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Schleswig-Holsteinisches Verwaltungsgericht Urteil vom 29.09.2023 – 4 A 127/20

ECLI:DE:VGSH:2023:0929.4A127.20.00

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.

Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar.

Die Klägerin darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe von 110 % des aufgrund des Urteils vollstreckbaren Betrages abwenden, wenn nicht die Beklagte vor der Vollstreckung Sicherheit in Höhe von 110 % des jeweils zu vollstreckenden Betrages leistet.

Tatbestand

Die Klägerin begehrt den Erlass der Grundsteuer für das Jahr 2013.

Die Klägerin ist eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts, deren Gesellschafter ... und ... sind, und Eigentümerin des Grundstücks mit der Anschrift ... im Stadtgebiet der Beklagten. Das Grundstück ist mit einer 1904 von dem Architekten und Künstler ... entworfenen Jugendstilvilla (...-Villa) bebaut und wurde mit Bescheid des Landesamtes für Denkmalpflege Schleswig-Holstein vom 12. April 1976 (Bl. 398 der Beiakte C) als ein Kulturdenkmal von besonderer Bedeutung nach § 5 DSchG in der bis zum 29. Januar 2015 geltenden Fassung unter Denkmalschutz gestellt und in das Denkmalbuch eingetragen. Der Denkmalschutz erstreckt sich auf „das gesamte Äußere des Gebäudes, eines 1904 - 1905 von ... errichteten zweigeschossigen Putzbaus auf hohem, granitverkleideten Kellergeschoß mit steilem Krüppelwalmdach, ferner im Inneren auf die historische Raumstruktur und die ortsfeste historische Einrichtung und Ausstattung.“

Auf Antrag des Voreigentümers der Klägerin gewährte die Beklagte diesem mit Bescheid vom 31. Januar 1984 (Bl. 74 der Beiakte D) für den Grundbesitz ... einen Erlass der Grundsteuer gemäß § 32 GrStG ab dem 1. Januar 1984. Nach zwischenzeitlicher Bestätigung der Erlassvoraussetzungen stellte die Beklagte nach erneuter Überprüfung mit Schreiben vom 14. März 2008 (Bl. 149 der Beiakte D) fest, dass die Voraussetzungen für den Erlass der Grundsteuer in den Jahren 2006 und 2007 nicht mehr vorgelegen hätten, und setzte mit Änderungsbescheid vom selben Tag die Grundsteuer ab dem Jahr 2006 fest. Der Voreigentümer der Klägerin erhob hiergegen Widerspruch und machte mit Schreiben vom 21. Februar 2008 (Bl. 135 der Beiakte D) geltend, nur deshalb Überschüsse erwirtschaftet zu haben, weil „geplante Reparaturarbeiten am Dach, an der Fassade etc.“ nicht mehr ausgeführt worden seien. Das Haus stehe jedoch seit November 2007 leer, sodass trotz weiterlaufender Kosten keine Einnahmen mehr erzielt würden. Da sich das Objekt als „unrentabel“ erwiesen habe, habe er zwei Makler mit dessen Verkauf beauftragt. Durch die Auflagen des Denkmalschutzes erweise sich der Verkauf jedoch als sehr schwierig. Die Beklagte wies den Widerspruch mit Widerspruchsbescheid vom 16. Mai 2008 (Bl. 154 der Beiakte D) zurück.

Mit notariellem Kaufvertrag vom 8. September 2010 (Bl. 665 der Beiakte A) erwarb die „zum Zwecke des Erwerbs, der Verwaltung und der wirtschaftlichen Ausnutzung und Verwertung des Vertragsobjektes“ mit diesem Vertrag gegründete Klägerin das Grundstück.

Der Kaufvertrag enthält zur Mängelhaftung in § 6 Abs. 2 unter anderem folgende Klausel:

Der Erwerber hat den Grundbesitz und das Gebäude eingehend besichtigt. Der Veräußerer hat den Erwerber sowie den zur Begutachtung des Objektes hinzugezogenen Architekten ... auf das Feuchtigkeitsproblem im Mauerwerk des Kellers bzw. Souterrains hingewiesen. […]

Dem Erwerber ist bekannt, dass das Gebäude vollständig dem Denkmalschutz unterliegt.

Mit Grundbesitzabgabenbescheid vom 11. Januar 2013 setzte die Beklagte gegen die Klägerin unter anderem die Grundsteuer B für das Veranlagungsjahr 2013 in Höhe von 1.203,50 € fest.

Die Klägerin beantragte mit Schreiben vom 5. Oktober 2013 eine Befreiung von der Grundsteuer. Bei dem Objekt, das sie seit September 2010 mit enger Betreuung durch das Landesamt für Denkmalpflege saniere, handele es sich um den einzigen ...-Bau im Norden. Die Bauzeit habe sich von den ursprünglich geplanten acht Monaten auf mittlerweile mehr als drei Jahre verlängert. Geplant sei eine gemischte Nutzung des Hauses als gewerbliches Büro- und Wohnhaus. Durch einen langen Leerstand und eine Verdoppelung der Sanierungskosten (derzeit 1,8 Mio. €) könne auch langfristig weder eine Deckung der Kapitalkosten noch der laufenden Kosten erfolgen. Allein durch die denkmalschutzrechtlichen Beschränkungen bei der energetischen Sanierung liefen Heizkosten oberhalb der zukünftigen Mieterträge auf.

Mit Schreiben vom 14. Oktober 2013 teilte die Beklagte der Klägerin mit, dass über deren Antrag auf Erlass der Grundsteuer für das Jahr 2013 gemäß § 34 GrStG erst nach Ablauf des Kalenderjahres entschieden werden könne. Um prüfen zu können, ob der Rohertrag unter den jährlichen Kosten liege, bat sie um eine Gegenüberstellung der Einnahmen und Ausgaben sowie Einreichung prüffähiger Unterlagen.

Die Klägerin wies mit Schreiben vom 23. Januar 2014 darauf hin, dass auch die Gartenanlage unter Denkmalschutz stehe. Die Denkmalschutzbehörde habe isolierende Eingriffe in die Außen- und Innenhülle des Hauses abgelehnt, sodass relativ hohe Heizkosten entstünden. Vor diesem Hintergrund sei eine Niedrigtemperaturheizung eingebaut worden. Strom und Wärme würden durch zwei gasbetriebene Mini-Blockheizkraftwerke erzeugt. Die Anlage müsse aber aufgrund des Verschleißes nach zehn Jahren erneuert werden. Ein Großteil des Stroms werde für die eingebaute Belüftung benötigt. Diese sei erforderlich, weil es aufgrund der nicht isolierten kalten Wände sonst zu Kondensat- und Schimmelbildung komme. Das Haus sei zusammen mit dem Grundstück zu einem Preis von ... € erworben worden. Ausgehend von den Angaben des Verbandes privater Bauherren würden sich für einen „normalen“ Altbau entsprechender Größe Renovierungsaufwendungen in Höhe von ... € ergeben. Demgegenüber hätten die bisherigen Ausgaben für die Renovierungsmaßnahme ... € für das Gebäude und ... € für die Gartenanlage betragen. Wesentliche Kostenblöcke seien die strukturelle Erneuerung von Dach, Balkon, Fenstern, Fußböden, die Trockenlegung des Souterrains mit erstmaligem Einbringen eines Fundaments und die Erneuerung von Elektrik-, Sanitär- und Heizungsanlagen gewesen. Aus der von ihr erstellten vergleichenden Gegenüberstellung ergebe sich, dass der erhöhte Aufwand für das denkmalgeschützte Gebäude bei einer Vermietung zur Unrentabilität führe. Wegen der Einzelheiten wird auf Bl. 253 ff. der Beiakte B verwiesen.

Nach einer ergänzenden Erläuterung ihres Antrags durch Schreiben der Klägerin vom 10. März 2014 (Bl. 327 der Beiakte B) und zwischenzeitlicher Zurückstellung der Bearbeitung des Antrags lehnte die Beklagte diesen mit Bescheid vom 27. Januar 2015 (Bl. 343 der Beiakte B) ab. Sie führte zur Begründung aus, dass die Klägerin die Voraussetzungen für einen Erlass der Grundsteuer nach § 32 GrStG mit den von ihr vorgelegten Unterlagen nicht nachgewiesen habe. Sie bezog sich dabei unter anderem auf ihre Anforderung weiterer Unterlagen mit Schreiben vom 26. Februar 2014 (Bl. 323 der Beiakte B).

Mit Schreiben vom 2. Februar 2015 erhob die Klägerin vorsorglich gegen den weiteren Grundbesitzabgabenbescheid der Beklagten vom 9. Januar 2015 Widerspruch und bat mit weiterem Schreiben vom 12. Februar 2015 darum, diesen Widerspruch zugleich als Widerspruch auch gegen den Ablehnungsbescheid vom 27. Januar 2015 zu werten. Zur Begründung verwies sie darauf, dass eine Bearbeitung durch die Denkmalschutzbehörde erst bei Vorliegen aller Abschlussrechnungen der Handwerker möglich sei. Nach mehrfacher Zurückstellung der Bearbeitung des Widerspruchs übersandte die Klägerin sodann mit Schreiben vom 26. Dezember 2016 (Bl. 377 der Beiakte C) eine Bescheinigung des Landesamtes für Denkmalpflege Schleswig-Holstein vom 7. Dezember 2016, wonach die an der ...-Villa in den Jahren 2011 bis 2016 durchgeführten Arbeiten (Komplettsanierung) zu Aufwendungen in Höhe von brutto ... € geführt hätten, die im Sinne der §§ 7i, 10f, 11b und 52 Abs. 21 Satz 7 EStG nach Art und Umfang zur Erhaltung des Gebäudes als Baudenkmal oder zu seiner sinnvollen Nutzung erforderlich gewesen seien. Sie erwarte noch zwei weitere Bescheinigungen des Landesamtes, denke aber, dass schon die jetzige Höhe der „anerkannten Mehrkosten“ ausreiche, um ihre Rentabilitätsbetrachtung zu substantiieren.

