Europäischer Gerichtshof Urteil vom 17.05.2023 – C-105/22

URTEIL DES GERICHTSHOFS (Achte Kammer) 17. Mai 2023 ( „Vorlage zur Vorabentscheidung – Freier Warenverkehr – Steuerliche Vorschriften – Art. 110 AEUV – Verbrauchsteuern – Ausfuhr eines in einem Mitgliedstaat zugelassenen Fahrzeugs in einen Staat des Europäischen Wirtschaftsraums (EWR) – Ablehnung der Erstattung der für dieses Fahrzeug entrichteten Verbrauchsteuer in Höhe eines Betrags, der proportional zur Benutzungsdauer des Fahrzeugs im Gebiet des Zulassungsmitgliedstaats ist – Grundsatz der einmaligen Erhebung der Verbrauchsteuern und Verhältnismäßigkeitsgrundsatz“ In der Rechtssache C‑105/22 betreffend ein Vorabentscheidungsersuchen nach Art. 267 AEUV, eingereicht vom Naczelny Sąd Administracyjny (Oberstes Verwaltungsgericht, Polen) mit Entscheidung vom 27. April 2021, beim Gerichtshof eingegangen am 15. Februar 2022, in dem Verfahren P. M. gegen Dyrektor lzby Administracji Skarbowej w Warszawie erlässt DER GERICHTSHOF (Achte Kammer) unter Mitwirkung des Kammerpräsidenten M. Safjan sowie der Richter N. Jääskinen (Berichterstatter) und M. Gavalec, Generalanwalt: P. Pikamäe, Kanzler: A. Calot Escobar, aufgrund des schriftlichen Verfahrens, unter Berücksichtigung der Erklärungen – des Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie, vertreten durch M. Rutka, – der polnischen Regierung, vertreten durch B. Majczyna als Bevollmächtigten, – der Europäischen Kommission, vertreten durch M. Björkland und B. Sasinowska als Bevollmächtigte, aufgrund des nach Anhörung des Generalanwalts ergangenen Beschlusses, ohne Schlussanträge über die Rechtssache zu entscheiden, folgendes Urteil

1 Das Vorabentscheidungsersuchen betrifft die Auslegung von Art. 56 AEUV, des Grundsatzes der einmaligen Erhebung der Verbrauchsteuern und des Verhältnismäßigkeitsgrundsatzes.

2 Es ergeht im Rahmen eines Rechtsstreits zwischen P. M. und dem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (Direktor der Finanzkammer Warschau, Polen) wegen dessen Ablehnung, die von P. M. entrichtete Verbrauchsteuer zu erstatten. Rechtlicher Rahmen Unionsrecht AEU-Vertrag

3 Art. 110 Abs. 1 AEUV bestimmt: „Die Mitgliedstaaten erheben auf Waren aus anderen Mitgliedstaaten weder unmittelbar noch mittelbar höhere inländische Abgaben gleich welcher Art, als gleichartige inländische Waren unmittelbar oder mittelbar zu tragen haben.“ Richtlinie 2008/118/EG

4 In Art. 1 der Richtlinie 2008/118/EG des Rates vom 16. Dezember 2008 über das allgemeine Verbrauchsteuersystem und zur Aufhebung der Richtlinie 92/12/EWG (ABl. 2009, L 9, S. 12) heißt es: „(1) Diese Richtlinie legt ein allgemeines System für die Verbrauchsteuern fest, die mittelbar oder unmittelbar auf den Verbrauch folgender Waren (nachstehend ‚verbrauchsteuerpflichtige Waren‘ genannt) erhoben werden: a) Energieerzeugnisse und elektrischer Strom gemäß der Richtlinie 2003/96/EG [des Rates vom 27. Oktober 2003 zur Restrukturierung der gemeinschaftlichen Rahmenvorschriften zur Besteuerung von Energieerzeugnissen und elektrischem Strom (ABl. 2003, L 283, S. 51)]; b) Alkohol und alkoholische Getränke gemäß den Richtlinien 92/83/EWG [des Rates vom 19. Oktober 1992 zur Harmonisierung der Struktur der Verbrauchsteuern auf Alkohol und alkoholische Getränke (ABl. 1992, L 316, S. 21)] und 92/84/EWG [des Rates vom 19. Oktober 1992 über die Annäherung der Verbrauchsteuersätze auf Alkohol und alkoholische Getränke (ABl. 1992, L 316, S. 29)]; c) Tabakwaren gemäß den Richtlinien 95/59/EG [des Rates vom 27. November 1995 über die anderen Verbrauchsteuern auf Tabakwaren als die Umsatzsteuer (ABl. 1995, L 291, S. 40)], 92/79/EWG [des Rates vom 19. Oktober 1992 zur Annäherung der Verbrauchsteuern auf Zigaretten (ABl. 1992, L 316, S. 8)] und 92/80/EWG [des Rates vom 19. Oktober 1992 zur Annäherung der Verbrauchsteuern auf andere Tabakwaren als Zigaretten (ABl. 1992, L 316, S. 10)]. … (3) Die Mitgliedstaaten können Steuern erheben auf: a) andere als verbrauchsteuerpflichtige Waren; b) Dienstleistungen, auch im Zusammenhang mit verbrauchsteuerpflichtigen Waren, sofern es sich nicht um umsatzbezogene Steuern handelt. Die Erhebung solcher Steuern darf jedoch im grenzüberschreitenden Handelsverkehr zwischen Mitgliedstaaten keine mit dem Grenzübertritt verbundenen Formalitäten nach sich ziehen.“

