BGH Urteil vom 31.07.2007 – 5 StR 347/06

5 StR 347/06

BUNDESGERICHTSHOF

IM NAMEN DES VOLKES

URTEIL

vom 31. Juli 2007 in der Strafsache gegen

wegen Untreue

Der 5. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat in der Sitzung vom 31. Ju-

li 2007, an der teilgenommen haben:

Richter Häger als Vorsitzender,

Richter Dr. Raum,

Richter Dr. Brause,

Richter Schaal,

Richter Prof. Dr. Jäger

als beisitzende Richter,

Oberstaatsanwalt beim Bundesgerichtshof ,

Richterin

als Vertreter der Bundesanwaltschaft,

Rechtsanwalt

als Verteidiger,

Justizhauptsekretärin

als Urkundsbeamtin der Geschäftsstelle,

für Recht erkannt:

Die Revision des Angeklagten gegen das Urteil des Landge-

richts Berlin vom 24. Oktober 2005 wird verworfen.

Der Beschwerdeführer hat die Kosten seines Rechtsmittels

zu tragen.

– Von Rechts wegen –

G r ü n d e

1

2

3

Das Landgericht hat den Angeklagten wegen Untreue zu einer Geld-

strafe von 240 Tagessätzen zu je 220 € verurteilt. Die mit Verfahrensrügen

und der Sachrüge geführte Revision des Angeklagten ist aus den Gründen

der Antragsschrift des Generalbundesanwalts unbegründet. Der Erörterung

bedarf lediglich Folgendes:

1. Das Landgericht hat im Wesentlichen folgende Feststellungen ge-

troffen:

Der Angeklagte war Mitglied des Vorstands der L.

– Girozentrale – (im Folgenden: L ). In dieser Funktion war er mitverant-

wortlich für die im Jahr 2000 erfolgte Rückabwicklung eines notleidend ge-

wordenen Immobilienfonds in der Rechtsform einer Gesellschaft bürgerlichen

Rechts. Es handelte sich dabei um einen im Dezember 1993 von der L.

unter der Bezeichnung „G. Fonds “ plazierten geschlossenen Immo-

bilienfonds. Die L. haftete den Fondszeichnern (Neugesellschaftern), zu

denen auch der Angeklagte selbst und der gesondert Verfolgte B. gehör-

ten, sowohl wegen positiver Vertragsverletzung als auch aus Prospekthaf-

tung, da die Fondszeichner im Dezember 1993 mangelhaft beraten worden

waren. Dem Angeklagten war aus einem Gutachten der Wirtschaftsprü-

fungsgesellschaft K. bekannt, dass die Schadensersatzansprüche der

Höhe nach auf das negative Interesse gerichtet waren, die Fondszeichner

also verlangen konnten, so gestellt zu werden, als hätten sie sich nicht an

diesem Fonds beteiligt. Die Geschädigten waren für erlittene Nachteile zu

entschädigen, sollten aber aus dem schädigenden Ereignis keinen Gewinn

erzielen. Steuervorteile der Anleger waren bei der Schadensbemessung zu

berücksichtigen. Gleichwohl schlug der Angeklagte im November 2000 im

Rahmen der von ihm selbst mitentwickelten Gesamtrückabwicklungslösung

vor, allen Fondszeichnern als Gegenleistung für die Rückübertragung ihrer

Gesellschaftsanteile einen Betrag in Höhe von 75 % des Nominalwertes der

Anteile zu zahlen. Dabei verschleierte er gegenüber den zur Entscheidung

über die Fondsabwicklung berufenen übrigen Vorstandsmitgliedern den für

die Bemessung des Kaufpreises wichtigen Umstand der unterlassenen Ge-

genrechnung der Steuervorteile der Fondszeichner und erweckte zusätzlich

bewusst den falschen Eindruck, die Fondszeichner müssten mit der Aber-

kennung der Steuervorteile rechnen oder trügen ein dementsprechendes

erhebliches Risiko. In der Folgezeit erhielt der hierin eingeweihte gesondert

Verfolgte B. , ein leitender Mitarbeiter der L. , für seinen Gesellschafts-

anteil im Nominalwert von 130.000 DM einen Betrag von 97.500 DM (75 %

des Nominalwertes), obwohl er allein für das Jahr 1993 aus den Verlustzu-

weisungen seiner Beteiligung einen Vorteil in Höhe von über 154.000 DM

erzielt hatte (UA S. 39, 182).