Die Beklagte wies die Klägerin mit Schreiben vom 12. April 2017 (Bl. 409 der Beiakte C) darauf hin, dass die vorgelegte Bescheinigung des Landesamtes für Denkmalpflege die Gesamtsanierungskosten ausweise, nicht jedoch – was nach § 32 Abs. 1 Nr. 1 GrStG aber erforderlich sei – zwischen den durch den Denkmalschutz bedingten und den „normalen“ Kosten differenziere. Ferner umfasse die Bescheinigung die Gesamtkosten der Sanierung für die Jahre 2011 bis 2016, während der Erlass der Grundsteuer für das Jahr 2013 beantragt werde. Sie bezog sich zudem auf ihre früheren Ausführungen zu den zu berücksichtigenden Einnahmen und Ausgaben sowie die bereits angeforderten weiteren Unterlagen. Die von der Klägerin angegebenen Heizkosten seien keine Kosten im Sinne des § 32 GrStG, die angesetzte Reparaturrücklage nicht nachvollziehbar.

Mit Schreiben vom 10. August 2017 (Bl. 435 der Beiakte C) führte die Klägerin aus, dass das Landesamt für Denkmalpflege keineswegs alle Aufwendungen anerkannt habe, sondern nach Prüfung vielmehr eine Kürzung in Höhe von ca. 10 % aus Gründen der Denkmalrelevanz vorgenommen habe. Nach §§ 7i bzw. 10f EStG würden nur diejenigen Kosten einer erhöhten Abschreibung zugeführt, die denkmalrechtlich relevant seien. Hinsichtlich der von ihr angesetzten Instandhaltungsrückstellungen verwies sie auf die so genannte Peterssche Formel als Instrument, um die laufenden Kosten für den Werterhalt eines Wohngebäudes zu ermitteln. Die von der Beklagten geforderte Einteilung der Kosten in allein durch den Denkmalcharakter verursachte Kosten und solchen Sanierungskosten, die den Wohnwert verbesserten, sei im Übrigen nicht möglich. So sei etwa das Dach beim Kauf des Hauses intakt gewesen. Sein Austausch sei „allein aufgrund des denkmalschutzrelevanten Gesamtaspekts“ erfolgt, habe aber zu keiner relevanten Verbesserung des Wohnwerts geführt. Gleichwohl sei sie die Gewerke durchgegangen und habe für jedes Gewerk eine Schätzung durchgeführt und diese mit Prozentzahlen bewertet. Hieraus ergebe sich eine denkmalrelevant verursachte Belastung in Höhe von ... €, der Renovierungskosten mit Wohnwertverbesserung in Höhe von ... € gegenüberstünden (insgesamt ... €). Wegen der Einzelheiten wird auf Bl. 444 ff. der Beiakte C verwiesen.

Die Beklagte teilte der Klägerin mit Schreiben vom 24. Januar 2018 (Bl. 541 der Beiakte C) mit, dass sie nach Einholung einer Stellungnahme ihrer Abteilung Wertermittlung des Amtes für Bauordnung, Vermessung und Geoinformation vom 27. Oktober 2017 (Bl. 487 ff. der Beiakte C) zu deren Gunsten von einer Wohnfläche von lediglich ... m2 statt ... m2 und einer fiktiven Miete von ... €/m2 statt ... €/m2 ausgehe, sodass sich jährlich fiktive Mieteinnahmen in Höhe von ... € statt – wie von der Klägerin bislang selbst angenommen ... – € ergeben würden. Die von der Klägerin angegebenen Gesamtsanierungskosten und der nach ihrer eigenen Einschätzung denkmalrelevante Anteil an diesen Kosten könnten jedoch nicht anerkannt werden, da es insoweit an belastbaren Nachweisen dafür fehle, welche Mehrkosten durch den Denkmalschutz bedingst seien. Sie forderte vor diesem Hintergrund weitere Nachweise und die Vorlage der bereits zuvor erbetenen weiteren Unterlagen an. Sie wies ferner darauf hin, dass Tilgungsleistungen und die Verzinsung des Eigenkapitals keine Kosten im Sinne des § 32 GrStG darstellten. Die von der Klägerin angegebenen Zinszahlungen könnten deshalb bei der Kostenaufstellung keine Berücksichtigung finden. Demgegenüber gehörten Rückstellungen für realistisch zu erwartende größere Reparaturen zu den Kosten. Sie bat daher noch um Auskunft zu der Frage, worauf sich die angegebenen Rückstellungen in Höhe von ... € bezögen. Kosten für Instandsetzungsrückstellungen könnten nur dann als Kosten angesetzt werden, wenn von der Durchführung von zukünftigen Baumaßnahmen mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit auszugehen sei. Da der Grundbesitz in den Jahren 2010 bis 2016 von Grund auf saniert worden sei, dürften insofern keine weiteren Baumaßnahmen anstehen.

Die Klägerin legte der Beklagten in der Folge weitere Unterlagen vor, unter anderem die Mitteilung des Finanzamtes über die Kaufpreisaufteilung (Bl. 614 der Beiakte A) und ein „Kurzgutachten“ des mit der Sanierung beauftragten Architekturbüros ... (Bl. 638 ff. der Beiakte A). Mit Schreiben vom 7. Januar 2019 (Bl. 644 der Beiakte A) führte sie hierzu weiter aus, dass die Gewerke „Heizung/Sanitär“ und „Elektrik“ von dem Architekturbüro nicht hätten beurteilt werden können, da sie die betreffenden Arbeiten selbst geplant und vergeben habe. Die Elektrokosten seien mit fast ... € ungewöhnlich hoch. Grund dafür sei, dass eine frei programmierbare Verkabelung (Bussystem) verlegt worden sei, um die Zahl der Schlitzungen in der historischen Bausubstanz durch Wechselschaltungen auf ein Minimum zu reduzieren. Sie würde 50 % des Aufwands den Belangen des Denkmalschutzes zuordnen. Bei der Auswahl des Heizsystems hätten nur die bereits vorhandenen Nischen für Heizkörper genutzt werden können. Zugleich habe aufgrund energetischer Anforderungen eine Umstellung von der Hochtemperatur-Schwerkraftheizung auf ein Niedrigtemperatursystem erfolgen müssen. Denkmalspezifische Mehrkosten seien dadurch entstanden, dass aufgrund der beschränkten Aufstellplätze für die Heizkörper eine bestimmte Qualität an oberflächenoptimierten Aluminiumheizkörpern habe zum Einsatz kommen müssen und an drei Stellen Wandflächenheizungen hätten eingebaut werden müssen. Sie schlage aber gleichwohl vor, diesen Punkt erst einmal auszulassen. Der denkmalspezifische Aufwand für Pflegekosten habe im Jahr 2017 (ohne Garten) bei fast ... € gelegen und beruhe ausweislich der beigefügten Rechnungen vorwiegend auf der fortlaufenden Pflege der Farbbeschichtungen (vor allem antike Holzflächen und Fenster) und der Abdichtung der Granittreppe im Eingangsbereich.

Nach Vorlage einer „Einschätzung“ der ... Heizungs- und Sanitärtechnik GmbH vom 8. März 2019 (Bl. 696 der Beiakte A) und der ... Kommunikationstechnik GmbH vom 15. März 2019 (Bl. 701 der Beiakte A) zu den denkmalschutzbedingten Mehraufwendungen der von ihnen ausgeführten Arbeiten und einer Erläuterung der Dachsanierung durch die Klägerin mit E-Mail vom 14. März 2019 (Bl. 698 der Beiakte A) wies die Beklagte den Widerspruch mit Widerspruchsbescheid vom 5. Juni 2020, laut Ab-Vermerk am selben Tag als „Einschreiben“ zur Post aufgegeben, als unbegründet zurück. Zur Begründung wies sie darauf hin, dass für die nach § 32 Abs. 1 Nr. 1 GrStG vorzunehmende Gegenüberstellung der Einnahmen und sonstigen Vorteile zu den jährlichen Kosten nur der Kostenanteil von Relevanz sei, der in einem kausalen Zusammenhang zu den Vorgaben des Denkmalschutzes stehe. Nach den vorgelegten Unterlagen ergäben sich nach ihrer Berechnung jährliche Kosten in Höhe von ... €, die auf die Eigenschaft des Objektes als Baudenkmal zurückgingen. Demgegenüber stünde ein Rohertrag aus fiktiven Mieteinnahmen in Höhe von ... €. Damit überstiegen die jährlichen Kosten nicht regelmäßig die Einnahmen und sonstigen Vorteile des Objekts. Wegen der Einzelheiten der von der Beklagten angesetzten Beträge wird auf den Widerspruchsbescheid auf Bl. 751 ff. der Beiakte A verwiesen.

Die Klägerin hat am 11. Juli 2020 mit einem nur von einem Gesellschafter unterschriebenen Schreiben vom 10. Juli 2020 Klage erhoben. Die weitere Gesellschafterin hat die Klageerhebung mit Erklärung vom 2. August 2023 (Bl. 202 der Gerichtsakte) genehmigt.