5 Art. 7 Abs. 1 der Richtlinie 2008/118 bestimmt: „Der Verbrauchsteueranspruch entsteht zum Zeitpunkt und im Mitgliedstaat der Überführung in den steuerrechtlich freien Verkehr.“ Polnisches Recht

6 Aus Art. 100 Abs. 1 der Ustawa o podatku akcyzowym (Gesetz über die Verbrauchsteuer) vom 6. Dezember 2008 (Dz. U. 2009, Nr. 3, Pos. 11) in ihrer auf den Ausgangsrechtsstreit anwendbaren Fassung (Dz. U. 2019, Pos. 864) (im Folgenden: Verbrauchsteuergesetz) ergibt sich, dass im Fall eines Personenkraftwagens folgende Vorgänge der Verbrauchsteuer unterliegen: „… 1) die Einfuhr eines Personenkraftwagens, der zuvor nicht gemäß den Straßenverkehrsvorschriften im Inland zugelassen war; 2) der innergemeinschaftliche Erwerb eines Personenkraftwagens, der zuvor nicht gemäß den Straßenverkehrsvorschriften im Inland zugelassen war; 3) der erste Verkauf eines Personenkraftwagens im Inland, der nicht gemäß den Straßenverkehrsvorschriften im Inland zugelassen war a) [und] der im Inland hergestellt wurde, b) [und] für den keine Verbrauchsteuer für die unter den Nummern 1 oder 2 genannten Vorgänge entrichtet wurde.“

7 Art. 100 Abs. 3 dieses Gesetzes bestimmt in Bezug auf eine Steuerschuld, die für einen Personenkraftwagen aufgrund eines der in der vorstehenden Randnummer des vorliegenden Urteils genannten steuerpflichtigen Vorgänge entstanden ist, dass auf der Grundlage eines anderen steuerpflichtigen Vorgangs keine Steuerschuld entsteht, wenn der geschuldete Betrag der betreffenden Verbrauchsteuer bestimmt oder erklärt worden ist.

8 Art. 107 Abs. 1 des Verbrauchsteuergesetzes sieht vor: „Ein Rechtsträger, der das Recht erlangt hat, als Eigentümer über einen zuvor nicht im Inland gemäß den Straßenverkehrsvorschriften zugelassenen Personenkraftwagen zu verfügen, für den im Inland die Verbrauchsteuer entrichtet wurde, und der diesen Personenkraftwagen innergemeinschaftlich liefert oder ausführt oder in dessen Namen diese Lieferung oder diese Ausfuhr vorgenommen wird, hat auf Antrag Anspruch auf die Erstattung der Verbrauchsteuer; dieser Antrag ist beim Leiter des zuständigen Finanzamts innerhalb eines Jahres nach der innergemeinschaftlichen Lieferung oder der Ausfuhr dieses Personenkraftwagens einzureichen.“ Ausgangsrechtsstreit und Vorlagefrage

9 Mit Antrag vom 5. März 2019 beantragte der Kläger des Ausgangsverfahrens (im Folgenden: P. M.), der ein Kaufmann ist, beim Naczelnik Urzędu Skarbowego (Leiter des Finanzamts, Polen) (im Folgenden: Leiter) die Erstattung einer Verbrauchsteuer wegen der am 7. März 2018 erfolgten Ausfuhr eines Personenkraftwagens nach Norwegen. In diesem Rahmen wurde festgestellt, dass P. M. eine Verbrauchsteueranmeldung für den innergemeinschaftlichen Erwerb dieses Personenkraftwagens abgegeben und die entsprechende Verbrauchsteuer entrichtet hatte.

