Brandenburgisches Oberlandesgericht Beschluss vom 13.03.2018 – 6 Kart 2/14

Auf die Beschwerde der Betroffenen wird unter Zurückweisung des Rechtsmittels im Übrigen der Beschluss der Beschlusskammer 9 der Bundesnetzagentur vom 27.01.2014 - BK9-11/8225 - aufgehoben und die Bundesnetzagentur verpflichtet, die Betroffene hinsichtlich der Ermittlung der kalkulatorischen Eigenkapitalverzinsung für Neuanlagen, die erstmals im Basisjahr 2010 aktiviert wurden, und hinsichtlich der sich daraus ergebenden Änderung der Bemessungsgrundlage für die kalkulatorische Gewerbesteuer unter Beachtung der Rechtsauffassung des Senats erneut zu bescheiden.

Von den Kosten des Beschwerdeverfahrens haben die Betroffene 95 % und die Bundesnetzagentur 5 % zu tragen.

Die Rechtsbeschwerde wird zugelassen.

Der Beschwerdewert wird festgesetzt auf 4.804.371 € bis zum 10.03.2016 und danach auf 4.622.019 €.

I.

Die Betroffene betreibt ein Gasverteilnetz in der Stadt … und im Gebiet umliegender Gemeinden. Sie ist im Jahr 2015 durch formwechselnde Umwandlung aus der S … GmbH hervorgegangen, welche zum 31.12. 1996 das zum Teil vor dem 01.07.1990 errichtete Gasverteilnetz von der zum 01.01.1992 durch Abspaltung von der aus der E… GmbH (E…) hervorgegangenen Energieversorgung … GmbH (Ex…) übernommen hatte.

Mit Beschluss vom 27.01.2014 legte die Bundesnetzagentur die Erlösobergrenzen für die zweite Regulierungsperiode niedriger als von der Betroffenen begehrt fest. Dies begründete sie mit Kürzungen unter anderem bei den Positionen kalkulatorische Abschreibungen, kalkulatorische Eigenkapitalverzinsung und kalkulatorische Steuern. Insbesondere bewertete die Bundesnetzagentur die unter anderem für die kalkulatorischen Abschreibungen und die kalkulatorische Eigenkapitalverzinsung maßgebenden kalkulatorischen Restwerte des Sachanlagevermögens hinsichtlich der vor 1990 errichteten Anlagen (DDR-Altanlagen) um mehr als 80 % niedriger als von der Betroffenen angemeldet. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Feststellungen des angefochtenen Bescheids Bezug genommen.

Gegen den ihr am 28.01.2014 zugestellten Beschluss hat die Betroffene am 28.02.2014 Beschwerde erhoben und das Rechtsmittel innerhalb der vom Beschwerdegericht verlängerten Frist begründet.

Die Betroffene hat die Festsetzung der Erlösobergrenzen ursprünglich in folgenden Punkten angegriffen:

1) fehlerhafte kalkulatorische Bewertung des DDR-Altanlagevermögens,

2) Kürzung des bilanziellen Mittelwertes des Umlaufvermögens auf einen vermeintlich betriebsnotwendigen Anteil von 1/12 der anerkannten Netzkosten,

3) fehlerhafte (überhöhte) Berücksichtigung von Rückstellungen

3.1) Rückstellung für unterlassene Instandhaltung 12 Monate

3.2) Rückstellung für Regulierungskonto

3.3) Rückstellung für Abbruch und Wiederaufbau,

4) fehlerhafte kalkulatorische Eigenkapitalverzinsung für erstmals im Basisjahr 2010 aktivierte Neuanlagen - unzulässige Mittelwertbildung unter Ansatz des Jahresanfangsbestandes mit Null,

5) fehlerhafte Berechnungsformel für die kalkulatorische Gewerbesteuer,

6) fehlerhafte Berücksichtigung der Erträge aus dem BilMoG,

7) zu niedrige Festsetzung des pauschalierten Investitionszuschlags als Folge erforderlicher Korrekturen bei der Bewertung des DDR-Altanlagevermögens.

Mit Schriftsatz vom 10.03.2016 hat die Betroffene ihre Beschwerde in den Beschwerdepunkten 3.2), 5) und 6) zurückgenommen.

Sie hat ergänzend ausgeführt, hinsichtlich der nicht mehr angefochtenen Berücksichtigung der Rückstellungen für das Regulierungskonto bei der Berechnung der Eigenkapitalverzinsung sei zu ihren Gunsten der mit dem aus der Aufzinsung der Rückstellungen verbundene Zinsaufwand zu berücksichtigen (Beschwerdepunkt 8).

Die Betroffene ist der Ansicht, die Festlegung der Erlösobergrenzen sei rechtswidrig zu ihrem Nachteil erfolgt. Rechtsfehlerhaft habe die Bundesnetzagentur bei der kalkulatorischen Bewertung des Sachanlagevermögens die angemeldeten historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten des DDR-Altanlagevermögens auf der Grundlage eines im Rahmen der im Jahr 1992 erfolgten Abspaltung erstellten Anlagenspiegels 1992, welcher die Werte der DM-Eröffnungsbilanz des abspaltenden Unternehmens fortschreibe, um 86 % gekürzt. Der Ansatz der Bundesnetzagentur beruhe auf einer fehlerhaften Anwendung von § 6 Abs. 3 GasNEV, denn die handelsrechtlichen Werte der DM-Eröffnungsbilanz seien nicht maßgeblich. Der Anlagenspiegel 1992 erfasse zudem nicht sämtliche Anlagen. Zutreffend seien die von ihr mitgeteilten Werte des von ihr im Rahmen der Entgeltgenehmigung der ersten Regulierungsperiode eingeholten Gutachtens einer Wirtschaftsprüfergesellschaft vom 21.11.2007 (W…-Gutachten), welches die Sachzeitwerte als Restwerte auf Basis von Tagesneuwerten zum 31.12.2005 und damit zeitnah im Sinne von § 6 Abs. 3 GasNEV ermittele und diese Werte anhand anerkannter Indexreihen auf die Anschaffungs- und Herstellungskosten der jeweiligen Anschaffungs- bzw. Herstellungsjahre rückindiziere. Die Werte des W…-Gutachtens seien nach beanstandungsfreier Plausibilitätsprüfung der seinerzeit tätigen Landesregulierungsbehörde zutreffend zur Grundlage der Entgeltgenehmigung der ersten Regulierungsperiode genommen worden, was zu einem Vertrauenstatbestand im Sinne einer Bindung der Verwaltung führe. Die fehlerhafte Kürzung habe unrichtige Ansätze bei den kalkulatorischen Abschreibungen, bei der kalkulatorischen Eigenkapitalverzinsung und der kalkulatorischen Gewerbesteuer zur Folge.