Die Klägerin meint, ihr sei Wiedereinsetzung in den vorigen Stand zu gewähren. Die Beklagte habe – wie sich aus dem von ihr vorgelegten Einlieferungsbeleg ergebe – eine Zustellung per Einwurf-Einschreiben gewählt, was jedoch nicht den Anforderungen an eine förmliche Zustellung entspreche. Der Versand als Einwurf-Einschreiben sei ihrem Gesellschafter vom Kundendienst der Deutschen Post AG auch telefonisch bestätigt worden. Die auf dem Auslieferungsbeleg wiedergegebene Unterschrift sei im Übrigen nicht identifizierbar. Da das angegebene Datum – der 6. Juni 2020 – ein Samstag gewesen sei, könne ausgeschlossen werden, dass es sich um die Unterschrift ihrer Reinigungskraft handele. Zudem sei es in ihrem Postzustellbezirk in den letzten Jahren gehäuft zu Unregelmäßigkeiten bei der Postzustellung gekommen. Wegen Bauarbeiten in ihrem Objekt hätten ihre Gesellschafter seit dem 1. März 2020 vorübergehend nicht in ... gewohnt. Nach Auskunft ihrer Reinigungskraft sei der Widerspruchsbescheid vom 5. Juni 2020 per Einwurf-Einschreiben am 11. Juni 2020 eingetroffen. Aufgrund der Ortsabwesenheit ihrer Gesellschafter sei ihr der Bescheid aber erst später mit einer E-Mail der Beklagten vom 26. Juni 2020 bekannt geworden. Sie habe zudem bereits am 7. Juli 2020 versucht, ihre Klage per Fax beim Gericht einzureichen. Für sie sei dabei nicht erkennbar gewesen, dass dieses Fax trotz der am Folgetag angezeigten Sendebestätigung deshalb ins Leere gegangen sei, weil das Faxgerät nach einer Umstellung der Telefon- und Internetversorgung am seinerzeitigen Wohnort ihrer Gesellschafter nicht wieder angeschlossen worden sei. Dies hätten diese aber erst am 10. Juli 2020 festgestellt und noch am selben Tag die Klage an die im Internet angegebene E-Mail-Adresse des Gerichts geschickt. Aufgrund eines fehlenden Hinweises sei dabei für sie nicht erkennbar gewesen, dass die Einreichung der Klage auf diesem Wege unwirksam sei.

In der Sache macht die Klägerin geltend, dass die Voraussetzungen für einen Erlass der Grundsteuer nach § 32 Abs. 1 Nr. 1 GrStG gegeben seien. Die Beklagte habe wesentliche Kosten nicht als relevant anerkannt. In der Gegenüberstellung mit einem fiktiven Mietertrag sei daher die Kostenseite deutlich unterbewertet. Die Beklagte habe unabhängig von der Bewertung der zuständigen Denkmalschutzbehörde eine von ihr nicht zu überwindende „Beweislast-Hürde“ errichtet. Zudem seien laufende, denkmalspezifische Unterhaltskosten (z.B. die jährliche Erneuerung von Farbbeschichtungen der historischen Fenster) in einem Abschreibungsmodell bewertet, anstatt diese als denkmalspezifischen, jährlich erfolgenden Bauunterhalt zu berücksichtigen. Die Beklagte sei unzutreffend von denkmalschutzbedingten anschaffungsnahen Herstellungskosten in Höhe von nur ... € ausgegangen und habe bei einer Abschreibung für Abnutzung (AfA) von 2,5 % in der Folge lediglich ... € berücksichtigt. Dies sei angesichts der vom Landesamt für Denkmalpflege Schleswig-Holstein anerkannten Gesamtsanierungskosten in Höhe von rund ... € nicht nachvollziehbar. Die Sanierungskosten hätten damit einen Quadratmeterpreis von fast ... € erreicht. Die durchschnittlichen Herstellungskosten für Neubauten mit gehobener Ausstattung betrügen demgegenüber lediglich ... €/m2. Ihr Architekturbüro habe den denkmalschutzbedingten Kostenanteil im Einzelnen angegeben. Tatsächlich sei ein denkmalschutzbedingter Mehrkostenanteil von mindestens ... € zugrunde zu legen, woraus sich unter Berücksichtigung einer AfA von 2,5 % jährliche Kosten in Höhe von ... € ergäben. Hinzu kämen jährlich zu veranlassende auf die Denkmaleigenschaft bezogene Erhaltungskosten in Höhe von mehr als ... €. Wegen des weiteren Vortrags der Klägerin zu einzelnen Position des von ihr vorgelegten „Kurzgutachtens“ ihres Architekturbüros wird auf die Klagebegründung vom 27. April 2023 verwiesen (dort S. 21 ff., Bl. 152 ff. der Gerichtsakte).

Die Klägerin beanstandet weiter, dass die Beklagte auf dem Gebiet der Elektrotechnik keinen Kostenanteil berücksichtigt habe. Der Denkmalschutz habe sich gegen eine großzügige Schlitzung der Wände im Zuge einer üblichen Verdrahtung ausgesprochen, sodass eine elektronische Steuerung über ein KNX-System eingebaut worden sei. Gegenüber den entstandenen Kosten in Höhe von mehr als ... € hätten sich die „normalen“ Kosten einer kompletten Elektrosanierung bei gehobenem Standard auf etwa ... € belaufen. Hinzu kämen Folgekosten in den Folgejahren in Höhe von fast ... € für die bis heute bestehenden Programmierungsprobleme. Zudem seien auch die Heizkosten zu berücksichtigen, da sich die Beheizung eines denkmalgeschützten Gebäudes schwieriger gestalte und isolierende Eingriffe in die Außen- und Innenhülle des Gebäudes von der Denkmalschutzbehörde abgelehnt worden seien. Hinzu kämen die nicht isolierten Fenster und unverhältnismäßig großen Verkehrsflächen. Die monatlichen Energiekosten betrügen mittlerweile fast ... € im Monat und würden in den nächsten Jahren weiter steigen.

Unter dem Gesichtspunkt der Rentabilität sei schließlich zu berücksichtigen, dass es sich bei dem Erwerb des Gebäudes für sie nicht um eine „Liebhaberei“ gehandelt habe. Ihre ursprüngliche Kostenplanung habe eine rentable Einschätzung ergeben. Zum Zeitpunkt des Erwerbs habe sie eine Vermietung des Objekts in Erwägung gezogen, zumal das Haus vermietungsfähig gewesen sei. Tatsächlich habe sie die Immobilie aber nicht vermietet. Ihre Gesellschafter hätten das Haus im Jahr 2013 vielmehr selbst bezogen. Eine Vermietung wäre jedoch rentabel gewesen. Die Unrentabilität habe sich erst durch denkmalschutzrechtlichen Vorgaben ergeben.

Die Klägerin beantragt,

die Beklagte unter Aufhebung ihres Bescheids vom 27. Januar 2015 und des Widerspruchsbescheids vom 5. Juni 2020 zu verpflichten, ihr die für das Veranlagungsjahr 2013 festgesetzte Grundsteuer zu erlassen.

Die Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Sie hält die Klage für unzulässig, weil der Widerspruchsbescheid am 6. Juni 2020 als Einschreiben zugestellt worden sei. Sie verweist insoweit auf den Einlieferungs- und Auslieferungsbeleg (Bl. 24 und 27 der Gerichtsakte). Ausweislich des Einlieferungsbelegs habe es sich nicht um ein Einwurf-Einschreiben, sondern um ein Einschreiben im Sinne des § 4 VwZG gehandelt. Die Deutsche Post AG habe für den verloren gegangenen Rückschein mit dem Auslieferungsbeleg ein gleichwertiges Ersatzdokument ausgestellt. Verschuldensunabhängige Gründe für eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand seien nicht plausibel glaubhaft gemacht worden. Die Klage gehe aber auch in der Sache fehl. Die Beklagte verweist insoweit im Wesentlichen auf die Ausführungen in ihrem Widerspruchsbescheid. Im Hinblick auf das Kausalitätserfordernis zwischen der reklamierten Unrentabilität und dem öffentlichen Erhaltungsinteresse komme es dabei unter Umständen auf die Denkmalbezogenheit der Aufwendungen gar nicht an, da die Klägerin die betreffende Immobilie im Bewusstsein des Denkmalschutzes und der Sanierungsbedürftigkeit erworben habe. Es entspreche aber nicht dem Sinn und Zweck des § 32 Abs. 1 Nr. 1 GrStG, einen derartigen Erwerb von denkmalgeschützten Immobilien mit einem Erlass der Grundsteuer zu kompensieren. Selbst bei Eröffnung des Anwendungsbereichs der Vorschrift, blieben jedoch die Darlegungen der Klägerin unzureichend. Die Klägerin habe die behaupteten Auflagen der Denkmalschutzbehörde zu den einzelnen Positionen nicht belegt.

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstands wird auf den Inhalt der von den Beteiligten eingereichten Schriftsätze sowie der beigezogenen Verwaltungsvorgänge der Beklagten verwiesen.

Entscheidungsgründe

Die zulässige Klage ist unbegründet.

Die als Verpflichtungsklage gemäß § 42 Abs. 1 Alt. 2 VwGO statthafte Klage ist zulässig.

Sie wurde insbesondere innerhalb der Klagefrist des § 74 Abs. 2 VwGO erhoben, sodass es keiner Entscheidung über den Antrag der Klägerin vom 15. Juli 2020 (Bl. 9 der Gerichtsakte) auf Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nach § 60 Abs. 1 VwGO bedurfte.