10 Mit Bescheid vom 29. April 2019 lehnte der Leiter diese Erstattung mit der Begründung ab, P. M. habe die Voraussetzung, dass das betreffende Fahrzeug nicht im Inland zugelassen worden sei, nicht erfüllt. Dieses Fahrzeug sei nämlich – nach dem Antrag auf Zulassung des Fahrzeugs – am 9. August 2017 gemäß den nationalen Straßenverkehrsvorschriften von Amts wegen vorläufig im Inland zugelassen worden. Der Leiter stellte insoweit fest, das Zulassungsdatum eines Fahrzeugs sei das Datum der vorläufigen Zulassung von Amts wegen; diese sei Teil des Zulassungsverfahrens, das auf die dauerhafte Zulassung dieses Fahrzeugs zum Straßenverkehr im Inland abziele.

11 Der Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie erhielt mit Bescheid vom 13. August 2019 den Bescheid des Leiters aufrecht.

12 P. M. erhob gegen diesen Bescheid Klage beim Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (Woiwodschaftsverwaltungsgericht Warschau, Polen). Dieses Gericht wies die Klage ab, weil es der Auffassung war, dass infolge der Ausfuhr des betreffenden Fahrzeugs die entrichtete Verbrauchsteuer P. M. nicht zu erstatten sei, da im vorliegenden Fall nicht alle in Art. 107 Abs. 1 des Verbrauchsteuergesetzes genannten Voraussetzungen, und insbesondere nicht die Voraussetzung einer fehlenden Zulassung dieses Fahrzeugs im Inland, erfüllt worden seien.

13 P. M. legte beim Naczelny Sąd Administracyjny (Oberstes Verwaltungsgericht, Polen), dem vorlegenden Gericht, Kassationsbeschwerde ein.

14 Erstens fragt sich das vorlegende Gericht, ob eine nationale Regelung wie die im Ausgangsverfahren in Rede stehende nicht dazu führt, dass inländische Unternehmer, die Personenkraftwagen in Drittstaaten ausführen, oder diejenigen, die innergemeinschaftliche Lieferungen derartiger Fahrzeuge durchführen, weniger wettbewerbsfähig werden als Unternehmer aus anderen Staaten der Europäischen Union, die solche Fahrzeuge ausführen oder innergemeinschaftliche Lieferungen solcher Fahrzeuge durchführen. Die bloße Zulassung eines Personenkraftwagens schließe diese Unternehmer nämlich von der – auch nur anteilig im Verhältnis zur Dauer der Benutzung dieses Fahrzeugs im Inland berechneten – Erstattung der entrichteten Verbrauchsteuer aus.

15 Zweitens möchte das vorlegende Gericht wissen, ob diese nationale Regelung nicht dem Grundsatz der einmaligen Erhebung der Verbrauchsteuern, dessen Anwendung daran anknüpft, dass Personenkraftwagen tatsächlich Gegenstand des Verbrauchs sind, sowie dem Verhältnismäßigkeitsgrundsatz zuwiderläuft.

16 Hierzu führt das vorlegende Gericht aus, dass nach Art. 107 des Verbrauchsteuergesetzes die Erstattung der Verbrauchsteuer unabhängig davon erfolgen müsse, ob diese beim ersten Verkauf des betreffenden Fahrzeugs, beim innergemeinschaftlichen Erwerb oder bei dessen Einfuhr ins Inland entrichtet worden sei. „Grundvoraussetzung“ für den Anspruch auf Erstattung der Verbrauchsteuer sei neben ihrer Entrichtung die Bestätigung, dass der betreffende Personenkraftwagen aus dem Inland ausgeführt worden sei. Dieser Erstattungsanspruch sei jedoch für Fahrzeuge, die vor ihrer Ausfuhr zugelassen gewesen seien, selbst im Fall einer vorläufigen Zulassung ausgeschlossen.

17 Wenn Ge- und somit auch Verbrauch eines Personenkraftwagens trotz dessen Zulassung nicht im Inland erfolgt oder von kurzer Dauer gewesen seien, scheine die vollständige Erhebung der betreffenden Verbrauchsteuer auf dieses Fahrzeug in Polen nicht nur mit dem Grundsatz der Besteuerung von Waren am Ort des Verbrauchs, sondern auch mit dem Grundsatz des freien Warenverkehrs – in diesem Fall von Personenkraftwagen – innerhalb der Union, zwischen einzelnen Mitgliedstaaten und auch im Handel mit Drittstaaten unvereinbar zu sein.