Rechtswidrig sei auch die Kürzung des bilanziellen Mittelwertes des Umlaufvermögens auf einen Anteil von lediglich 1/12 der anerkannten Netzkosten. Das angemeldete Umlaufvermögen sei betriebsnotwendig.

Die Bundesnetzagentur habe ferner das Abzugskapital rechtswidrig zu hoch angesetzt, indem sie eine im Jahr 2009 betreffend die Kalenderjahre 2006 bis 2009 gebildete Rückstellung für unterlassene Instandhaltung (12 Monate) insoweit in voller Höhe berücksichtigt habe, obwohl Beträge enthalten seien, die einen für die anzustellende Kostenprüfung irrelevanten periodenfremden Zeitraum beträfen. Der über ¼ hinausgehende Ansatz sei auch deshalb rechtswidrig, weil es sich um Aufwand handele, der auf einer Besonderheit des Geschäftsjahres beruhe. Sofern eine Hinzurechnung beim Abzugskapital gerechtfertigt sei, müsse derselbe Betrag auch als betriebsnotwendiges Umlaufvermögen anerkannt werden.

Fehlerhaft sei eine Rückstellung für Abbruch und Wiederaufbau beim Abzugskapital in voller Höhe berücksichtigt worden. Der diesbezüglich gebuchte Aufwand habe zu einem großen Teil keinen Eingang in die für den Zeitraum bis zum 31.12.2008 erteilten Netzentgeltgenehmigungen gefunden und sei mithin bis auf einen Betrag von 78.750 € nicht netzentgeltrelevant gewesen. Falls die Berücksichtigung der Rückstellung im Abzugskapital als rechtmäßig anzusehen sei, stelle sich die Anerkennung des Aufwandes im Kostenprüfungsverfahren als rechtswidrig dar, die Aufwendungen seien dann um 1/5 des noch nicht berücksichtigten Betrages von 502.250 €, mithin um 100.450 € zu erhöhen. Schließlich sei bei Hinzurechnung im Abzugskapital derselbe Betrag als betriebsnotwendiges Umlaufvermögen anzuerkennen.

Rechtswidrig habe die Bundesnetzagentur bei der kalkulatorischen Verzinsung des Eigenkapitals den Wert des Jahresanfangsbestands für Neuanlagen, die in dem für die Kostenermittlung maßgeblichen Basisjahr 2010 erstmals aktiviert worden sind, mit Null angesetzt. Bei der Bildung des Mittelwerts zwischen Jahresanfangs- und Jahresendbestand seien die während eines Basisjahres angeschafften Anlagegüter im Jahresanfangsbestand mit den vollen Anschaffungs- und Herstellungskosten zu berücksichtigen. Die fehlerhafte Ermittlung der kalkulatorischen Eigenkapitalverzinsung habe als Folgewirkung zu einem unzutreffenden Ansatz der kalkulatorischen Gewerbesteuer geführt.

Infolge fehlerhafter Bewertung des DDR-Altanlagevermögens sei der pauschalierte Investitionszuschlag rechtswidrig zu niedrig in Ansatz gekommen.

Nachdem sie die Berücksichtigung der Rückstellung für das Regulierungskonto bei der Berechnung der kalkulatorischen Eigenkapitalverzinsung nicht mehr angreife, sei sie berechtigt, den mit dem aus der Aufzinsung der Rückstellung verbundenen Zinsaufwand bei der Ermittlung des Ausgangsniveaus für die Bestimmung der Erlösobergrenzen geltend zu machen, dieser belaufe sich auf 31.828,85 € für die Regulierungsperiode.

Die Betroffene beantragt,

den angefochtenen Beschluss aufzuheben und die Bundesnetzagentur zu verpflichten, die Erlösobergrenzen der zweiten Regulierungsperiode (Jahre 2013 - 2017) für ihr Gasverteilnetz unter Berücksichtigung der Rechtsauffassung des Gerichts neu zu bestimmen.

Die Bundesnetzagentur beantragt.

die Beschwerde zurückzuweisen.

Sie verteidigt ihre Ansätze und die von ihr getroffene Festlegung der Erlösobergrenzen.

II.

Die Beschwerde der Betroffenen ist zulässig.

Sie ist form- und fristgerecht eingelegt und begründet worden und ist als Verpflichtungsbeschwerde in Form der Bescheidungsbeschwerde statthaft, §§ 75 Abs. 1, 78 Abs. 1 und 3, 83 Abs. 4 EnWG. Die Beschwerde ist auch zutreffend gegen die Bundesnetzagentur gerichtet, welche bei der angefochtenen Festlegung der Erlösobergrenzen für die zweite Regulierungsperiode im Wege der Organleihe für die Landesregulierungsbehörde tätig geworden ist.

In der Sache hat die Beschwerde allein hinsichtlich der Ermittlung der kalkulatorischen Eigenkapitalverzinsung für Neuanlagen, die erstmals im Basisjahr 2010 aktiviert wurden, Erfolg. Der Ansatz der Jahresanfangsbestands für Neuanlagen, die in dem für die Kostenermittlung maßgeblichen Basisjahr 2010 erstmals aktiviert worden sind, mit einem Wert von Null, ist rechtswidrig. Der angefochtene Bescheid unterliegt deshalb der Aufhebung, verbunden mit der Verpflichtung der Bundesnetzagentur, die Betroffene hinsichtlich der Ermittlung der kalkulatorischen Eigenkapitalverzinsung für Neuanlagen, die erstmals im Basisjahr 2010 aktiviert wurden, und der daraus folgenden Änderung der Bemessungsgrundlage für die kalkulatorische Gewerbesteuer unter Beachtung der Rechtsauffassung des Senats erneut zu bescheiden.

Die weitergehende Beschwerde ist unbegründet, denn im Übrigen sind die der Festlegung der Erlösobergrenzen zu Grunde gelegten Ansätze der Bundesnetzagentur nicht zu beanstanden.

