mit den zugehörigen Feststellungen aufgehoben,

aa) in den Fällen II.C. 1 bis 8, 11 bis 14 und 30 bis 33 im

Ausspruch über die Einzelstrafe,

bb) im Ausspruch über die Gesamtfreiheitsstrafe.

2. Die weitergehenden Revisionen werden verworfen.

3. Im Umfang der Aufhebung wird die Sache zu neuer Verhand-

lung und Entscheidung, auch über die Kosten des Rechtsmit-

tels, an eine andere Wirtschaftsstrafkammer des Landgerichts

zurückverwiesen.

Gründe:

Das Landgericht hat den Angeklagten G. C. wegen Steuerhin-

terziehung in 33 Fällen, vorsätzlicher Verletzung der Buchführungspflicht in 14

Fällen und vorsätzlicher falscher Versicherung an Eides Statt zu einer Gesamt-

freiheitsstrafe von drei Jahren und die Angeklagte I. C. wegen Steuer-

hinterziehung in 33 Fällen zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von einem Jahr verur-

teilt. Die Vollstreckung der gegen die Angeklagte I. C. verhängten Stra-

fe wurde zur Bewährung ausgesetzt.

Die Revisionen der Angeklagten, mit denen sie die Verletzung formellen

und sachlichen Rechts rügen, haben den aus dem Tenor ersichtlichen Teiler-

folg. Im Übrigen sind sie unbegründet im Sinne des § 349 Abs. 2 StPO.

1. Das Landgericht hat die Angeklagten in den Fällen II.C. 15 bis 29 der

Urteilsgründe wegen Hinterziehung von Umsatzsteuer verurteilt, da in diesen

Fällen innergemeinschaftliche Lieferungen bzw. Ausfuhrlieferungen zwar ver-

einbart und durchgeführt wurden, diese Lieferungen jedoch wegen Verschleie-

rungshandlungen nicht eindeutig und leicht nachprüfbar gewesen seien. Die

Voraussetzungen der Steuerbefreiung hätten daher gefehlt.

Aufgrund des fehlenden materiell-rechtlichen Charakters der Nachweis-

pflichten sind indes sowohl innergemeinschaftliche Lieferungen (vgl. insoweit

BFHE 219, 422 und 469, siehe auch BGHSt 53, 45) als auch Ausfuhrlieferun-

gen im Sinne von § 6 UStG (vgl. insoweit BFH DStR 2009, 1636) trotz Nichter-

füllung der Nachweispflichten grundsätzlich steuerfrei, wenn aufgrund der ob-

jektiven Beweislage feststeht, dass die Voraussetzungen von Ausfuhrlieferun-

gen vorliegen. Danach kann eine Verurteilung wegen Hinterziehung von Um-

satzsteuer nicht allein darauf gestützt werden, dass der Unternehmer den ihm

obliegenden Nachweispflichten nach §§ 8 ff. UStDV bzw. §§ 17a ff. UStDV nicht

entsprochen hat (vgl. hinsichtlich §§ 17a ff. UStDV bereits BGHSt 53, 45).

Soweit in der bisherigen Rechtsprechung im Anschluss an die damalige

Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFHE 130, 118; BFH/NV 1996, 184;

BFH BStBl II 1995, 515; BFH/NV 2001, 212) bei Ausfuhrlieferungen im Sinne

von § 6 UStG auch in steuerstrafrechtlicher Hinsicht von anderen Grundsätzen

ausgegangen wurde (BGHSt 31, 248, BGH wistra 1989, 190), hält der Senat in

Übereinstimmung mit der neueren Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs dar-

an nicht mehr fest.

Auch die Tatsache, dass die Zwischenschaltung der ausländischen Do-

mizilgesellschaft einen Gestaltungsmissbrauch darstellte und allein erfolgte, um

inländische Ertragsteuern zu hinterziehen, führt nicht dazu, dass die Umsatz-

steuerbefreiung zu versagen ist.