18 Unter Bezugnahme insbesondere auf den Beschluss vom 27. Juni 2006, van de Coevering (C‑242/05, EU:C:2006:430, Rn. 29), geht das vorlegende Gericht davon aus, dass die bloße Zulassung eines Personenkraftwagens kein Hindernis für die Erstattung der Verbrauchsteuer darstellen sollte, wenn dieses Fahrzeug nicht für die Benutzung in demjenigen Mitgliedstaat bestimmt gewesen sei, der die Verbrauchsteuer auferlegt habe, und wenn dies auch weiterhin nicht der Fall sei. Aus diesem Beschluss ergebe sich nämlich, dass eine Steuer wie die im Ausgangsverfahren in Rede stehende Verbrauchsteuer in einem angemessenen Verhältnis zur Dauer der Benutzung dieses Fahrzeugs in dem betreffenden Mitgliedstaat stehen müsse.

19 Außerdem könne das Fahrzeug nach der Lieferung in einen anderen Mitgliedstaat oder seiner Ausfuhr aus der Union dort lokalen Verbrauchsteuern oder Abgaben, die ihrer Art nach dieser Verbrauchsteuer ähnelten, unterliegen, was bei fehlender Erstattung dieser Verbrauchsteuer in Polen einen Verstoß gegen den Grundsatz der einmaligen Erhebung der Verbrauchsteuern darstellen könnte.

20 Vor diesem Hintergrund hat der Naczelny Sąd Administracyjny (Oberstes Verwaltungsgericht) beschlossen, das Verfahren auszusetzen und dem Gerichtshof folgende Frage zur Vorabentscheidung vorzulegen: Sind Art. 56 AEUV und der Grundsatz der einmaligen Erhebung der Verbrauchsteuern als Steuern auf den tatsächlichen Verbrauch sowie der Grundsatz der Verhältnismäßigkeit dahin auszulegen, dass sie der Anwendung einer nationalen Vorschrift wie Art. 107 Abs. 1 des Verbrauchsteuergesetzes entgegenstehen, soweit sie die Erstattung der anteilig im Verhältnis zur Dauer seiner Benutzung im Inland berechneten Verbrauchsteuer an den Steuerpflichtigen wegen der Ausfuhr eines zugelassenen Personenkraftwagens verhindert? Zur Vorlagefrage

21 Vorab ist darauf hinzuweisen, dass es im Rahmen des durch Art. 267 AEUV eingeführten Verfahrens der Zusammenarbeit zwischen den nationalen Gerichten und dem Gerichtshof Aufgabe des Gerichtshofs ist, dem nationalen Gericht eine für die Entscheidung des bei diesem anhängigen Rechtsstreits sachdienliche Antwort zu geben. Hierzu hat der Gerichtshof die ihm vorgelegte Frage gegebenenfalls umzuformulieren, aber auch unionsrechtliche Vorschriften zu berücksichtigen, die das nationale Gericht in seiner Frage nicht angeführt hat (Urteil vom 13. Oktober 2022, Herios, C‑593/21, EU:C:2022:784, Rn. 19 und die dort angeführte Rechtsprechung).

22 Im vorliegenden Fall wird der Gerichtshof unter besonderen Umständen namentlich zur Auslegung von Art. 56 AEUV befragt: In Rede stehen der innergemeinschaftliche Erwerb eines Personenkraftwagens, der aufgrund seiner Zulassung in Polen mit einer Verbrauchsteuer belegt wurde, und sodann der spätere Verkauf und die spätere Ausfuhr dieses Fahrzeugs nach Norwegen, wobei dieses Fahrzeug nicht Gegenstand eines mit der Erbringung einer Dienstleistung im Sinne von Art. 56 AEUV verbundenen Umsatzes wie einer Vermietung oder eines Leasings war.

23 Insoweit sind zunächst nach ständiger Rechtsprechung unter „Waren“ im Sinne des AEU‑Vertrags Erzeugnisse zu verstehen, die einen Geldwert haben und deshalb als solche Gegenstand von Handelsgeschäften sein können (Urteile vom 10. Dezember 1968, Kommission/Italien, 7/68, EU:C:1968:51, S. 642, und vom 3. Dezember 2015, Pfotenhilfe-Ungarn, C‑301/14, EU:C:2015:793, Rn. 47). Da Kraftfahrzeuge Erzeugnisse sind, die einen Geldwert haben und als solche Gegenstand von Handelsgeschäften sein können, sind sie als „Waren“ im Sinne dieses Vertrags anzusehen.