1) kalkulatorische Bewertung des vor dem 01.07.1990 errichteten Sachanlagevermögens (DDR-Altanlagevermögen) im Rahmen der kalkulatorischen Abschreibungen

Die Rüge der Betroffenen, die Bundesnetzagentur habe die für die kalkulatorischen Abschreibungen und die kalkulatorische Eigenkapitalverzinsung nach §§ 6 und 7 GasNEV maßgeblichen Rest- und Tagesneuwerte das DDR-Altanlagevermögens aufgrund rechtswidriger Kürzung der von ihr dargelegten historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten entgegen § 6 GasNEV zu niedrig angesetzt, ist unbegründet.

1.1) Die Kürzung der von der Betroffenen angemeldeten historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten der DDR-Altanlagen ist nicht deshalb zu beanstanden, weil jene Werte von der Landesregulierungsbehörde bei der Kostenprüfung der für den Zeitraum der ersten Regulierungsperiode erteilten Entgeltgenehmigung und bei der Festlegung des Ausgangsniveaus im Rahmen der Entscheidung zur Festlegung der Erlösobergrenzen für die erste Regulierungsperiode als rechtskonform zugrunde gelegt worden sind.

Weder die nach § 23a EnWG erteilte Entgeltgenehmigung, noch die für die erste Regulierungsperiode getroffene Festlegung der Erlösobergrenzen entfalten eine Bindungswirkung für die Ermittlung des Ausgangsniveaus für die Bestimmung der Erlösobergrenzen der zweiten Regulierungsperiode nach § 6 Abs. 1 ARegV, denn dafür fehlt es an einer rechtlichen Grundlage (vgl. BGH, Beschluss v. 10.11.2015 - EnVR 26/14, RdE 2016, 70 - Stadtwerke Freudenstadt II, Rn 14 –zit. nach juris).

Auch eine einen Vertrauenstatbestand begründende Selbstbindung der Verwaltung ist nicht eingetreten. Gemäß § 6 Abs. 2 ARegV a.F. war als Ausgangsniveau für die erste Regulierungsperiode das Ergebnis der Kostenprüfung der letzten Genehmigung der Netzentgelte nach § 23a EnWG vor Beginn der Anreizregulierung heranzuziehen. Demgegenüber ist nach § 6 Abs. 1 Satz 1 ARegV in den künftigen Regulierungsperioden das Ausgangsniveau durch die Kostenprüfung nach Teil 2 Abschnitt 1 GasNEV zu ermitteln. Zu einer ständigen, gleichmäßigen Verwaltungspraxis im Sinne einer Selbstbindung betreffend die Netzkostenermittlung hat die erstmalige Beurteilung einer Kostenposition im Rahmen der ersten Regulierungsperiode noch nicht geführt.

1.2) Die von der Betroffenen angemeldeten historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten der DDR-Altanlagen, die sie durch Rückindizierung der in dem von ihr eingeholten W…-Gutachten vom 21.12.2007 per 31.012.2015 ermittelten Sachzeitwerte bestimmt hat, entsprechen nicht den Vorgaben des § 6 GasNEV. Die von der Bundesnetzagentur vorgenommenen Kürzungen unter Heranziehung der Restwerte des nach Abspaltung der Rechtsvorgängerin der Betroffenen erstellten Anlagenspiegels 1992, welcher die Werte der DM-Eröffnungsbilanz der abspaltenden Ex… fortschreibt, ist rechtmäßig.

1.2.1) Die Bewertung des Sachanlagevermögens erfolgt im Rahmen der kalkulatorischen Abschreibungen gem. § 6 GasNEV. Die Abschreibungen sind als kalkulatorische Kosten-positionen in Ansatz zu bringen, welche insoweit in der kalkulatorischen Kosten- und Erlös-rechnung an die Stelle der entsprechenden bilanziellen Abschreibungen der Gewinn- und Verlustrechnung treten, § 6 Abs. 1 GasNEV. Dabei wird unterschieden zwischen Altanlagen, die vor dem 01.01.2006 aktiviert wurden, und Neuanlagen, die nach dem 01.01.2006 aktiviert wurden, § 6 Abs. 1 Satz 3 GasNEV. Gemäß § 6 Abs. 2 GasNEV sind die kalkulatorischen Abschreibungen der Altanlagen auf der Grundlage der historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten zu ermitteln. Hinsichtlich des eigenfinanzierten Teils sind zwar Tagesneuwerte zugrunde zu legen. Diese sind nach § 6 Abs. 3 GasNEV jedoch ebenfalls auf der Grundlage der historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten zu ermitteln, und zwar durch Umrechnung bestimmter Preisindizes (vgl. BGH, Beschluss v. 07.10.2014 - EnVR 25/12 a.a.O. Rn. 60 – zit. nach juris). Entsprechendes gilt nach § 7 Abs. 1 GasNEV für die kalkulatorische Eigenkapitalverzinsung, wonach Neuanlagen und der wie Fremdkapital zu verzinsende Wertanteil der Altanlagen zu historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten zu bewerten sind, der mit dem Zinssatz für Eigenkapital zu verzinsende Wertanteil der Altanlagen hingegen zu Tagesneuwerten.

Maßgebend für die Ermittlung der kalkulatorischen Abschreibungen von Altanlagen sind mithin grundsätzlich die Anschaffungs- oder Herstellungskosten, wie sie im Zeitpunkt der Errichtung der jeweiligen Anlage erstmals bilanziell aktiviert wurden. Die Bezugnahme auf die historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten soll gewährleisten, dass die Ermittlung der Abschreibungsbeträge und folglich die Kostenposition der kalkulatorischen Abschreibungen dem Gebot des § 21 Abs. 2 Satz 2 EnWG, wonach Kosten, die sich ihrem Umfang nach im Wettbewerb nicht einstellen würden, nicht berücksichtigt werden, in größtmöglichem Umfang entspricht (vgl. BR-Drs. 247/05 S. 28). Neubewertungen sind grundsätzlich nicht vorzunehmen, denn nach § 6 Abs. 6 StromNEV dürfen die Abschreibungsgrundlagen nicht geändert werden. Das bedeutet, dass das Abschreibungsobjekt nur einmal und ohne Erhöhung der Kalkulationsgrundlage abgeschrieben werden kann. Weiterhin darf keine Abschreibung unter Null erfolgen, § 6 Abs. 6 Satz 6 StromNEV. Dabei stellt § 6 Abs. 7 GasNEV ausdrücklich klar, dass das Verbot einer Abschreibung unter Null auch im Fall eines Eigentümerwechsels gilt. Mithin wird eine Veränderung der Abschreibungsgrundlage insbesondere bei einem Anlagenkauf explizit ausgeschlossen. Auf Eigentumsübertragungen zurückgehende abweichende handelsrechtliche Um- und Neubewertungen sollen außer Betracht bleiben (vgl. BGH, Beschluss v. 14.08.2008 - KVR 35/07, RdE 2008, 341, Rn. 48 zu § 6 StromNEV).