Der Generalbundesanwalt hat in seiner Antragsschrift insoweit ausge-

führt:

„Ein Ausschluss der Steuerbefreiung in diesen Konstellationen wäre bereits mit den Vorgaben der zur Tatzeit geltenden

6. Richtlinie (und nachfolgend der Mehrwertsteuersystemrichtli- nie) nicht vereinbar. Die Berücksichtigung umsatzsteuerrechtli- cher Begünstigungstatbestände ist nämlich nur dann ausge- schlossen, wenn 'die fraglichen Umsätze trotz formaler Anwen- dung der Bedingungen der einschlägigen Bestimmungen der … Richtlinie und des zu ihrer Umsetzung erlassenen nationalen Rechts einen Steuervorteil zum Ergebnis haben, dessen Gewäh- rung den mit diesen Bestimmungen verfolgten Zielen zuwiderlie- fe' (EuGH Urteil vom 21.02.2006 - C-255/02, Halifax; vgl. auch Senat Urteil vom 30.04.2009 - 1 StR 342/08). Dies ist nicht der Fall, wenn allein die Hinterziehung von Ertragsteuern beabsich- tigt ist, Veräußerer oder Erwerber also nicht (zumindest auch) Vorteile hinsichtlich einer Umsatzbesteuerung erzielten, erzielen wollten oder auch nur hätten erzielen können und damit jegliche Gefährdung des Umsatzsteueraufkommens ausgeschlossen war (vgl. EuGH Urteil vom 06.07.2006 - C-439/04, Kittel). Die Mehr- wertsteuerrichtlinien und das zu ihrer Umsetzung erlassene nati- onale Recht dienen ausschließlich der Erhebung der Umsatz- steuer und der Verhinderung ihrer Hinterziehung. Den Schutz na- tionaler Ertragsteuern bezwecken sie dagegen nicht. Daher ist eine sich lediglich auf die Nachweispflichten auswirkende Ver- schleierung für sich genommen umsatzsteuerrechtlich ohne Re- levanz (EuGH Urteil vom 27.09.2007 - C-146/05, Collée; Senat Beschluss vom 20.11.2008 - 1 StR 354/08 Rn. 13: 'Anderes gilt, wenn die Verschleierungsmaßnahme anderen Zwecken dient.')“.

Dem schließt sich der Senat an.

2. In den Fällen II.C. 15 bis 29 ist die Verurteilung daher aufzuheben.

Diese Taten haben allein die Hinterziehung von Umsatzsteuer im Zusammen-

hang mit Ausfuhrlieferungen zum Gegenstand. Der Wegfall der Verurteilung

wegen Hinterziehung von Umsatzsteuer führt vorliegend nicht zur Aufhebung

der in diesem Zusammenhang getroffenen Feststellungen, da diese auch für

die Verurteilung wegen Hinterziehung von Ertragssteuern von Bedeutung sind.

Die Voraussetzungen für eine eigene Sachentscheidung des Senats

nach § 354 Abs. 1 StPO sind nicht gegeben. Zwar ist eher fern liegend, dass

noch Feststellungen getroffen werden können, die zum Ausschluss der Um-

satzsteuerbefreiung führen könnten. Indes kann nicht ausgeschlossen werden,

dass die Umsatzsteuervoranmeldungen im Tatzeitraum, die die Angeklagten für

die von ihnen geführte Gesellschaft abgaben, aus anderen Gründen unrichtig

waren.

3. Soweit sich der aufgezeigte Rechtsfehler auch auf die Taten II.C. 12

und 14 auswirkt, bleibt der Schuldspruch davon unberührt. Denn die Umsatz-

steuerjahreserklärungen der Jahre 2000 und 2001, die diese Taten zum Ge-

genstand haben, waren auch deshalb unrichtig, weil dort unberechtigt Vorsteu-

erabzug für privat veranlassten Aufwand der Angeklagten geltend gemacht

wurde. Insoweit sind lediglich die Einzelstrafaussprüche aufzuheben, da der

Schuldumfang unzutreffend bestimmt wurde.

II.

Hinsichtlich der Fälle II.C. 1 und 2, 7 und 8, 11 und 12 sowie 13 und 14

ist der Schuldspruch zu ändern. Die Strafkammer hat insoweit jeweils tatmehr-

heitliche Begehung zwischen der Hinterziehung von Körperschaft- und Gewer-

besteuer sowie Solidaritätszuschlag einerseits und der Hinterziehung von Um-

satzsteuer andererseits angenommen. Nach den Feststellungen wurden indes

sämtliche Erklärungen, die den identischen Veranlagungszeitraum betrafen,

jeweils am selben Tag und daher im Zweifel gleichzeitig beim Finanzamt einge-

reicht. Die jeweiligen Erklärungen waren zudem teilweise inhaltsgleich. Dies

führt hinsichtlich der Fälle II.C. 1 und 2 (Veranlagungszeitraum 1997 betreffend

die M. P. GmbH), II.C. 7 und 8 (Veranlagungszeitraum 1997

betreffend die M. V. GmbH & Co. KG), II.C. 11 und 12 (Veranla-

gungszeitraum 2000 betreffend die M. V. GmbH & Co. KG) sowie

II.C. 13 und 14 (Veranlagungszeitraum 2001 betreffend die M. V.