24 Diese Fahrzeuge gehören jedoch nicht zu den Produktkategorien, die gemäß Art. 1 Abs. 1 der Richtlinie 2008/118 in allen Mitgliedstaaten verbrauchsteuerpflichtig sind, und fallen daher nicht unter das System der harmonisierten Verbrauchsteuer.

25 Wie der Gerichtshof entschieden hat, sind die Mitgliedstaaten zwar befugt, Steuern auf diese Erzeugnisse einzuführen oder beizubehalten, doch müssen sie ihre Befugnis auf diesem Gebiet unter Wahrung des Unionsrechts ausüben (Urteil vom 17. Dezember 2015, Viamar, C‑402/14, EU:C:2015:830, Rn. 39 und die dort angeführte Rechtsprechung).

26 Insbesondere müssen die Mitgliedstaaten dabei nicht nur die Bestimmungen des AEU‑Vertrags, sondern auch Art. 1 Abs. 3 der Richtlinie 2008/118 beachten, da diese letztgenannten Bestimmungen es verbieten, dass die Erhebung einer Steuer im Handelsverkehr zwischen den Mitgliedstaaten Formalitäten nach sich zieht, die mit dem Grenzübertritt verbunden sind (Urteil vom 17. Dezember 2015, Viamar, C‑402/14, EU:C:2015:830, Rn. 40 und die dort angeführte Rechtsprechung).

27 Sodann ist nach ständiger Rechtsprechung jede den Waren wegen des Überschreitens der Grenze einseitig auferlegte finanzielle Belastung unabhängig von ihrer Bezeichnung und der Art ihrer Erhebung, wenn sie kein Zoll im eigentlichen Sinne ist, eine Abgabe zollgleicher Wirkung im Sinne von Art. 28 und 30 AEUV (Urteil vom 22. Mai 2019, Krohn & Schröder, C‑226/18, EU:C:2019:440, Rn. 37 und die dort angeführte Rechtsprechung).

28 Was eine Zulassungssteuer anbelangt, die von einem Mitgliedstaat bei der Zulassung von Kraftfahrzeugen zum Zweck ihrer Inbetriebnahme in seinem Hoheitsgebiet erhoben wird, hat der Gerichtshof in ständiger Rechtsprechung entschieden, dass eine solche Steuer weder einen Zoll noch eine Abgabe zollgleicher Wirkung im Sinne der Art. 28 und 30 AEUV darstellt. Eine solche Steuer ist nämlich eine inländische Abgabe und daher an Art. 110 AEUV zu messen (Urteil vom 17. Dezember 2015, Viamar, C‑402/14, EU:C:2015:830, Rn. 33 und die dort angeführte Rechtsprechung).

29 Was konkret eine Verbrauchsteuer betrifft, die wie die im Ausgangsverfahren in Rede stehende Verbrauchsteuer, die auf alle im betreffenden nationalen Hoheitsgebiet zugelassenen Personenkraftwagen erhoben wird, nicht unter die harmonisierte Verbrauchsteuer nach der Richtlinie 2008/118 fällt, so ist eine solche Verbrauchsteuer als Teil der allgemeinen Regelung für inländische Abgaben anzusehen; sie ist daher anhand von Art. 110 Abs. 1 AEUV zu prüfen (vgl. in diesem Sinne Urteil vom 18. Januar 2007, Brzeziński, C‑313/05, EU:C:2007:33, Rn. 24).

30 Unter diesen Umständen ist davon auszugehen, dass das vorlegende Gericht mit seiner einzigen Frage im Wesentlichen wissen möchte, ob das Primärrecht der Union, namentlich Art. 110 Abs. 1 AEUV, sowie die Grundsätze der einmaligen Erhebung der Verbrauchsteuern und der Verhältnismäßigkeit dahin auszulegen sind, dass sie einer nationalen Regelung entgegenstehen, die – für den Fall, dass ein im betreffenden Mitgliedstaat zugelassener Personenkraftwagen ausgeführt wird – keine Erstattung der für dieses Fahrzeug in diesem Mitgliedstaat entrichteten Verbrauchsteuer in Höhe eines Betrags, der proportional zur Dauer der Benutzung dieses Fahrzeugs im Gebiet dieses Mitgliedstaats ist, vorsieht.

31 Insoweit ist erstens festzustellen, dass Art. 110 Abs. 1 AEUV es den Mitgliedstaaten verbietet, auf Waren aus anderen Mitgliedstaaten unmittelbar oder mittelbar höhere inländische Abgaben gleich welcher Art zu erheben, als gleichartige inländische Waren unmittelbar oder mittelbar zu tragen haben.