Da im Beitrittsgebiet vor dem 01.07.1990 errichtete Anlagen erstmals mit der zum 01.07.1990 aufzustellenden DM-Eröffnungsbilanz (§ 1 DMBilG) handelsrechtlich bewertet wurden, kann auf historische Anschaffungs- und Herstellungskosten auf der Grundlage einer bilanziellen Erfassung im Zeitpunkt der Anlagenerrichtung nicht zurückgegriffen werden, zumal die Kosten regelmäßig - so auch im Falle der Betroffenen - nicht mehr ermittelbar sind. Aus diesem Grund bestimmt § 6 Abs. 3 Satz 3 GasNEV für Gasversorgungsnetzbetreiber im Beitrittsgebiet und in Berlin, dass für Anlagegüter, deren Errichtung zeitlich vor ihrer erstmaligen Bewertung in Deutsche Mark liegt (DDR-Altanlagen), die Anschaffungs- und Herstellungskosten unter Verwendung zeitnaher üblicher Anschaffungs- und Herstellungskosten und einer Rückrechnung mittels der anwendbaren Preisindizes ermittelt werden können.

Nach der Vorschrift können also anstelle der historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten fiktive Anschaffungs- und Herstellungskosten in Ansatz gebracht werden, welche durch Verwendung zeitnaher üblicher Anschaffungs- und Herstellungskosten unter Rückrechnung mittels anwendbarer Preisindizes zu ermitteln sind.

Unter zeitnahen üblichen Anschaffungs- und Herstellungskosten sind dabei die Kosten zu verstehen, die sich auf der Grundlage der in zeitlicher Nähe zum 01.07.1990 üblichen Kosten für die Anschaffung bzw. Herstellung der Anlagen ergeben. Das ergibt sich aus dem Wortlaut der Vorschrift des § 6 Abs. 3 Satz 3 GasNEV, der Verordnungsbegründung einschließlich der Entstehungsgeschichte und dem Sinn und Zweck der Heranziehung der historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten für die Ermittlung der kalkulatorischen Abschreibungen.

Die Unternehmen in Beitrittsgebiet hatten gem. §§ 1 ff. DMBilG ihre Vermögensgegenstände nach Wirksamwerden der Währungsunion am 01.07.1990 erstmals mit der für den 01.07.1990 nach den bilanzrechtlichen Vorschriften des HGB aufzustellenden DM-Eröffnungsbilanz zu bewerten. Nach §§ 7, 10 DMBilG waren technische und andere Anlagen, Maschinen, Betriebs- und Geschäftsausstattung mit ihren Wiederherstellungskosten oder mit ihren Wiederbeschaffungskosten unter Berücksichtigung des Wertabschlags für zwischenzeitliche Nutzung, höchstens jedoch mit ihrem Zeitwert anzusetzen.

Die in § 6 Abs. 3 Satz 3 GasNEV bestimmte zeitliche Nähe der zugrunde zu legenden üblichen Anschaffungs- und Herstellungskosten knüpft ersichtlich an den Zeitpunkt der erstmaligen Bewertung in DM an. Die Vorschrift nennt als mögliche zeitliche Bezugspunkte die Errichtung der Anlage und den Zeitpunkt der erstmaligen Bewertung in DM. Der Zeitpunkt der Errichtung der Anlage ist mit „zeitnah“ erkennbar nicht gemeint, denn dann wäre die angeordnete Rückindizierung obsolet, zudem sind zeitnah zur Errichtung liegende Daten vor Erstellung der DM-Eröffnungsbilanz gerade nicht vorhanden. Die zeitliche Nähe bezieht sich mithin auf den Bewertungszeitpunkt der DM-Eröffnungsbilanz. Das entspricht auch dem Sinn und Zweck der Heranziehung der historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten, wodurch sichergestellt werden soll, dass spätere bilanzielle Änderungen, insbesondere Neu- und Umbewertungen für die kalkulatorische Betrachtung im Rahmen der Kostenprüfung außer Betracht bleiben sollen, um zu erreichen, dass die Ermittlung der Abschreibungsbeträge und folglich die Kostenposition der kalkulatorischen Abschreibungen den Grundsätzen der Entgeltbildung gem. § 21 Absatz 2 Satz 2 EnWG in größtmöglichem Umfang entspricht.

Das Abstellen auf eine Anlagenbewertung im Rahmen oder in zeitlicher Nähe zum Bewertungszeitpunkt der DM-Eröffnungsbilanz ermöglicht es, die fiktiven historischen Anschaffungs- oder Herstellungskosten unter Ansatz der zeitlich am nächsten zum tatsächlichen Anschaffungs- oder Herstellungszeitpunkt liegenden üblichen Kosten zu ermitteln. Die so bestimmten Kosten entsprechen am ehesten den tatsächlichen historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten. Würde hingegen auf einen Zeitpunkt abgestellt, der weiter entfernt von der erstmaligen bilanziellen Bewertung im Jahr 1990 liegt, würden in noch stärkerem Maße nach Anschaffung oder Errichtung - z.B. durch Einfriedungen oder Straßenquerungen oder durch qualitätsverbessernde Investitionen - eingetretene Wertänderungen einfließen, was dem Ansatz historischer Kosten weniger gerecht wird.