4

2. Das Landgericht hat die Nachteilszufügung

im Sinne des

§ 266 StGB darin gesehen, dass der Angeklagte bewirkt hat, dass bei der

Festlegung der Bedingungen für den Rückkauf der Fondsanteile die von

B. erlangten Steuervorteile nicht berücksichtigt wurden. Dabei hat die

Strafkammer bei ihrer Schadensberechnung die Rechtsprechung des Bun-

desgerichtshofes in Zivilsachen zugrunde gelegt, nach der bei der Bemes-

sung des Schadensersatzes bei einer steuerbegünstigten Vermögensanlage

unter Beachtung der Grundsätze zur Vorteilsausgleichung für die Anrech-

nung möglicher Steuervorteile, die ein Fondszeichner bzw. Anleger durch

den Kauf von Fonds- bzw. Kommanditanteilen erlangt hat, im Hinblick auf

den häufig unverhältnismäßigen Aufwand einer exakten Errechnung der

Steuervorteile (vgl. BGH NJW 2006, 499; NJW 1984, 2524; jeweils m.w.N.)

regelmäßig kein Raum ist (vgl. BGHZ 74, 103, 113 ff.). Das Landgericht hat

aber die Voraussetzungen des allgemein anerkannten Ausnahmefalls bejaht,

dass der Kapitalanleger durch seine Beteiligung ihm endgültig verbleibende

so außergewöhnliche Steuervorteile erlangt hat, so dass ihm diese abwei-

chend von der Regel billigerweise angerechnet werden müssen (vgl. BGH

NJW-RR 1990, 229, 230; 1986, 1102, 1104; NJW 1984, 2524). Dagegen ist

aus Rechtsgründen nichts einzuwenden.

a) Nach den getroffenen Feststellungen hat der gesondert Verfolgte

B. für seinen Fondsanteil in Höhe von 130.000 DM allein für das Jahr

1993 aus den Verlustzuweisungen seiner Beteiligung einen Vorteil in Höhe

von über 154.000 DM erzielt und bereits damit einen außergewöhnlich hohen

Steuervorteil im Sinne der genannten Rechtsprechung erlangt.

b) Der Anrechnung der Steuervorteile steht auch kein Nachzahlungs-

anspruch der Finanzbehörden gegenüber, so dass die Steuervorteile dem

gesondert Verfolgten B. endgültig verbleiben.

aa) Die Rückabwicklung des Fonds stellte kein rückwirkendes Ereignis

im Sinne von § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO dar, das steuerliche Wirkung für

die Vergangenheit hatte (vgl. Rüsken in Klein, AO 9. Aufl. § 175 Rdn. 54).

Denn die Möglichkeit des Werbungskostenabzugs gemäß § 2 Abs. 2 Nr. 2,

§ 9 EStG im Rahmen der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung (§ 21

Abs. 1 Nr. 1 EStG) steht nicht unter dem materiellrechtlichen Vorbehalt (vgl.

hierzu BFH/NV 2004, 154), dass der Steuerpflichtige das Wirtschaftsgut be-

5

6

7

hält. Die Voraussetzungen des § 175 Abs. 2 Satz 1 AO lagen ebenfalls nicht

vor.

8

bb) Die Rückabwicklung des Fonds führte auch nicht dazu, dass die

Fondsbeteiligung nachträglich als gewerblicher Grundstückshandel umzu-

qualifizieren war. Bei einer Beteiligungsquote von – wie hier – unter 10 %

sieht die Finanzverwaltung die Veräußerung der Anteile an einer BGB-

Gesellschaft nicht als gewerblichen Grundstückshandel an (UA S. 30 f., 182;

BMF-Schreiben vom 24. Februar 2004 – IV A 6 – S 2240 – 26/03,

BStBl I 2004, 434 Rdn. 14, 18). Demgemäß haben die Finanzämter auch

keinem der von der Strafkammer gehörten Fondszeichner nachträglich die

Steuervorteile wieder aberkannt (UA S. 40). Vielmehr sind die betreffenden

Steuerbescheide bestandskräftig geblieben (UA S. 183).