32 Wie der Gerichtshof entschieden hat, besteht das Ziel dieser Bestimmung des AEU‑Vertrags darin, den freien Warenverkehr zwischen den Mitgliedstaaten unter normalen Wettbewerbsbedingungen zu gewährleisten. Sie soll daher jede Form des Schutzes beseitigen, die aus einer inländischen Abgabe – insbesondere einer solchen, die Waren aus anderen Mitgliedstaaten diskriminiert – folgen könnte (vgl. in diesem Sinne Urteil vom 14. April 2015, Manea, C‑76/14, EU:C:2015:216, Rn. 28 und die dort angeführte Rechtsprechung).

33 Außerdem ergibt sich aus der ständigen Rechtsprechung des Gerichtshofs, dass ein Steuersystem nur dann als mit Art. 110 AEUV vereinbar angesehen werden kann, wenn feststeht, dass seine Ausgestaltung es unter allen Umständen ausschließt, dass eingeführte Waren höher besteuert werden als einheimische Waren, und dass es daher auf keinen Fall diskriminierende Wirkungen hat (Urteil vom 12. Februar 2015, Oil Trading Poland, C‑349/13, EU:C:2015:84, Rn. 46 und die dort angeführte Rechtsprechung).

34 Ein Verstoß gegen Art. 110 Abs. 1 AEUV liegt demnach dann vor, wenn die Abgabe auf das eingeführte Erzeugnis und die Abgabe auf das gleichartige inländische Erzeugnis in unterschiedlicher Weise und nach unterschiedlichen Modalitäten berechnet werden, so dass das eingeführte Erzeugnis – und sei es auch nur in bestimmten Fällen – höher belastet wird (Urteil vom 12. Februar 2015, Oil Trading Poland, C‑349/13, EU:C:2015:84, Rn. 47 und die dort angeführte Rechtsprechung).

35 Im vorliegenden Fall ist es zwar Sache des vorlegenden Gerichts, die erforderlichen Überprüfungen vorzunehmen, doch geht aus dem Vorabentscheidungsersuchen hervor, dass im Fall einer innergemeinschaftlichen Lieferung oder Ausfuhr eines Personenkraftwagens die Person, die das Recht erworben hat, als Eigentümer über dieses Fahrzeug zu verfügen, nur dann Anspruch auf Erstattung der entrichteten Verbrauchsteuer hat, wenn das Fahrzeug nicht in Polen zugelassen war. Nach den dem Gerichtshof vorliegenden Informationen gilt diese Voraussetzung unterschiedslos für alle Fahrzeuge, unabhängig von ihrer Herkunft.

36 Was zweitens den Grundsatz der einmaligen Erhebung der Verbrauchsteuer betrifft, so ist hervorzuheben, dass der Gerichtshof für den Fall, dass es an einer Harmonisierung auf Unionsebene fehlt, entschieden hat, dass die Nachteile, die sich aus der parallelen Ausübung der Besteuerungsbefugnisse der verschiedenen Mitgliedstaaten ergeben können, keine Beschränkungen der Verkehrsfreiheiten darstellen, sofern eine solche Ausübung nicht diskriminierend ist. Die Mitgliedstaaten sind nämlich nicht verpflichtet, ihr eigenes Steuersystem den verschiedenen Steuersystemen der anderen Mitgliedstaaten anzupassen, um namentlich Doppelbesteuerungen zu beseitigen (vgl. in diesem Sinne Urteil vom 21. November 2013, X, C‑302/12, EU:C:2013:756, Rn. 28 und 29 sowie die dort angeführte Rechtsprechung).

37 Der Gerichtshof hat ebenfalls entschieden, dass es im Hinblick auf Art. 110 AEUV nicht maßgeblich ist, dass ein Kraftfahrzeug aufgrund der Ablehnung der Ausfuhrerstattung der Kraftfahrzeugsteuer, deren Steuertatbestand die Zulassung und die Inbetriebnahme eines solchen Fahrzeugs ist, bei seiner endgültigen Ausfuhr aus einem Mitgliedstaat in einen anderen Mitgliedstaat zu unterschiedlichen Zeitpunkten und in unterschiedlichen Mitgliedstaaten mehrfach der Kraftfahrzeugsteuer unterliegt (vgl. in diesem Sinne Urteil vom 2. Februar 2023, Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö [Kraftfahrzeugsteuer], C‑676/21, EU:C:2023:63, Rn. 36 und 37).