GmbH & Co. KG) jeweils zur Tateinheit (vgl. BGH wistra 2005, 56 m.w.N.).

III.

In den verbleibenden Fällen der Steuerhinterziehung tragen die Feststel-

lungen zwar den Schuldspruch. Die Feststellungen, aus denen sich der Umfang

der verkürzten Steuern ergibt, sind indes lückenhaft. Die Besteuerungsgrundla-

gen werden nur unvollständig mitgeteilt. Dem Senat ist daher nicht möglich, auf

der Grundlage der getroffenen Feststellungen sicher auszuschließen, dass die

Steuerberechnung die Angeklagten in Bezug auf den Schuldumfang beschwert.

Das Urteil beruht somit auch auf den Darstellungsmängeln (vgl. Senat, Urt. vom

12. Mai 2009 - 1 StR 718/08).

IV.

Die Aufhebung der Verurteilung in den Fällen II.C. 15 bis 29 der Urteils-

gründe, die Änderung der Konkurrenzverhältnisse sowie die den Schuldumfang

betreffenden Darlegungsmängel bedingen die Aufhebung sämtlicher Einzelstra-

fen, die die Strafkammer hinsichtlich der jeweils 14 Fälle der Steuerhinterzie-

hung verhängt hat. Dies führt auch zur Aufhebung der Gesamtstrafe. Bei der

Neufestsetzung der entfallenen Einzelstrafen wird zu berücksichtigen sein, dass

der Schuldspruch geändert wurde (vgl. oben II.). Insoweit darf die Höhe der

bisherigen Einzelstrafen überschritten werden. Das Verschlechterungsverbot (§

358 Abs. 2 Satz 1 StPO) steht dem nicht entgegen. Es ist bei dieser Sachlage

lediglich geboten, dass jeweils die Summe der bisherigen Einzelstrafen bei der

Bemessung der neu festzusetzenden Einzelstrafe nicht überschritten wird (vgl.

BGH wistra 2008, 217; BGHR StPO § 358 Abs. 2 Nachteil 12).

Soweit der Angeklagte G. C. in den Fällen II.E. 1 bis 14 der Ur-

teilsgründe wegen vorsätzlicher Verletzung der Buchführungspflicht verurteilt

wurde, tragen die getroffenen Feststellungen die Verurteilung. Insbesondere

bedurfte es keiner weitergehenden Ausführungen zu einem tatsächlichen Zu-

sammenhang zwischen den Pflichtverletzungen und der eingetretenen objekti-

ven Bedingung der Strafbarkeit im Sinne von § 283b Abs. 3, § 283 Abs. 6 StGB.

Denn der nach der bisherigen Rechtsprechung erforderliche tatsächliche Zu-

sammenhang (vgl. BGHSt 28, 231; BGH wistra 2007, 463 m.w.N.) ist in der

Regel gegeben.

Der Generalbundesanwalt hat in seiner Antragsschrift insoweit ausge-

führt:

„Er (Anm.: der tatsächliche Zusammenhang) fehlt nur in ganz weni- gen, atypischen Fallkonstellationen. Einer ausdrücklichen Erörte- rung dieses Gesichtspunktes bedarf es daher grundsätzlich nicht. Ausführungen dazu sind nur veranlasst, wenn greifbare Anhalts- punkte dafür bestehen, dass durch die Pflichtverletzung aus- nahmsweise keine Gefahr begründet oder gesteigert werden konn- te.“

Der Senat schließt sich dem an und kann daher offenlassen, ob daran

festzuhalten ist, dass es auch im Rahmen des § 283b StGB eines tatsächlichen

Zusammenhangs zwischen der Pflichtverletzungen und der eingetretenen ob-

jektiven Bedingung der Strafbarkeit bedarf, wogegen beachtenswerte Argumen-

te sprechen (vgl. Bittmann Insolvenzstrafrecht § 13 Rdn. 7; Schäfer wistra 1990,

81, 86 ff.).

Herr RiBGH Hebenstreit befindet sich in Urlaub und ist deshalb verhindert zu unterschreiben.

Nack Wahl Nack

Graf Jäger