Die einmonatige Klagefrist beginnt entsprechend § 74 Abs. 1 Satz 1 VwGO mit der Zustellung des Widerspruchsbescheids. Dieser ist nach § 73 Abs. 3 Satz 2 VwGO von Amts wegen nach den Vorschriften des Verwaltungszustellungsgesetzes zuzustellen. Nach § 4 Abs. 1 VwZG kann die Zustellung durch die Post mittels Einschreiben durch Übergabe oder mittels Einschreiben mit Rückschein zugestellt werden. Zum Nachweis der Zustellung genügt gemäß § 4 Abs. 2 VwZG der Rückschein. Im Übrigen gilt das Dokument am dritten Tag nach der Aufgabe zur Post als zugestellt, es sei denn, dass es nicht oder zu einem späteren Zeitpunkt zugegangen ist. Im Zweifel hat die Behörde den Zugang und dessen Zeitpunkt nachzuweisen. Der Tag der Aufgabe zur Post ist in den Akten zu vermerken.

Das Gericht geht davon aus, dass die Beklagte den Widerspruchsbescheid vom 5. Juni 2020 – wie in der Akte vermerkt (Bl. 751 der Beiakte A) – noch am selben Tag als Einschreiben durch Übergabe gemäß § 4 Abs. 1 Alt. 1 VwZG bei der Deutschen Post AG aufgegeben hat. Wenngleich die Deutsche Post AG auf Anfrage des Gerichts anhand der Sendungsnummer hierzu keine Auskunft mehr erteilen konnte, spricht der von der Beklagten im Gerichtsverfahren vorgelegte „Einlieferungsbeleg Zusatzleistungen“ (Bl. 24 der Gerichtsakte), der dem Ab-Vermerk der Beklagten entsprechend auf den 5. Juni 2020 datiert, für eine Aufgabe des Widerspruchsbescheids als Einschreiben durch Übergabe. Wie sich aus ihren Allgemeinen Geschäftsbedingungen BRIEF NATIONAL (AGB BRIEF NATIONAL) (Stand 03/2021, abrufbar unter https://www.deutschepost.de/content/dam/dpag/images/A_a/AGB/dp-agb-brief-national-2021.pdf) ergibt, bietet die Deutsche Post AG folgende Einschreibearten an: „Einschreiben, Einschreiben Einwurf, Eigenhändig, Rückschein, … (Zusatzleistungen)“ (vgl. Ziffer 1 (1) Nr. 3). In Ziffer 4 (2) heißt es hierzu weiter, dass „Sendungen mit den Zusatzleistungen ‚Einschreiben‘, ‚Rückschein‘ und ‚Eigenhändig‘ […] nur gegen schriftliche Empfangsbestätigung und Nachweis der Empfangsberechtigung abgeliefert“ werden. Hieraus folgt, dass es sich nach dem Sprachgebrauch der Deutschen Post AG bei der Zusatzleistung „Einschreiben“ um ein Einschreiben durch Übergabe im Sinne des § 4 Abs. 1 Alt. 1 VwZG handelt und die Beklagte den Widerspruchsbescheid ausweislich der im Einlieferungsbeleg getroffenen Auswahl als ein solches Einschreiben und nicht als ein bloßes, nach § 4 Abs. 1 VwZG nicht zulässiges „Einschreiben Einwurf“ aufgegeben hat.

Zwar gilt der Widerspruchsbescheid danach am dritten Tag nach der Aufgabe zur Post, also hier am 8. Juni 2020, als zugestellt. Die Klägerin hat die Zugangsvermutung des § 4 Abs. 2 Satz 2 Halbs. 2 VwZG mit ihrem Vorbringen zum späteren Zugang des Widerspruchsbescheids jedoch erfolgreich erschüttert. Die Erschütterung der Zugangsvermutung erfordert ein substantiiertes Vorbringen des Empfängers; er muss einen abweichenden Geschehensablauf schlüssig vortragen und dadurch zumindest „Zweifel“ (vgl. § 4 Abs. 2 Satz 3 VwZG) begründen (vgl. Schlatmann, in: Engelhardt/App/Schlatmann, VwVG/VwZG, 12. Aufl. 2021, § 4 VwZG Rn. 9 m.w.N.). Dies ist hier der Fall. Die Klägerin hat angegeben, dass die Sendung tatsächlich nicht als Einschreiben durch Übergabe, sondern als Einwurf-Einschreiben ausgeliefert worden sei. Dies habe der Kundendienst der Deutschen Post AG nach Angabe der Sendungsnummer gegenüber ihrem Gesellschafter telefonisch bestätigt. Nach Auskunft ihrer Reinigungskraft sei die Sendung am 11. Juni 2020 „eingetroffen“, ihre Gesellschafter selbst hätten sie aufgrund ihrer Ortsabwesenheit infolge der Corona-Pandemie allerdings erst später erhalten. Sie hätten erstmals am 26. Juni 2020 von der Sendung Kenntnis erlangt und den Widerspruchsbescheid auf Anforderung bei der Beklagten sodann am selben Tag per E-Mail erhalten.

Der von der Klägerin geschilderte Geschehensablauf erscheint zwar im Detail nicht plausibel. So dürfte der von der Beklagten vorgelegte Auslieferungsbelegs (Bl. 27 der Gerichtsakte) dafür sprechen, dass die Sendung tatsächlich bereits am 6. Juni 2020 in den Herrschaftsbereich der Klägerin gelangt ist. Es ist auch nicht glaubhaft, dass die Klägerin von dem Widerspruchsbescheid erst am 26. Juni 2020 Kenntnis erlangt haben will. Nach der Gesprächsnotiz der Beklagten vom selben Tag (Bl. 755 der Beiakte A) soll sich die Gesellschafterin der Klägerin gegenüber dem betreffenden Mitarbeiter der Beklagten vielmehr dahingehend eingelassen haben, dass sie den Widerspruchsbescheid „verlegt“ und sie deshalb „noch einmal“ um dessen Übersendung per E-Mail gebeten habe. Ein „Verlegen“ des Widerspruchsbescheids setzt aber denklogisch dessen vorherigen Erhalt voraus. Dementsprechend soll sich der Gesellschafter der Klägerin nach einer weiteren Gesprächsnotiz der Beklagten vom 13. Juli 2020 (Bl. 757 der Beiakte A) auch nicht etwa darauf berufen haben, den Widerspruchsbescheid erstmals mit der E-Mail der Beklagten vom 26. Juni 2020 erhalten zu haben. Vielmehr habe dieser lediglich darum gebeten, ihm das „genaue Datum der Zustellung zu nennen“.

Nach dem Vorbringen der Klägerin und dem Auslieferungsbeleg der Deutschen Post AG vom 6. Juni 2020 ist gleichwohl zweifelhaft, ob die von der Beklagten als Einschreiben durch Übergabe aufgegebene Sendung auch als solches zugestellt wurde oder der betreffende Postmitarbeiter die Sendung nicht vielmehr als Einwurf-Einschreiben schlicht in den Briefkasten der Klägerin eingelegt hat. Im Einklang mit der vom Gesellschafter der Klägerin angeblich eingeholten telefonischen Auskunft des Kundenservice dokumentiert der Auslieferungsbeleg der Deutschen Post AG vom 6. Juni 2020 lediglich eine Auslieferung der Sendung als Einwurf-Einschreiben und nicht als Einschreiben durch Übergabe. Die Zustellung mittels Einschreiben durch Übergabe setzt voraus, dass die Zustellung des Einschreibens persönlich an den Empfänger, seinen Ehegatten beziehungsweise Bevollmächtigten oder einen anderen Empfangsberechtigten erfolgt. Die Sendung darf nur gegen Unterschrift einer dieser Personen auf dem Auslieferungsbeleg ausgeliefert werden (vgl. Schlatmann, in: Engelhardt/App/Schlatmann, VwVG/VwZG, 12. Aufl. 2021, § 4 VwZG Rn. 2). Diesen Anforderungen wurde hier offenbar nicht Genüge getan. Der Auslieferungsbeleg lässt eine solche Unterschrift nicht erkennen. Das Eingabefeld „Datum u. Unterschrift Postmitarbeiter“ enthält neben dem Datum „06.06.2020“ eine nicht lesbare Unterschrift, die nach der Formulargestaltung dem betreffenden Postmitarbeiter zuzuordnen ist. Der Auslieferungsbeleg gibt auch keine Auskunft darüber, ob das Einschreiben an eine berechtigte Person persönlich übergeben wurde oder – wofür das Vorbringen der Klägerin spricht – lediglich in den Briefkasten eingeworfen wurde. Unter dem Eingabefeld „Empfangsberechtigter“ wurde jedenfalls keine entsprechende Auswahl getroffen. Der Formulartext zur „Empfangsbestätigung“ gibt ebenfalls keinen Aufschluss darüber, wie die Sendung ausgeliefert wurde. Darin wird gleichermaßen die Ausführung beider Einschreibearten beschrieben: „Ich habe die o.g. Sendung dem Empfangsberechtigten übergeben, bzw. das Einschreiben Einwurf in die Empfangsvorrichtung des Empfängers eingelegt.“

Der Beklagten ist es nicht gelungen, den ihr bei erfolgreicher Erschütterung der Zugangsvermutung in § 4 Abs. 2 Satz 3 VwZG auferlegten Nachweis für den Zugang und dessen Zeitpunkt zu erbringen. Wann der Widerspruchsbescheid vom 5. Juni 2020 der Klägerin tatsächlich zugegangen ist, lässt sich dem vorgelegten Verwaltungsvorgang und dem Vorbringen der Beklagten nicht entnehmen. Die Behauptung der Klägerin, den Widerspruchsbescheid aufgrund der Ortsabwesenheit ihrer Gesellschafter erstmals per E-Mail der Beklagten am 26. Juni 2020 erhalten zu haben, kann danach nicht widerlegt werden. Unabhängig davon, ob eine Übersendung per E-Mail im Fall einer Zustellung mittels Einschreiben durch Übergabe überhaupt geeignet ist, eine Heilung des Zustellungsmangels gemäß § 8 VwZG zu bewirken (vgl. auch Schlatmann, in: Engelhardt/App/Schlatmann, VwVG/VwZG, 12. Aufl. 2021, § 8 VwZG Rn. 4 f., der eine Übermittlung des „Dokuments“ für erforderlich hält), wurde der Zustellungsmangel somit frühestens am 26. Juni 2020 mit der Folge geheilt, dass die nach § 57 Abs. 2 VwGO in Verbindung mit § 222 ZPO, §§ 187 ff. BGB zu berechnende einmonatige Klagefrist erst am 27. Juli 2020 (Montag) abgelaufen ist und die Klage am 11. Juli 2020 rechtzeitig erhoben wurde.