38 Dies gilt auch im Zusammenhang mit der Ausfuhr eines Personenkraftwagens aus der Union wie der im Ausgangsverfahren in Rede stehenden. Nachteile, die sich gegebenenfalls aus dem Multiplikatoreffekt dessen ergeben können, dass zum einen bei Ausfuhr eines zuvor im betreffenden Mitgliedstaat zugelassenen Personenkraftwagens die entrichtete Verbrauchsteuer nicht in Höhe eines Betrags, der proportional zur Dauer der Benutzung dieses Fahrzeugs im Gebiet dieses Mitgliedstaats ist, erstattet wird und dass zum anderen dieses Fahrzeug im Bestimmungsstaat ähnlichen Steuern oder Abgaben unterliegt, können somit weder als mit Art. 110 AEUV noch als mit dem Grundsatz der einmaligen Erhebung der Verbrauchsteuern unvereinbar angesehen werden.

39 Was drittens den Grundsatz der Verhältnismäßigkeit betrifft, so hat der Gerichtshof im Rahmen der Bestimmungen des AEU‑Vertrags über den freien Dienstleistungsverkehr entschieden, dass eine Zulassungssteuer gegen den Verhältnismäßigkeitsgrundsatz verstößt, wenn das mit ihr verfolgte Ziel durch die Einführung einer Abgabe erreicht werden kann, die proportional zur Dauer der Zulassung des Fahrzeugs in dem Staat ist, in dem es benutzt wird, wodurch eine Benachteiligung der in anderen Mitgliedstaaten ansässigen Kfz-Leasing-Unternehmen bei der Amortisation der Abgabe vermieden würde (Urteil vom 21. März 2002, Cura Anlagen, C‑451/99, EU:C:2002:195, Rn. 69).

40 In diesem Sinne hat der Gerichtshof im Beschluss vom 27. Juni 2006, van de Coevering (C‑242/05, EU:C:2006:430, Rn. 29), auf den das vorlegende Gericht Bezug nimmt, festgestellt, dass eine nationale Regelung, die die Entrichtung einer Steuer vorschreibt, deren Betrag nicht proportional zur Benutzung eines Fahrzeugs in dem betroffenen Mitgliedstaat ist, selbst wenn sie ein berechtigtes und mit dem AEU‑Vertrag zu vereinbarendes Ziel verfolgt, gegen die Bestimmungen dieses Vertrags über den freien Dienstleistungsverkehr verstößt, wenn sie auf Fahrzeuge angewandt wird, die in einem anderen Mitgliedstaat gemietet und registriert sind und weder dazu bestimmt sind, im Wesentlichen im erstgenannten Mitgliedstaat dauerhaft benutzt zu werden, noch tatsächlich in dieser Weise benutzt werden, es sei denn, dass das Ziel der Regelung durch die Einführung einer Steuer, deren Betrag proportional zur Dauer der Benutzung dieses Fahrzeugs in diesem erstgenannten Mitgliedstaat ist, nicht erreicht werden kann.

41 Es ist jedoch zu betonen, dass diese Rechtsprechung die Anwendung der Dienstleistungsfreiheit im Rahmen von Miet- oder Leasingverträgen betrifft. Sie lässt sich nicht auf den Fall des Ausgangsverfahrens übertragen, der nicht eine grenzüberschreitende Dienstleistung betrifft, sondern den innergemeinschaftlichen Erwerb eines Personenkraftwagens, der aufgrund seiner Zulassung in Polen mit einer Verbrauchsteuer belegt wurde, und dann den späteren Verkauf und die spätere Ausfuhr dieses Fahrzeugs nach Norwegen.

42 Nach den dem Gerichtshof vorliegenden Informationen hat die Verbrauchsteuer auf die vom Verbrauchsteuergesetz erfassten Personenkraftwagen nicht den Charakter einer an die Dauer der Benutzung dieser Fahrzeuge anknüpfenden Steuer, sondern einer Steuer, die daran anknüpft, dass diese Fahrzeuge Gegenstand des Verbrauchs sind, der sich in der Zulassung des betreffenden Personenkraftwagens im Inland niederschlägt.