Diese Auslegung stützt sich auch auf die Entstehungsgeschichte der Vorschrift und die Verordnungsbegründung. Der Referentenentwurf (BR-Drs. 247/05) sah ursprünglich vor, dass die historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten derjenigen Anlagengüter, deren erstmalige Bilanzierung nach Maßgabe des DMBilG erfolgt ist, unter Zugrundelegung der jeweiligen Anschaffungs- und Herstellungskosten der Eröffnungsbilanz nach § 1 Abs. 1 DMBilG und der anwendbaren Preisindizes zu ermitteln sind. Zur Begründung war ausgeführt, dass für jene Anlagegüter die (fiktiven) historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten hilfsweise unter Verwendung der Anschaffungs- und Herstellungskosten der erstmaligen handelsrechtlichen Aktivierung ("DM-Eröffnungsbilanz") und einer entsprechenden Rückrechnung mittels Preisindizes ermittelt werden (BR-Drs. 247/05 S. 28). Die schließlich verabschiedete Fassung entspricht den Empfehlungen des Wirtschafts- und des Innenausschusses (BR-Drs. 247/1/05). Die Empfehlungen sind mit neuen, abweichenden Gründen nicht versehen worden. Zur überarbeiten Neufassung heißt es lediglich, dass diese den Ergebnissen der Beratungen in der Arbeitsgruppe des Vermittlungsausschusses zum Energiewirtschaftsgesetz entspricht (BR-Drs. 247/1/05 S. 31), was nur den Schluss zulässt, dass die im Referentenentwurf niedergelegten Erwägungen Grundlage auch der im Wortlaut abweichend verabschiedeten Fassung sein sollten.

1.2.2) Die von der Betroffenen auf der Grundlage des W…-Gutachtens vom 21.12. 2007 geltend gemachten historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten des DDR-Altanlagevermögens genügen den nach § 6 Abs. 3 Satz 3 GasNEV zu stellenden Anforderungen nicht.

a) Die Betroffene hat mit ihrem Entgeltgenehmigungsantrag auf die Ergebnisse des von ihr eingeholten W…-Gutachtens vom 21.11.2007 abgestellt und die sich daraus ergebenden Werte im sog. B2-Bogen eingetragen. Das W…Gutachten ermittelt für sämtliche Anlagen, welche die Betroffene von der Ex… bis einschließlich 1996 übernommen hat und die nach Inventur der Betroffenen am 31.12.2005 noch vorhanden waren, deren Sachzeitwerte als Restwerte auf Basis von Tagesneuwerten zum Stichtag 31.12.2005 und beziffert im Wege der Rückindizierung auf das jeweilige Anschaffungs- bzw. Herstellungsjahr historische Anschaffungs- und Herstellungskosten.

Grundlage der Ermittlung des Sachzeitwertes per 31.12.2005 waren namentlich für die den ganz überwiegenden Teil des DDR-Altanlagevermögens ausmachenden Gasrohrleitungen die Preise der von der Betroffenen in den letzten 5 Jahren (2003 bis 2007) realisierten Vorhaben (W…-Gutachten S. 23). Für die Gasdruckregelanlagen, die ganz überwiegend in der ersten Hälfte der 1990er und allenfalls im Einzelfall bereits vor dem 01.07.1990 errichtet wurden, sind die tatsächlichen Anschaffungskosten eingestellt worden (W…-Gutachten S. 11, 23). Bei den Hausanschlüssen ist ein von der Betroffenen kalkulierter Preis angesetzt worden (W…-Gutachten S. 24). Bei den vor dem 01.07.1990 hergestellten Anlagen ist im Hinblick auf geringwertigere Materialien, instandhaltungsintensivere Konstruktion und sonstige Qualitäts- sowie Umweltschutzaspekte von den Tagesneuwerten ein pauschaler Wertabschlag von 10 % vorgenommen worden (W…-Gutachten S. 19, 22).

Grundlage der Ansätze der Betroffenen für die DDR-Altanlagen sind demnach um 10 % gekürzte Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten, wie sie in ihrem Unternehmen in den Jahren 2002 bis 2007 angefallen sind.

b) Die auf diese Weise ermittelten Beträge hat die Bundesnetzagentur zu Recht als nicht berücksichtigungsfähig beurteilt, denn die der Rückindizierung auf die Errichtungsjahre zugrunde gelegten Kosten der Jahre 2003 bis 2007 sind nicht die zeitnahen üblichen Anschaffungs- und Herstellungskosten im Sinne von § 6 Abs. 3 Satz 3 GasNEV. Hinzu kommt, dass das W…-Gutachten auch die infrastrukturellen Gegebenheiten, wie Einfriedungen, Straßenquerungen und Pflasterungen des Jahres 2005 zugrunde legt, nicht aber diejenigen, wie sie zeitnah zum Jahr 1990 vorgelegen haben.

1.2.3) Der Ansatz der Bundenetzagentur, welche die von der Betroffenen angemeldeten rückindizierten Anschaffungs- und Herstellungskosten in Höhe von 12.136.282 € auf der Grundlage der Restwerte des Anlagenspiegels 1992 nur in Höhe von 1.697.879 € berücksichtigt, ist nicht zum Nachteil der Betroffenen falsch.

Die Werte des Anlagenspiegels 1992, die denjenigen der Eröffnungsbilanz der von der E… abgespaltenen Rechtsvorgängerin der Betroffenen, der Ex…, per 01.01.1992 entsprechen, welche ihrerseits auf unveränderter Fortschreibung der Werte der DM-Eröffnungsbilanz der E… beruhen, bieten eine geeignete Grundlage für die Ermittlung der historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten des DDR-Altanlagevermögens gem. § 6 Abs. 3 Satz 3 GasNEV. Dass ein höherer Ansatz gerechtfertigt ist, hat die Betroffene nicht dargelegt, denn das von ihr angeführte W…-Gutachten bildet - wie ausgeführt - die historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten nicht tauglich ab.