Die Klägerin ist als Eigentümerin und Steuerschuldnerin der Grundsteuer nach § 61 Nr. 2 VwGO auch beteiligungsfähig (vgl. zur Parteifähigkeit einer GbR auch BVerfG, Nichtannahmebeschluss vom 2. September 2002 – 1 BvR 1103/02 – juris Rn. 6 m.w.N.).

Sie ist zudem gemäß § 62 Abs. 3 VwGO prozessfähig. Zwar war sie bei Einreichung der Klage nicht ordnungsgemäß vertreten, weil die Klageschrift abweichend von der in §§ 709, 714 BGB normierten gemeinschaftlichen Geschäftsführung und Gesamtvertretung zunächst lediglich von einem der beiden Gesellschafter erhoben worden war. Der Mangel der nicht ordnungsgemäßen Vertretung wurde jedoch mit der zur Gerichtsakte gereichten Genehmigung der Klage durch die weitere Gesellschafterin vom 2. August 2023 mit rückwirkender Kraft geheilt (vgl. hierzu auch BVerwG, Beschluss vom 2. Januar 2017 – 5 B 8.16 – juris Rn. 5).

Die Klage bleibt in der Sache ohne Erfolg.

Die Klägerin hat keinen Anspruch auf den begehrten Erlass der Grundsteuer für das Jahr 2013. Der Bescheid der Beklagten vom 27. Januar 2015 und der Widerspruchsbescheid vom 5. Juni 2020 sind rechtmäßig (§ 113 Abs. 5 Satz 1 VwGO).

Nach § 32 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 GrStG ist die Grundsteuer für Grundbesitz oder Teile von Grundbesitz zu erlassen, dessen Erhaltung wegen seiner Bedeutung für Kunst, Geschichte, Wissenschaft oder Naturschutz im öffentlichen Interesse liegt, wenn die erzielten Einnahmen und die sonstigen Vorteile (Rohertrag) in der Regel unter den jährlichen Kosten liegen. Bei Park- und Gartenanlagen von geschichtlichem Wert ist der Erlass nach Satz 2 von der weiteren Voraussetzung abhängig, dass sie in dem billigerweise zu fordernden Umfang der Öffentlichkeit zugänglich gemacht sind.

Der Erlass wird gemäß § 34 Abs. 1 in der nach § 37 Abs. 2 des Grundsteuer-Reformgesetzes vom 26. November 2019 (BGBl. I S. 1794) bis einschließlich zum Kalenderjahr 2024 anzuwendenden Fassung des Grundsteuergesetzes vom 7. August 1973 (BGBl. I S. 965), das zuletzt durch Artikel 38 des Gesetzes vom 19. Dezember 2008 (BGBl. I S. 2794) geändert worden ist, jeweils nach Ablauf eines Kalenderjahres für die Grundsteuer ausgesprochen, die für das Kalenderjahr festgesetzt worden ist. Maßgebend für die Entscheidung über den Erlass sind die Verhältnisse des Erlasszeitraums. Der Erlass wird gemäß § 34 Abs. 2 GrStG nur auf Antrag gewährt. Der Antrag ist bis zu dem auf den Erlasszeitraum folgenden 31. März zu stellen. In den Fällen des § 32 GrStG bedarf es keiner jährlichen Wiederholung des Antrags. Der Steuerschuldner ist verpflichtet, eine Änderung der maßgeblichen Verhältnisse der Gemeinde binnen drei Monaten nach Eintritt der Änderung anzuzeigen.

Diese Voraussetzungen liegen hier nicht vor.

Die Klägerin hat zwar mit ihren Schreiben vom 23. Januar und 10. März 2014, die sich in der Sache auf den bereits vorzeitig eingereichten Antrag vom 5. Oktober 2013 beziehen, den Erlass der Grundsteuer für das Jahr 2013 rechtzeitig bis zum 31. März 2014 beantragt.

Die Erhaltung des Grundbesitzes der Klägerin liegt auch gemäß § 32 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 GrStG im öffentlichen Interesse. Nach der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts reicht für den Grundsteuererlass nicht jedes allgemeine öffentliche Interesse aus; vielmehr muss es sich um ein besonderes öffentliches Interesse handeln, das in rechtlichen Bindungen zugunsten der in § 32 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 GrStG bezeichneten Zwecke zum Ausdruck kommt, die über die allgemeinen Eigentumsbindungen hinausgehen. Diese im öffentlichen Interesse stehenden Bindungen müssen dem Eigentümer zusätzliche Benutzungsbeschränkungen auferlegen. Daraus folgt, dass ein öffentliches Interesse im Sinne des § 32 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 GrStG rechtliche Bindungen des Denkmalschutzes oder einer ihm eigentumsrechtlich gleichstehenden Qualität zulasten des Grundbesitzes voraussetzt, die in ihrer nutzungsbeschränkenden Wirkung über insbesondere baurechtlich geforderte Rücksichtnahmen hinausgehen (vgl. BVerwG, Urteil vom 15. April 1983 – 8 C 146.81 – juris Rn. 14). Dies ist hier der Fall. Das auf dem Grundstück der Klägerin befindliche Gebäude wurde mit Bescheid des Landesamtes für Denkmalpflege Schleswig-Holstein vom 12. April 1976 als besonderes Kulturdenkmal förmlich unter Schutz gestellt und in das Denkmalbuch eingetragen, sodass dessen Erhaltung in dem im Bescheid genannten Umfang im öffentlichen Interesse liegt. Die zugehörige Gartenanlage ist ausweislich der denkmalrechtlichen Genehmigung des Vorhabens „Gartengestaltung“ durch die Beklagte als Untere Denkmalschutzbehörde vom 7. November 2012 (Bl. 233 f. der Gerichtsakte) eine geschützte historische Garten- und Parkanlage im Sinne des § 5 Abs. 2 Satz 1 DSchG in der Fassung des Gesetzes zum Schutz der Kulturdenkmale (Denkmalschutzgesetz – DSchG) vom 21. November 1996 (GVOBl. Schl.-H. S. 676), deren Erhalt somit ebenfalls im öffentlichen Interesse liegt.

Dahinstehen kann, ob – wie von der Klägerin geltend gemacht – die jährlichen Einnahmen und Vorteile (Rohertrag) in Höhe von ... € in der Regel unter den jährlichen Kosten liegen und der Grundbesitz deshalb unrentabel ist.

Jedenfalls fehlt es hier an dem erforderlichen Kausalzusammenhang zwischen dem öffentlichen Erhaltungsinteresse und der geltend gemachten Unrentabilität des Grundbesitzes.

Nach der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts muss die Ertragslosigkeit des Grundstückes gerade darauf beruhen, dass dem Grundstückseigentümer im öffentlichen Interesse, namentlich nach den denkmalschutzrechtlichen Vorschriften, Belastungen auferlegt werden, die ihn in seiner Verfügungsbefugnis über das Grundstück so beschränken, dass es unrentierlich ist (vgl. BVerwG, Urteil vom 5. Mai 2015 – 9 C 6.14 – juris Rn. 19 m.w.N.). Das Kausalitätserfordernis ergibt sich insbesondere aus dem Sinn und Zweck der Erlassreglung im Gesamtgefüge des Gesetzes. Die Erlassregelung in § 32 Abs. 1 Nr. 1 GrStG durchbricht die das Grundsteuergesetz beherrschende, dem Charakter der Grundsteuer als einer ertragsunabhängigen Objektsteuer Rechnung tragende Regel, dass für jeden Grundbesitz – mag er rentabel sein oder nicht – Grundsteuer zu entrichten ist, und dass deshalb an das Vorliegen der Voraussetzungen für ein Abgehen von dieser Regel (relativ) hohe Anforderungen zu stellen sind. Es erscheint danach nicht sachgerecht, Grundstückseigentümer auch dann von der Grundsteuer zu befreien, wenn sie an einem privilegierten Grundbesitz allein im eigenen Interesse liegende, also nicht durch den Denkmalschutz geforderte kostenaufwendige und deshalb verlustreiche Maßnahmen durchführen, während dieselben Maßnahmen mit denselben Kostenfolgen ohne Denkmalschutz die Grundsteuerpflicht nicht berühren würden (vgl. BVerwG, Urteil vom 8. Juli 1998 – 8 C 23.97 – juris Rn. 33 f.).