43 Aus dem Vorabentscheidungsersuchen geht u. a. hervor, dass das im Ausgangsverfahren in Rede stehende Fahrzeug am 9. August 2017 im Inland zugelassen wurde, d. h. etwa sieben Monate vor der Ausfuhr nach Norwegen am 7. März 2018. Dieses Zulassungsdatum entspricht dem Datum der vorläufigen Zulassung von Amts wegen; diese ist Teil des ordentlichen Zulassungsverfahrens, das darauf abzielt, dass ein Fahrzeug dauerhaft im betreffenden nationalen Hoheitsgebiet am Straßenverkehr teilnehmen darf. Vorbehaltlich der vom vorlegenden Gericht vorzunehmenden Prüfung ist somit offensichtlich eine vorläufige Zulassung eines Fahrzeugs von Amts wegen u. a. von einer vorläufigen Zulassung zu unterscheiden, die vorgenommen wird, um die Ausfuhr dieses Fahrzeugs ins Ausland zu ermöglichen.

44 Hinzu kommt, dass in dem Fall, dass sich der Einführer – ob es sich nun um eine natürliche Person oder einen Kaufmann handelt – für die Einfuhr eines im Eigentum einer Person stehenden Fahrzeugs und die sich daraus ergebende Zulassung dieses Fahrzeugs im Inland entscheidet, die etwaigen Absichten dieses Einführers in Bezug auf die weitere Benutzung dieses Fahrzeugs ohne Belang für die anhand von Art. 110 AEUV und des Verhältnismäßigkeitsgrundsatzes vorgenommene Beurteilung der Frage sind, ob der Einführer zur Entrichtung der betreffenden Verbrauchsteuer verpflichtet ist, sowie dafür, ob im Fall der Wiederausfuhr dieses Fahrzeugs die Erstattung der entrichteten Steuer abgelehnt wird.

45 Unter diesen Umständen kann es nicht als Verstoß gegen den Grundsatz der Verhältnismäßigkeit angesehen werden, dass dem Verbrauchsteuerpflichtigen, der den betreffenden im Inland zugelassenen Personenkraftwagen ausführt, die Erstattung der entrichteten Steuer verweigert wird.

46 Viertens ist der Vollständigkeit halber klarzustellen, dass der Umstand, dass P. M. das betreffende Fahrzeug im vorliegenden Fall nach Norwegen ausgeführt hat, keine Auswirkungen auf die Beantwortung der Vorlagefrage haben kann.

47 Art. 110 AEUV entspricht nämlich Art. 14 des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum vom 2. Mai 1992 (ABl. 1994, L 1, S. 3), und nach der im Ausgangsverfahren in Rede stehenden nationalen Regelung unterliegt der Anspruch auf Erstattung der betreffenden Steuer bei Fahrzeugen, die innerhalb des Unionsgebiets verkauft werden, und bei Fahrzeugen, die aus der Union ausgeführt werden, der Einhaltung derselben Voraussetzungen.

48 Nach alledem ist auf die Vorlagefrage zu antworten, dass das Primärrecht der Union, namentlich Art. 110 Abs. 1 AEUV, sowie die Grundsätze der einmaligen Erhebung der Verbrauchsteuern und der Verhältnismäßigkeit dahin auszulegen sind, dass sie einer nationalen Regelung nicht entgegenstehen, die – für den Fall, dass ein im betreffenden Mitgliedstaat zugelassener Personenkraftwagen ausgeführt wird – keine Erstattung der für dieses Fahrzeug in diesem Mitgliedstaat entrichteten Verbrauchsteuer in Höhe eines Betrags, der proportional zur Dauer der Benutzung dieses Fahrzeugs im Gebiet dieses Mitgliedstaats ist, vorsieht. Kosten

49 Für die Beteiligten des Ausgangsverfahrens ist das Verfahren Teil des beim vorlegenden Gericht anhängigen Verfahrens; die Kostenentscheidung ist daher Sache dieses Gerichts. Die Auslagen anderer Beteiligter für die Abgabe von Erklärungen vor dem Gerichtshof sind nicht erstattungsfähig. Aus diesen Gründen hat der Gerichtshof (Achte Kammer) für Recht erkannt: Das Primärrecht der Union, namentlich Art. 110 Abs. 1 AEUV, sowie die Grundsätze der einmaligen Erhebung der Verbrauchsteuern und der Verhältnismäßigkeit sind dahin auszulegen, dass sie einer nationalen Regelung nicht entgegenstehen, die – für den Fall, dass ein im betreffenden Mitgliedstaat zugelassener Personenkraftwagen ausgeführt wird – keine Erstattung der für dieses Fahrzeug in diesem Mitgliedstaat entrichteten Verbrauchsteuer in Höhe eines Betrags, der proportional zur Dauer der Benutzung dieses Fahrzeugs im Gebiet dieses Mitgliedstaats ist, vorsieht. Unterschriften