Der Anlagenspiegel 1992 weist - ohne nach Anlagengruppen zu differenzieren - bilanzierte Restwerte von 1.758.681 DM (899.199,32 €) sowie Buchwerte von 1.029.951 DM (526.605,58 €) aus. Jene Restwerte unterschreiten die Restwerte, welche sich anhand der von der Betroffenen angemeldeten historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten durch Umrechnung in Restwerte per 31.12.1990 ergeben, um mehr als 80 %. Bei der Gegenüberstellung der Restwerte des Anlagenspiegels und der sich aus den angemeldeten historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten ergebenden Restwerte hat die Bundesnetzagentur zugunsten der Betroffenen ausschließlich die nach dem W…-Gutachten angesetzten Werte der Anlagengruppen „Rohrleitungen/Hausanschlussleitungen Stahl katodisch geschützt und Stahl bitumiert“ berücksichtigt, weil diese ca. 98 % aller Anlagenzugänge bis 31.12.1990 ausmachen. Sie hat einheitlich eine Nutzungsdauer von 20 Jahren angesetzt und so Restwerte zum 31.12.1990 in Höhe von insgesamt 4.631.498,94 € ermittelt. Dieser Betrag steht zu den Restwerten des Anlagenspiegels in einem Verhältnis von 80,59 % zu 19,41 %. Die Bundesnetzagentur hat deshalb die sich aus den von der Betroffenen angemeldeten historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten ergebenden Restwerte per 31.12.21990 je Jahresscheibe 1956 bis 1990 um jeweils 80,5 % gekürzt. Die sich daraus ergebenden Restwerte per 31.12.1990 im Sinne zeitnaher Anschaffungs- und Herstellungskosten im Sinne des § 6 Abs. 3 Satz 3 GasNEV hat die Bundesnetzagentur anhand anwendbarer Indexreihe auf die Anschaffungsjahre rückindiziert. Daraus ergeben sich historische Anschaffungs- und Herstellungskosten von 1.167.879,24 €, wie sie die Bundesnetzagentur im Rahmen der kalkulatorischen Bewertung bei der Bestimmung des Ausgangsniveaus zugrunde gelegt hat.

Der Ansatz ist nicht zum Nachteil der Betroffenen falsch. Nach den von ihr im Beschwerdeverfahren nachgereichten Unterlagen sind die von der Bundesnetzagentur berücksichtigten historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten von insgesamt 1.167.879,24 € nicht zu niedrig bestimmt, sondern stellen den maximal in Betracht zu ziehenden Rahmen dar. Die im Anlagenspiegel 1992 und identisch in der Eröffnungsbilanz der Ex… per 01.01.1992 ausgewiesenen Werte des Sachanlagevermögens in Höhe von 1.758.681 DM (899.199,32 €) setzen sich zusammen aus 34.250 DM für Grundstücke, grundstückgleiche Rechte und Bauten, 1.400.669 DM für technische Anlagen und Maschinen, 1.806 DM für andere Anlagen, Betriebs- und Geschäftsausstattung sowie 321.956 DM für geleistete Anzahlungen und Anlagen im Bau. Für den Abgleich mit den Werten des W…-Gutachtens in den Anlagengruppen „Rohrleitungen/Hausanschlussleitungen Stahl katodisch geschützt und Stahl bitumiert“ wäre allenfalls der Wert von 1.400.669 DM für technische Anlagen und Maschinen in Ansatz zu bringen gewesen. Hinzu kommt der Umstand, dass - wie dem Prüfbericht zur Eröffnungsbilanz der Ex… per 01.01.1992 zu entnehmen ist - der Ansatz für technische Anlagen und Maschinen ausschließlich Gaszähler und Gasdruckregelanlagen erfasst, das Rohrleitungsnetz hingegen mit 0 DM angesetzt worden ist. Der Prüfbericht führt dazu aus, dass für das gesamte Niederdruckrohrleitungsnetz ein Wertansatz deshalb nicht erfolgt ist, weil einheitlich das Herstellungsjahr 1963 und die steuerrechtliche Abschreibung von 24 Jahren zugrunde gelegt worden ist. Auch wenn die steuerliche Abschreibung wesentlich kürzer ist als die für die kalkulatorische Beurteilung nach Anlage 1 zur GasNEV zu berücksichtigenden Nutzungsdauern von 45 bis 55 Jahren (Stahlleitungen PE ummantelt und Stahlleitungen bitumiert) bzw. 55 bis 65 Jahren (Stahlleitungen kathodisch geschützt) und deshalb entgegen der Ansicht der Bundesnetzagentur nicht von bereits vollständiger Abschreibung sämtlicher Rohrleitungen per 01.01.1992 auszugehen ist, so ist nichts dafür ersichtlich, dass ein höherer Ansatz per 01.01.1992 als der von der Bundesnetzagentur ihrer Berechnung zugrunde gelegte Betrag von 1.758.681 DM (899.199,32 €) gerechtfertigt ist.

Soweit die Betroffene geltend macht, der auf der DM-Eröffnungsbilanz der abspaltenden E… beruhende Anlagenspiegel 1992 bilde realistische Werte der von ihrer Rechtsvorgängerin per 01.01.1992 übernommenen Anlagen nicht vollständig ab, lässt sich darauf nicht die Anerkennung höherer historischer Anschaffungs- und Herstellungskosten stützen. Im vorliegenden Verwaltungsverfahren ist zwar grundsätzlich die Behörde verpflichtet, den Sachverhalt in eigener Verantwortung zu ermitteln, § 24 VwVfG, § 1 VwVfGBbg. Der Amtsermittlungspflicht stehen jedoch Obliegenheiten der Beteiligten gegenüber, die bei der Ermittlung des Sachverhalts mithelfen und insbesondere die ihnen bekannten Tatsachen und Beweismittel angeben sollen, § 26 Abs. 2 VwVfG, § 1 VwVfGBbg. Die Mitwirkungslast begrenzt die Amtsaufklärungspflicht der Verwaltungsbehörde. Diese braucht entscheidungserhebliche Tatsachen nicht zu ermitteln, die der Betroffene ihr zu unterbreiten hat (vgl. BGH, Beschluss v. 03.03.2009 - EnVR 79/07, RdE 2010, 19 - SWU Netze, Rn. 21 zit. nach juris; Beschluss v. 07.10.2014 - EnVR 25/12, RdE 2015, 73, Rn. 63 zit. nach juris). Im Entgeltgenehmigungsverfahren obliegt es nach § 23a EnWG grundsätzlich dem um eine Genehmigung der beantragten Netzentgelte nachsuchenden Netzbetreiber, konkret darzulegen, dass die von ihm beantragten Wertansätze gerechtfertigt sind (BGH, Beschluss v. 03.03.2009 a.a.O. - SWU Netze, Rn. 22 zit. nach juris).