Das Verwaltungsgericht ist dabei nicht verpflichtet, die denkmalschutzrechtlichen Bindungen oder die baulichen Möglichkeiten ohne derartige Bindungen von sich aus gemäß § 86 Abs. 1 VwGO weiter aufzuklären. Vielmehr ist es Sache des Antragstellers, im Rahmen seines Erlassantrags gemäß § 34 Abs. 2 GrStG und in dem sich möglicherweise anschließenden Gerichtsverfahren die Angaben zu machen, die eine Prüfung der Voraussetzungen eines Erlasses nach § 32 Abs. 1 Nr. 1 GrStG erst ermöglichen (vgl. BVerwG, Urteil vom 5. Mai 2015 – 9 C 6.14 – juris Rn. 22; Troll/Eisele, GrStG, 12. Aufl. 2021, § 32 Rn. 5a).

Ausgehend hiervon sind die von der Klägerin für den Zeitraum 2011 bis 2016 angeführten Kosten der Komplettsanierung schon dem Grunde nach nicht berücksichtigungsfähig (siehe dazu unter 1.). Darüber hinaus hat die Klägerin für die geltend gemachten Kostenpositionen nicht hinreichend dargelegt, inwieweit sie ihrer Höhe nach durch denkmalschutzrechtliche Beschränkungen, namentlich Auflagen der Denkmalschutzbehörde, veranlasst waren (dazu unter 2.).

1. Den von der Klägerin im Rahmen ihrer Berechnung der Anschaffungs- und Herstellungskosten im Sinne des § 7 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 b) EStG angeführten Kosten gemäß der Bescheinigung des Landesamtes für Denkmalpflege Schleswig-Holstein vom 7. Dezember über Gesamtaufwendungen für die „Komplettsanierung; B.A. 2011-2016“ in Höhe von insgesamt ... € mangelt es bereits grundsätzlich an der erforderlichen Kausalität zwischen öffentlichem Erhaltungsinteresse und – insoweit unterstellter – Unrentabilität.

Nach der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts besteht der erforderliche Kausalzusammenhang insbesondere dann nicht, wenn die im öffentlichen Interesse ergehenden Belastungen des Denkmalschutzes die vorhandene Unrentabilität nur verschärfen. Das Bundesverwaltungsgericht verweist beispielhaft auf den Erwerb eines von vornherein unrentablen Denkmalobjekts aus "Liebhaberei". Hier liege der Mangel des erforderlichen Ursachenzusammenhangs „auf der Hand“. Es verstoße nicht gegen das Gebot der Besteuerungsgleichheit nach Art. 3 Abs. 1 GG, dass die Grundsteuer zwar dann erlassen wird, wenn ein Objekt aufgrund des Denkmalschutzes unrentabel wird, nicht aber dann, wenn ein Denkmal von vornherein unrentabel ist. Es handele sich insoweit um unterschiedliche Sachverhalte, für deren Ungleichbehandlung ein sachlicher Grund bestehe. Die Privilegierung des § 32 Abs. 1 Nr. 1 GrStG solle denjenigen Grundstückseigentümer, der ohne denkmalschutzrechtliche Beschränkungen mit seinem Grundstück einen Ertrag erwirtschaften könnte, für die Lasten entschädigen, die er dadurch zu tragen hat. Derjenige, der von vornherein ein ertragsloses Grundstück erwirbt und nicht beabsichtigt, daraus Erträge zu ziehen, trägt auch keine zusätzliche Last. Dessen Heranziehung zur Grundsteuer trotz Wahrnehmung auch im öffentlichen Interesse liegender Aufgaben des Denkmalschutzes entspreche dem Verhältnismäßigkeitsgrundsatz (so BVerwG, Urteil vom 5. Mai 2015 – 9 C 6.14 – juris Rn. 21). Zur Ermittlung des Ursachenzusammenhangs ist dabei nur auf solche Nutzungen abzustellen, die aufgrund der Umstände des Einzelfalls, insbesondere unter Berücksichtigung der Nutzungsentscheidung des Eigentümers, als realistische Möglichkeit in Betracht gekommen wären (vgl. BVerwG, Urteil vom 8. Juli 1998 – 8 C 23.97 – juris Rn. 35).

Unter Zugrundelegung dieser Maßstäbe fehlt es hinsichtlich der Aufwendungen im Zusammenhang mit der „Komplettsanierung“ in den Jahren 2011 bis 2016, bei der sich um eine „einheitliche Baumaßnahme“ im Sinne der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs handelt (vgl. nur BFH, Urteil vom 10. Mai 1995 – IX R 62/94 – juris Rn. 15 m.w.N.), an dem erforderlichen Kausalzusammenhang zwischen öffentlichem Erhaltungsinteresse und Unrentabilität, weil die Klägerin den bei Erwerb nicht vermieteten Grundbesitz in Kenntnis der Denkmaleigenschaft und der Sanierungsbedürftigkeit des Objekts ohne ernsthafte Ertragsabsicht erworben hat. Es ist unstreitig, dass der Klägerin die Denkmaleigenschaft des Grundbesitzes bei dessen Erwerb bekannt war. Wie sich aus § 6 Abs. 2 des notariellen Kaufvertrages vom 8. September 2010 weiter ergibt, hat sich die Klägerin unter Hinzuziehung eines Architekten auch eingehend mit dem Zustand des seinerzeit nicht vermieteten Objekts auseinandergesetzt. Insbesondere hatte sie Kenntnis von dem Feuchtigkeitsproblem im Mauerwerk des Kellers bzw. Souterrains, wenn auch die sich hieraus ergebenden Folgekosten und die Kosten weiterer Sanierungsmaßnahmen zu jenem Zeitpunkt für sie noch nicht konkret bezifferbar gewesen sein dürften. Nach den Ausführungen ihres Gesellschafters in der mündlichen Verhandlung war der Klägerin bekannt, dass sich das Objekt „bereits eine Weile auf dem Markt“ befand, was – so der Gesellschafter weiter – auch zu dem relativ „geringen Einstandspreis“ beigetragen haben dürfte. Der Erwerb des denkmalgeschützten Objekts erfolgte dabei ohne ernsthafte Ertragsabsicht. Auf Nachfrage des Gerichts hat die Klägerin zwar mit Schriftsatz vom 19. September 2023 erklärt, zunächst eine Vermietung des nach ihrer Einschätzung vermietungsfähigen Objekts „in Erwägung“ gezogen zu haben, ohne jedoch konkrete Vermietungsabsichten oder –bemühungen dargetan zu haben. Nach der ergänzenden Erläuterung ihres Gesellschafters in der mündlichen Verhandlung habe insbesondere die gewerbliche Vermietung einer Teilfläche zur Nutzung als Praxisraum in Rede gestanden. Diese Idee habe sie aber aufgrund der fehlenden Stellplätze sogleich wieder verworfen. Da ihr Gesellschafter aufgrund seines Chefarztvertrages mit dem Universitätsklinikum Schleswig-Holstein in ... bereits seit 2009 einer Residenzpflicht mit einer maximalen Anfahrtszeit von 30 Minuten unterworfen gewesen sei, habe die Klägerin schließlich ihre Vorstellung von der Vermietung gänzlich fallen gelassen. Stattdessen hätten ihre Gesellschafter das Objekt im Jahr 2013 selbst bezogen. Nach alledem hat die Klägerin ein seinerzeit ertragloses Grundstück ohne konkrete Ertragsabsicht erworben und trägt im Hinblick auf die geltend gemachten Sanierungskosten nach der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts deshalb auch keine „zusätzliche Last“ im Sinne des § 32 Abs. 1 Nr. 1 GrStG. Die hier unterstellte Unrentabilität infolge der vorgenommenen „Komplettsanierung“ beruht nicht auf denkmalschutzrechtlichen Beschränkungen, sondern ist Folge des Erwerbs eines unrentablen Denkmalobjekts aus „Liebhaberei“. Mit der Erlassregelung in § 32 Abs. 1 Nr. 1 GrStG soll jedoch nur die Erhaltung bedeutsamer Baudenkmäler der Vergangenheit steuerlich begünstigt, nicht aber deren Erwerb erleichtert werden (vgl. auch Troll/Eisele, GrStG, 12. Aufl. 2021, § 32 Rn. 5, wonach deshalb Aufwendungen zum Neuerwerb des Grundbesitzes nicht zu den Kosten im Sinne des § 32 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 GrStG zählen; siehe ferner zum Erwerb denkmalgeschützten Grundbesitzes: VG Koblenz, Urteil vom 21. Januar 2020 – 5 K 760/19.KO – juris Rn. 28 ff.).

2. Die Klage ist – selbstständig tragend – aber auch deshalb unbegründet, weil die Klägerin nicht hinreichend aufgezeigt hat, dass die von ihr geltend gemachte Unrentabilität im Zusammenhang mit der „Komplettsanierung“ hinsichtlich der Höhe der von ihr angesetzten Kosten auf denkmalschutzrechtlichen Beschränkungen beruht.

Aus dem Kausalitätserfordernis folgt, dass nicht jede grundstücksbezogene Ausgabe in die Kostenrechnung einzustellen ist, sondern nur die Mehrkosten, die speziell durch den Denkmalschutz bedingt sind (vgl. auch VG Gelsenkirchen, Urteil vom 8. März 2007 – 5 K 2864/05 – juris Rn. 46). Maßgeblich sind insoweit alle Bindungen und Beschränkungen, die im öffentlichen Interesse an der Nutzung des Grundbesitzes begründet worden sind, namentlich denkmalschutzrechtliche Auflagen (vgl. BVerwG, Urteil vom 8. Juli 1998 – 8 C 23.97 – juris Rn. 35). Es ist dabei Sache des Antragstellers, für jede Aufwendung darzulegen, inwieweit sie durch den Denkmalschutz des Grundbesitzes veranlasst war (vgl. auch OVG Bautzen, Beschluss vom 30. Oktober 2015 – 3 B 277/15 – juris Rn. 7 m.w.N.).