9

cc) Auch eine Steuerbarkeit der an die Fondszeichner geleisteten Zah-

lungen als der Einkommensteuer unterliegende Einkünfte besteht nicht. Eine

solche ergibt sich hier auch nicht aus § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2, § 21 Abs. 1

Satz 1 Nr. 1, § 23 Abs. 1 Satz 1 EStG oder § 24 Nr. 1 Buchstabe a EStG

(vgl. BGH NJW 2006, 2042, 2043 f.; NJW 2006, 499; BFH BStBl II 2002,

796, 797 f. = BFHE 198, 425, 429 f.; BStBl II 1986, 747, 748 = BFHE 147,

176, 178; Drenseck in Schmidt, EStG 26. Aufl. § 9 Rdn. 24 ff., 65, 67; § 21

Rdn. 65 „Schadensersatz“; Loritz/Wagner, ZfIR 2003, 753, 760 f.; jeweils

m.w.N.; vgl. auch BFH BStBl II 1993, 96, 97; 1993, 748, 749). Insbesondere

handelte es sich bei den zugewendeten Beträgen nicht um Einkünfte aus

Vermietung und Verpachtung (§ 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG). Denn die Zah-

lungen dienten nicht der Erstattung von Werbungskosten (vgl. BGH NJW

2006, 499, 500). Vielmehr handelte es sich bei den Beträgen um das Entgelt

für den Rückerwerb der Fondsanteile zur Abwendung der Geltendmachung

von Schadensersatzansprüchen und damit im Ergebnis um die Rückzahlung

der Anschaffungskosten für den Anteilserwerb der Fondszeichner (vgl. BFH

BStBl II 2002, 796, 797 m.w.N.). Die Zahlungen sind auch nicht als Entschä-

digungen im Sinne von § 24 Abs. 1 Buchstabe a EStG im Rahmen der Ein-

kunftsart Vermietung und Verpachtung zu qualifizieren. Denn nach den Ur-

teilsfeststellungen dienten sie nicht als Ausgleich für einen durch ein scha-

denstiftendes Ereignis eingetretenen Verlust von Einnahmen, welche die

Fondszeichner ohne das Ereignis bezogen hätten (vgl. BFH BStBl II 1987,

386, 387; Stuhrmann in Blümich, EStG 75. Ergänzungslieferung Juli 2002,

§ 24 Rdn. 12; Seeger in Schmidt aaO § 24 Rdn. 4 m.w.N.), sondern waren

Gegenleistung für die Rückübertragung der Einnahmequelle Fondsanteil auf

den ursprünglichen Veräußerer (vgl. BGH NJW 2006, 499, 500 f.).

10

dd) Die Freistellung der Fondszeichner von der anteiligen quotalen

Haftung führte bei diesen, die für die vor ihrem Eintritt in die Gesellschaft

entstandenen Verbindlichkeiten ohnehin nicht hafteten (vgl. BGH NJW 2003,

1803, 1805), nicht zu steuerpflichtigen Einkünften im Sinne von § 8 Abs. 1,

§ 21 EStG. Es fehlte am Zufluss von Gütern als steuerbegründendem Erfor-

dernis des Einnehmens (vgl. Kichhof in Kirchhof, EStG 5. Aufl. § 8 Rdn. 22)

im Rahmen der Überschusseinkunftsart (§ 2 Abs. 2 Nr. 2 EStG) Vermietung

und Verpachtung (§ 21 EStG).

11

c) Schließlich ist auch kein Fall gegeben, bei dem nach der neueren

Rechtsprechung des Bundesgerichtshofes eine Anrechnung der Steuervor-

teile dann ausscheidet, wenn der Geschädigte sich an einem anderen steu-

erbegünstigten Projekt beteiligt hätte, falls er ordnungsgemäß unterrichtet

worden wäre (vgl. BGH NJW 2006, 2042; BGH, Urteil vom 24. April 2007

– XI ZR 17/06, zur Veröffentlichung in BGHZ vorgesehen). Allein die generel-

le Annahme, im Regelfall hätte der Geschädigte eine andere steuerbegüns-

tigte Anlage getätigt, kann die Nichtanrechnung der Vorteile nicht rechtferti-

gen. Vielmehr kommt es auf die Prüfung im Einzelfall an, wie sich die Ver-

mögenslage des Geschädigten bei Abstandnahme von der Vermögensanla-

ge entwickelt hätte. Hier hat das Landgericht ausdrücklich festgestellt, dass

keiner der Fondszeichner behauptet hat, ihm hätte eine andere konkrete Al-

ternativanlage zur Verfügung gestanden (UA S. 183). Auch sonst bestehen

nach den Urteilsfeststellungen keine Anhaltspunkte für die Annahme, dass

B. in eine vergleichbare Geldanlage investiert hätte. Im Jahre 1993 be-

standen erhebliche Schwierigkeiten, den Fonds zu plazieren. Er musste im

Zeitraum vom 21. bis zum 31. Dezember 1993 vertrieben werden und wurde

deshalb bekannten Persönlichkeiten aus dem Bankenbereich angeboten, die

sich auf einer relativ schmalen Informationsbasis kurzfristig zu einer solchen

Anlage entschließen konnten (UA S. 57).

Häger Raum Brause

Schaal Jäger