2) Pauschale Kürzung des Umlaufvermögens auf einen Anteil von 1/12 der anerkannten Netzkosten

Die Kürzung des in Höhe von 4.410.266 € angemeldeten Umlaufvermögens auf 1/12 der anerkannten Netzkosten (515.991 €) ist nicht zu beanstanden, denn die Betroffene hat den Nachweis für ein höheres betriebsnotwendiges Umlaufvermögen nicht erbracht.

2.1) Nach gefestigter Rechtsprechung des BGH ist eine Korrektur der Bilanzwerte des Umlaufvermögens nach dem Maßstab der Betriebsnotwendigkeit vorzunehmen. Die Umstände, aus denen sich die Betriebsnotwendigkeit ergibt, hat der Netzbetreiber im Rahmen seiner Mitwirkungspflichten gem. § 23a EnWG darzulegen und zu beweisen. Hierzu gehört, dass er plausibel erläutert, warum der angesetzte Forderungsbestand in dieser Höhe für den Netzbetrieb notwendig ist. Soweit dem Netzbetreiber der Nachweis nicht gelingt und die Regulierungsbehörde aufgrund allgemeiner Kennzahlen einen pauschalen Ansatz - wie hier in Höhe von 1/12 der anerkannten Netzkosten- zugrunde legt, ist der Netzbetreiber nicht beschwert (vgl. BGH, Beschluss v. 25.04.2017 - EnVR 57/15, RdE 2017, 340 - SWL Verteilungsnetzgesellschaft mbH, Rn. 14 zit. nach juris; Beschluss v. 10.11.2015 a.a.O. - Stadtwerke Freudenstadt II, Rn. 20 zit. nach juris; Beschluss v. 05.10.2010 - EnVR 49/09, RdE 2011, 263, Rn. 16 zit. nach juris; Beschluss v. 03.03.2009 a.a.O. - SUW Netze, Rn. 8 ff zit. nach juris). So verhält es sich vorliegend.

2.2) Die Betroffene hat den Nachweis für die Betriebsnotwendigkeit eines über den Betrag von 515.991 € hinausgehenden Umlaufvermögens nicht erbracht, und zwar weder für den von ihr in erster Linie verfolgten Betrag von 3.661.573,91 €, noch für die hilfsweise geltend gemachten Beträge von 2.016.991 € bzw. von jedenfalls 1.711.415 €.

Prüfungsmaßstab ist gem. § 21 Abs. 2 Satz 1 EnWG, § 4 Abs. 1 GasNEV die Betriebsnotwendigkeit im Sinne eines effizienten und strukturell vergleichbaren Netzbetreibers. Der Netzbetreiber muss sich bei seiner unternehmerischen Entscheidung, welches Finanzanlage- und Umlaufvermögen er für seinen Betrieb als zweckmäßig ansieht, an einem effizienten und strukturell vergleichbaren Netzbetreiber orientieren, soweit er dessen Verzinsung über die Eigenkapitalverzinsung in den Netzentgelten abbilden will.

2.2.1) Soweit die Betroffene geltend macht, es sei ein Umlaufvermögen in Höhe von 3.661.573,91 € als betriebsnotwendig anzuerkennen, weil kurzfristige Verbindlichkeiten (Rückstellungen und Zahlungsverbindlichkeiten) in dieser Höhe bestünden, ist nicht dargelegt, dass die Führung des Netzbetriebes ein Umlaufvermögen in der angesetzten Höhe erfordert. Zwar können kurzfristige Verbindlichkeiten einen entsprechenden Bestand an Umlaufvermögen rechtfertigen, die Feststellung der Betriebsnotwendigkeit setzt aber eine Beurteilung anhand der konkreten Mittelzu- und Abflüsse voraus, denn zum Umlaufvermögen eines Unternehmens gehören nur solche Vermögensgegenstände, die umlaufen bzw. umgesetzt werden sollen, deren Bestand sich also durch Zu- und Abgänge häufig ändert (vgl. BGH, Beschluss v. 07.04.2009 - EnVR 27/08, Rn. 9 zit. nach juris; Beschluss v. 23.06.2009 - EnVR 19/08, ZNER 2009, 261, Rn. 25 zit. nach juris). Ohne eine konkrete Gegenüberstellung der Mittelzuflüsse und des Umfangs sowie insbesondere des Fälligkeitszeitpunkts der zu erfüllenden Verbindlichkeiten können der Liquiditätsbedarf und die Finanzierungsstruktur des Netzbetreibers nicht korrekt ermittelt und beurteilt werden. Erforderlich ist daher eine dynamische Betrachtung und Darstellung des Liquiditätsbedarfs, z.B. in Form eines die kurzfristigen Verbindlichkeiten berücksichtigenden Finanzplans (vgl. OLG Düsseldorf, Beschluss v. 27.04. 2017 - 5 Kart 17/15, Rn. 96 m.w.N., zit. nach juris). Eine derart konkrete Darstellung hat die Betroffene für ein Umlaufvermögen von 3.661.573,91 € nicht abgegeben.

2.2.2) Auch das von der Betroffenen hilfsweise auf der Grundlage einer Cashflow-Rechnung geltend gemachte Umlaufvermögen von 2.016.991 € lässt sich nicht als betriebsnotwendig ansehen.

Die eingereichte Cashflow-Rechnung stellt in hoher Abstraktion Jahresbeträge an Ein- und Auszahlungen gegenüber. Diese Aufstellung rechtfertigt nicht die Feststellung, dass ein bestimmtes Umlaufvermögen als zur Finanzierung der Auszahlungen betriebsnotwendig anzusehen ist. Hierzu hätte eine Cashflow-Rechnung eingereicht werden müssen, aus der die Termine der Ein- und Auszahlungen - jedenfalls aufgeschlüsselt nach Monaten - ersichtlich sind, denn nur dann lässt sich beurteilen, ob und in welcher Höhe über welchen Zeitraum bestimmte Liquidität durch Umlaufvermögen vorgehalten werden muss. Zudem sind in der Cashflow-Rechnung der Betroffenen unter anderem Ausgaben für Investitionen in Höhe von ca. 1.096.000 € eingestellt. Die Investitionen sind nicht näher dargestellt. Eine Finanzierung von langfristigen und erheblichen Investitionen aus dem Umlaufvermögen entspricht aber nicht dem Maßstab eines im Wettbewerb stehenden effizienten Unternehmens. Eigenkapital für zukünftige Investitionen bildet ein im Wettbewerb stehendes Unternehmen über das Anlagevermögen, indem es Finanzanlagen bildet, die eine Verzinsung des eingesetzten Kapitals ermöglichen. Ein Netzbetreiber kann deshalb nicht, um sich eine Anrechnung von Zinsen zu ersparen, Umlaufvermögen ansammeln und dafür eine Eigenkapitalverzinsung geltend machen (vgl. BGH, Beschluss v. 03.03.2009 a.a.O. - SUW Netze, Rn. 27 zit. nach juris).