Obgleich die Klägerin im Laufe des langjährigen Verwaltungsverfahrens hierauf immer wieder hingewiesen wurde – zuletzt im Widerspruchsbescheid vom 5. Juni 2020 – hat sie für die von ihr geltend gemachten Aufwendungen für die „Komplettsanierung“ in den Jahren 2011 bis 2016 nicht nachprüfbar dargetan, ob und inwieweit die betreffenden Baumaßnahmen aufgrund von verbindlichen Auflagen des Denkmalsschutzes ausgeführt wurden oder sie auf ihre privaten Gestaltungsvorstellungen zurückgingen und insoweit lediglich in Absprache mit der Denkmalschutzbehörde erfolgten.

Die Klägerin kann sich insbesondere nicht mit Erfolg auf die von ihr vorgelegte Bescheinigung gemäß §§ 7i, 10f, 10g und 11b EStG des Landesamtes für Denkmalpflege Schleswig-Holstein vom 7. Dezember 2016 über die Aufwendungen für die „Komplettsanierung; B.A. 2011-2016“ in Höhe von insgesamt brutto ... € berufen. Die Beklagte hat schon im Verwaltungsverfahren zu Recht darauf hingewiesen, dass der erforderliche Kausalitätszusammenhang zu denkmalschutzrechtlichen Anforderungen hieraus nicht hervorgeht. Die zur Vorlage beim Finanzamt bestimmte Bescheinigung enthält lediglich eine Erklärung dahingehend, dass die Aufwendungen im Sinne der genannten Vorschriften des Einkommensteuergesetzes nach Art und Umfang zur Erhaltung des Gebäudes / Gebäudeteils als Baudenkmal oder zu seiner sinnvollen Nutzung erforderlich waren. Da die genannten einkommensteuerrechtlichen Normen allerdings andere Voraussetzungen vorsehen als § 32 Abs. 1 Nr. 1 GrStG hinsichtlich der Kausalität zwischen öffentlichem Erhaltungsinteresse und den berücksichtigungsfähigen Kosten lässt die Bescheinigung schon aus diesem Grund aus sich heraus keinen Rückschluss auf die Erfüllung der Voraussetzungen für einen Erlass der Grundsteuer zu (vgl. VGH Kassel, Beschluss vom 15. Mai 2012 – 5 A 705/12.Z – juris Rn. 7; Martin/Krautzberger, HdB Denkmalschutz und Denkmalpflege, 5. Aufl. 2022, Teil J - Projektmanagement und Projektfinanzierung, Rn. 335).

Die Klägerin hat ihren Mitwirkungspflichten ferner nicht mit dem Einwand Genüge getan, für sie sei angesichts der sich aus der Bescheinigung ergebenden Gesamtsanierungskosten nicht nachvollziehbar, dass die Beklagte in ihrem Widerspruchsbescheid denkmalschutzbezogene Herstellungskosten in Höhe von lediglich ... € berücksichtigt habe. Gleiches gilt für den Hinweis auf allgemein im Internet verfügbare Informationen, wonach die „durchschnittlichen Herstellungskosten für Neubauten mit gehobener Ausstattung“ lediglich ... €/m2 statt der in ihrem Fall entstandenen ... €/m2 betrügen.

Die Behauptung der Klägerin in der Klagebegründung vom 27. April 2023, wonach sich die denkmalschutzbezogenen Mehrkosten auf „mindestens ... €“ belaufen hätten, stellt ebenfalls kein hinreichend substantiiertes Vorbringen für die Prüfung der Voraussetzungen eines Erlasses nach § 32 Abs. 1 Nr. 1 GrStG dar. Die Klägerin rekurriert dabei auf das bereits im Widerspruchsverfahren vorgelegte „Kurzgutachten“ des von ihr beauftragten Architekturbüros, das einen Betrag von ... € als „Denkmalrelevant“ ausweist (siehe Bl. 640 der Beiakte A), sowie die Einschätzungen der für die Gewerke Heizung und Sanitär sowie Elektrotechnik beauftragten Handwerksbetriebe, die darin einen Mehraufwand „durch die Belange des Denkmalschutzes“ in Höhe von ... € und ... € bestätigt haben (siehe Bl. 697 und Bl. 702 der Beiakte A). Die unter „Anmerkung/Begründung“ aufgeführten Erläuterungen in dem „Kurzgutachten“ erlauben ebenso wenig eine Zuordnung der durchgeführten Arbeiten zu konkreten Auflagen des Denkmalschutzes wie die in den Stellungnahmen der beiden Handwerksbetriebe genannten „Beispiele“ für den angeblichen Mehraufwand. Sie beinhalten auch keine nachvollziehbare Vergleichsbetrachtung zu den Kosten für entsprechende Sanierungsmaßnahmen ohne denkmalschutzrechtliche Beschränkungen. Diesbezügliche Angaben enthalten auch weder die als Anlage K10 vorgelegten E-Mails des Landeskonservators (Bl. 209 ff. der Gerichtsakte) noch der als Anlage K11 eingereichte „Aktenvermerk“ des Architekturbüros der Klägerin zu einem „Ortstermin Abstimmung Denkmalpflege vom 30.06.2011“ (Bl. 213 f. der Gerichtsakte). Sie ergeben sich ferner nicht aus den denkmalrechtlichen Genehmigungen der Beklagten als Untere Denkmalschutzbehörde für das Vorhaben „Umbau und Sanierung Villa ...“ vom 1. Juli 2011 (Bl. 229 f. der Gerichtsakte) und vom 21. Februar 2012 für das Vorhaben „Div. Sanierungs- und Umbaumaßnahmen“ vom 21. Februar 2012 (Bl. 235 f. der Gerichtsakte). Die Genehmigung vom 1. Juli 2011 enthält zwar mehrere denkmalschutzrechtliche Auflagen. Welche Mehrkosten der Klägerin hierdurch jedoch konkret entstanden sind, lässt sich weder der Genehmigung noch ihrem Vorbringen entnehmen. Dies gilt umso mehr, als die Ziffern 1 und 3 bis 5 noch mit der weiteren Maßgabe erlassen wurden, eine (einvernehmliche) Abstimmung mit den Denkmalbehörden herbeizuführen. Anhand der Angaben der Klägerin lässt sich aber nicht nachvollziehen, inwieweit die letztlich getroffenen Absprachen auf verbindlichen Vorgaben der Denkmalschutzbehörde beruhten oder mit ihnen lediglich gemeinsame Vorlieben der Klägerin und des Landeskonservators umgesetzt wurden. So ergibt sich etwa aus der E-Mail des Landeskonservators vom 27. Juli 2011 (Bl. 231 der Gerichtsakte), dass die Herausnahme des Terrazzo im Keller abweichend von der Auflage in Ziffer 2 der denkmalschutzrechtlichen Genehmigung vom 1. Juli 2011 („Der Terrazzo im Keller ist zu erhalten.“) nicht etwa auf eine Forderung der Denkmalschutzbehörde zurückging, sondern dem gegenüber dem Landeskonservator geäußerten Wunsch der Klägerin als Bauherrin entsprach, um den Einbau einer durchgehenden Sohle realisieren zu können. Ferner ergibt sich aus der E-Mail des Architekturbüros der Klägerin vom 4. April 2012 (Bl. 248 der Gerichtsakte), dass etwa die Verwendung der Terrassen- und Balkonbrüstungen aus gelaserten Blechen nach einer Schablonierung im Gebäude ausdrücklich auf den Wunsch der Klägerin selbst zurückging und in dieser Form nicht von der Denkmalschutzbehörde gefordert wurde.

Für das Vorhaben „Gartengestaltung“ ergeben sich die für die Prüfung der Voraussetzungen eines Erlasses nach § 32 Abs. 1 Nr. 1 GrStG erforderlichen Angaben gleichfalls nicht schon aus der denkmalrechtlichen Genehmigung vom 7. November 2012 (Bl. 233 f. der Gerichtsakte).

Ohne dass es hierauf noch entscheidungserheblich ankommt, ist lediglich der Vollständigkeit halber darauf hinzuweisen, dass es auch hinsichtlich der von der Klägerin etwa in ihrem Schreiben vom 10. August 2017 angesetzten „Instandhaltungsrückstellungen“ in Höhe von ... € (Bl. 440 der Beiakte C) – in ihrem Schreiben vom 23. Januar 2014 setzte sie noch eine „Reparaturrücklage“ in Höhe von ... € an (Bl. 258 der Beiakte B) – an den nötigen Darlegungen fehlt. Zwar können nach Abschnitt 35 Abs. 2 der Grundsteuer-Richtlinien 1978 (GrStR 1978) vom 9. Dezember 1978 (BStB. 1978 I S. 553) bei Gebäuden auch Abschreibungen und Rückstellungen für größere Reparaturen berücksichtigt werden. Es kann dabei dahinstehen, ob bei nicht bilanzierenden Grundstückseigentümern – wie der Klägerin – überhaupt (fiktive) Rückstellungen angesetzt werden können (verneinend: VG Aachen, Urteil vom 19. März 2009 – 4 K 2572/05 – juris Rn. 46; Feldner, Die Befreiung von der Grundsteuer nach § 31 Abs. 1 Nr. 1 GrStG, in: DStR 2018, 1749, 1751). Jedenfalls hat die Klägerin für den hier maßgeblichen Erlasszeitraum nicht hinreichend dargelegt, dass im Zeitpunkt der möglicherweise damals tatsächlich gebildeten Rücklagen auf ihrem „Baukonto“ mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit vom Entstehen der Instandsetzungs- bzw. Erhaltungsaufwendungen in bereits bezifferbarer Höhe auszugehen war (vgl. hierzu auch VG Aachen, a.a.O.). Die Beklagte hat in ihrem Schreiben vom 24. Januar 2018 diesbezüglich zutreffend insbesondere auf die seinerzeit noch gar nicht abgeschlossene „Komplettsanierung“ des Objekts hingewiesen (vgl. Bl. 543 der Beiakte C). Die Klägerin kann sich insoweit auch nicht mit Erfolg auf in den Folgejahren tatsächlich entstandene Kosten berufen, die gegebenenfalls als tatsächliche Erhaltungsaufwendungen in dem jeweils betreffenden Jahr zu berücksichtigen wären. Nach § 34 Abs. 1 Satz 2 GrStG sind die Verhältnisse im Erlasszeitraum – hier also im Jahr 2013 – maßgebend, wobei im Hinblick auf die Unwirtschaftlichkeit im Sinne des § 32 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 GrStG in Anlehnung an Abschnitt 35 Abs. 2 GrStR 1978 auch auf die beiden nachfolgenden Jahre (hier 2014 und 2015) abzustellen ist (vgl. hierzu VG Oldenburg (Oldenburg), Urteil vom 12. März 2009 – 2 A 2964/05 – juris, Rn. 22; Troll/Eisele, GrStG, 12. Aufl. 2021, § 32 Rn. 5). Die sich aus der „Zusammenstellung Malerarbeiten ...“ der Firma ... vom 26. April 2023 (Anlage K3, Bl. 162 der Gerichtsakte) ergebenden Rechnungsbeträge können danach hier schon aus diesem Grund ebenso wenig berücksichtigt werden wie das Angebot dieses Handwerksbetriebs vom 12. April 2022 (Anlage K8, Bl. 205 f. der Gerichtsakte) und das 1. Nachtragsangebot vom 17. August 2023 (Bl. 207 f. der Gerichtsakte) sowie die mit Schriftsatz vom 31. August 2023 geltend gemachten Erhaltungsaufwendungen in den Jahren 2016 bis 2023.

Mangels Kausalzusammenhangs hat die Beklagte zutreffend auch die von der Klägerin geltend gemachten Energiekosten nicht berücksichtigt, weil es sich insoweit um Betriebskosten handelt, die von der Gewohnheit der Nutzer abhängig sind und nicht zu den Grundstückskosten im engeren Sinn gehören (vgl. VG Aachen, Urteil vom 19. März 2009 – 4 K 2572/05 – juris Rn. 32 f. unter Hinweis auf VGH München, Urteil vom 7. Februar 1996 – 4 B 94.3727 – BayVBl. 1996, 631; Feldner, a.a.O., DStR 2018, 1749, 1751). Dessen ungeachtet hat die Klägerin deren Höhe für den hier maßgeblichen Zeitraum aber auch nicht konkret dargelegt. Die nicht näher aufgeschlüsselten Abschlagszahlungen an die Stadtwerke ... AG gemäß den vorgelegten Abbuchungen vom 2. Mai 2023 (Anlage K7, Bl. 203 f. der Gerichtsakte) betreffen nicht den hier maßgeblichen Zeitraum und können deshalb auch schon aus diesem Grund hier nicht berücksichtigt werden.

Der Beweisantrag der Klägerin war als unzulässig abzulehnen.

Der Sache nach handelte es sich bei dem in der mündlichen Verhandlung gestellten Antrag um einen unzulässigen Beweisermittlungsantrag, der sich nicht auf eine als feststehend zu beweisende Tatsachenbehauptung bezog, sondern letztlich nur darauf gerichtet war, mithilfe eines Sachverständigengutachtens erst noch aufzuklären, ob der denkmalschutzbedingte Anteil der anschaffungsnahen Herstellungskosten „für das Erlassjahr 2013 und jedenfalls die beiden darauffolgenden Jahre […] über ... € lag“. Dabei ergibt sich der von der Klägerin angegebene Betrag – wie ihrem Schriftsatz vom 31. August 2023 zu entnehmen ist – schlicht aus dem nach der Berechnung der Beklagten im Widerspruchsbescheid verbliebenen Überschuss (vgl. Bl. 200 der Gerichtsakte: fiktive Mieteinnahmen in Höhe von € - anerkannte Kosten ohne Abschreibungen auf anschaffungsnahe Herstellungskosten in Höhe von ... €). Der Beweisantrag war darüber hinaus – selbstständig tragend – aber auch deshalb als unzulässig abzulehnen, weil die vermeintliche Tatsachenbehauptung mit dem Abstellen auf den „denkmalschutzbedingten Anteil der anschaffungsnahen Herstellungskosten“ auf die Klärung der durch das Gericht zu beantwortenden Rechtsfrage gerichtet war, inwieweit ein Kausalzusammenhang zwischen dem öffentlichen Erhaltungsinteresse und der Unrentabilität des Grundbesitzes im Sinne des § 32 Abs. 1 Nr. 1 GrStG besteht (siehe oben).

Das Gericht hat sich im Übrigen auch nicht von Amts wegen zu einer Beweiserhebung veranlasst gesehen, weil die Klägerin trotz der Hinweise der Beklagten in dem langjährigen Verfahren ihren Mitwirkungspflichten nicht nachgekommen ist. Die in § 86 Abs. 1 Satz 1 VwGO verankerte Amtsermittlungspflicht findet aber ihre Grenze an den Mitwirkungspflichtigen der Beteiligten, die vor allem gehalten sind, die ihnen geläufigen Tatsachen, mit denen sie ihre Anträge begründen, selbst vorzutragen (vgl. BVerwG, Urteil vom 23. November 1982 – 9 C 74.81 – juris Rn. 8).

Dem Antrag der Klägerin auf Gewährung einer Schriftsatzfrist war ebenfalls nicht stattzugeben. Weder lagen die Voraussetzungen für einen Schriftsatznachlass gemäß § 173 Satz 1 VwGO i.V.m. § 283 Satz 1 ZPO – neues Vorbringen des Gegners – vor, noch ergab sich aus der richterlichen Hinweispflicht nach § 86 Abs. 3 VwGO Anlass, der Klägerin eine Schriftsatzfrist zu gewähren. Insoweit ist zu berücksichtigen, dass die Hinweispflicht grundsätzlich nicht verlangt, dass das Gericht die Beteiligten vorab auf seine Rechtsauffassung oder die beabsichtigte Würdigung des Prozessstoffs hinweist, weil sich die tatsächliche und rechtliche Würdigung regelmäßig erst aufgrund der abschließenden Beratung ergibt (BVerwG, Beschluss vom 25. August 2003 – 6 B 43.03 – juris Rn. 5). Ausgehend hiervon war das Gericht nicht gehalten, der Klägerin nach der sehr ausführlichen Erörterung der Sach- und Rechtslage in der mündlichen Verhandlung Schriftsatznachlass für weiteren Vortrag zur AfA für den Bereich der anschaffungsnahen Herstellungskosten und die Berücksichtigung von Rückstellungen bei nicht bilanzpflichtigen Eigentümern zu gewähren. Die Klägerin war sich schon vor der mündlichen Verhandlung gewahr, dass weiterer Vortrag zu den von ihr angesetzten anschaffungsnahen Herstellungskosten und der hieraus entsprechend § 7 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 b) EStG errechneten AfA erforderlich sein könnte. Dies ergibt sich insbesondere aus der Klagebegründung vom 27. April 2023 und ihrem weiteren Schriftsatz vom 31. August 2023. Trotz der in dem letztgenannten Schriftsatz geäußerten Bitte war das Gericht auch nicht gehalten, die Klägerin schon vor der mündlichen Verhandlung auf die Erforderlichkeit weiteren Vorbringens hinzuweisen, zumal die Klage nach Auffassung des Gerichts bereits aus den unter 1. dargestellten Gründen keinen Erfolg hat. Die Berücksichtigung der geltend gemachten Aufwendungen als anschaffungsnahe Herstellungskosten im Wege der AfA stand zudem bereits von Anbeginn zwischen den Beteiligten im Streit. Die Klägerin hatte in der Folge reichlich Zeit, zu dieser Frage weiter vorzutragen und gegebenenfalls ein Privatgutachten zur Substantiierung ihres Vorbringens in Auftrag zu geben. Die Berücksichtigung etwaiger Rückstellungen war – wie bereits ausgeführt – ebenfalls schon Gegenstand des Verwaltungsverfahrens. Da die Klägerin schon nicht hinreichend dargelegt hat, welchen konkreten Zwecken die Rückstellungen dienen sollten, kommt es nach dem oben Gesagten auch nicht entscheidungserheblich darauf an, ob im Fall nicht bilanzpflichtiger Grundstückseigentümer – wie der Klägerin – (fiktive) Rückstellungen überhaupt berücksichtigt werden können.

Die Berufung war nicht nach § 124a Abs. 1 Satz 1 VwGO zuzulassen, da keiner der Gründe des § 124 Abs. 2 Nr. 3 und 4 VwGO vorliegt. Weder hat die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung noch beruht das Urteil auf einer Abweichung von Entscheidungen der in § 124 Abs. 2 Nr. 4 VwGO genannten Gerichte.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 154 Abs. 1 VwGO.

Die Anordnung über die vorläufige Vollstreckbarkeit des Urteils wegen der Kosten ergibt sich aus § 167 VwGO i.V.m. §§ 708 Nr. 11, 711 ZPO.