2.2.3) Soweit die Betroffene im Verlauf des Beschwerdeverfahrens eine nach Monaten aufgeschlüsselte Cashflow-Rechnung unter Verwendung eines von der Bundesnetzagentur bereitgestellten Erfassungsbogens (Liquiditätsrechnung) eingereicht hat, woraus sich ein betriebsnotwendiges Umlaufvermögen von jedenfalls 1.711.415 € ergeben soll, genügen die Darlegungen ebenfalls nicht, ein betriebsnotwendiges Umlaufvermögen von mehr als 515.991 € festzustellen.

a) In der Aufstellung sind Auszahlungen für Investitionszwecke (Sachinvestitionen) nunmehr in Höhe von insgesamt 917.807,23 € angesetzt. Wie ausgeführt, können diese Auszahlungen ein betriebsnotwendiges Umlaufvermögen nicht begründen, da die Finanzierung aus dem Umlaufvermögen nicht dem Maßstab eines im Wettbewerb stehenden effizienten Unternehmens entspricht. Der Umstand, dass der Erfassungsbogen der Bundesnetzagentur die Angabe von Auszahlungen für Investitionszwecke vorsieht, ist für die Beurteilung, ob insoweit betriebsnotwendiges Umlaufvermögen gegeben ist, ohne Bedeutung.

b) Zutreffend ist auch die Annahme der Bundesnetzagentur, dass die Auszahlung für Gewinnausschüttung/Dividendenzahlung in Höhe von 767.859,60 € für den Monat Juli bei der Ermittlung des betriebsnotwendigen Umlaufvermögens nicht zu berücksichtigten ist. Die Ausschüttung von Gewinnbestandteilen stellt kalkulatorisch die Ausschüttung der kalkulatorischen Eigenkapitalverzinsung dar. Bestandteil der kalkulatorischen Eigenkapitalverzinsung ist das betriebsnotwendige Umlaufvermögen. Eine Verzinsung der auszuschüttenden kalkulatorischen Eigenkapitalverzinsung ist nach dem Maßstab eines effizienten Unternehmens im Wettbewerb nicht sachgerecht, denn höhere Ausschüttungen würden zu einer höheren kalkulatorischen Eigenkapitalverzinsung als Kostenposition führen. Es ist nicht als betriebsnotwendig anzusehen, Umlaufvermögen für Gewinnausschüttungen vorzuhalten, um eine Eigenkapitalverzinsung zu erreichen. Soweit die Betroffene geltend macht, bei Nichtanerkennung der Position müsse der entsprechende Teil im Abzugskapital eliminiert werden, ist nicht ersichtlich, dass und welcher Betrag insoweit berücksichtigt worden ist.

c) Die Betroffene hat den von der Bundesnetzagentur aufgezeigten Plausibilitätsmangel der mit insgesamt 476.838,24 € angesetzten Ausgaben für Kredittilgung, weil die Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten im Jahr 2009 1.444.000 € und im Jahr 2010 immer noch 1.417.000 € betragen haben, ohne dass eine Kreditaufnahme ersichtlich ist, nicht ausgeräumt. Sie hat mitgeteilt, die von ihr angegebenen Beträge (je 119.209,56 € für die Monate März, Juni, September und Dezember) seien Bestandswerte und keine Jahreswerte; da Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten nach Verteilungsschlüsseln den Aktivitäten zugewiesen würden, könne es sein, dass die Veränderungen der zu den Stichtagen auf die Aktivitäten geschlüsselten Darlehensbestände mit den, ebenfalls geschlüsselten, Tilgungen nicht übereinstimmten. Mit dieser Erklärung ist nicht dargelegt, dass bestimmte Beträge für Kredittilgung zu bestimmten Zeitpunkten anfallen.

d) Mit Grund hat die Bundesnetzagentur schließlich die angesetzten Einzahlungen aus Umsatzerlösen und Erträgen beanstandet. Der Umstand, dass die Betroffene für den Monat Januar Umsatzerlöse von nur 3.594,45 € angesetzt hat, während für die übrigen Monate solche von ca. 534.000 € bis 554.000 € ausgewiesen sind, entspricht nicht dem Vorgehen eines effizienten Unternehmens im Wettbewerb. Die Betroffene hat hierzu erklärt, ihre Umsatzerlöse resultierten vornehmlich aus Abschlagszahlungen der Kunden, im Monat Januar erhebe sie keine solchen Abschläge, Grund dafür sei ein Stichtagsverfahren bei der Ablesung. Dass die Wahl eines bestimmten Ableseverfahrens die Aufteilung von Abschlagszahlungen auf elf Monate bedinge, erschließt sich nicht und ist von der Betroffenen auch nicht plausibel dargestellt. Die Nichterhebung von Abschlägen im Monat Januar lässt sich deshalb nicht als dem Maßstab der Betriebsnotwendigkeit von Umlaufvermögen unter Marktbedingungen genügend ansehen. Es ist nicht effizient, Abschlagszahlungen auf elf Monate zu verteilen und im Gegenzug Umlaufvermögen für im zwölften Monat notwendige Auszahlungen vorzuhalten.

e) Zu folgen ist der Bundesnetzagentur auch darin, dass die Zahlungseingänge aus Baukostenvorschüssen in Höhe von 177.626 € in die Liquiditätsrechnung einzustellen sind, denn es handelt sich um Einnahmen. Soweit die Betroffene geltend macht, der Erfassungsbogen der Bundesnetzagentur sehe ein geeignetes Feld für diese Einzahlungen nicht vor, rechtfertigt es dieser Umstand nicht, das für die Beurteilung der Betriebsnotwendigkeit des Umlaufvermögens einschlägige Parameter außer Betracht zu lassen.

f) Im Ergebnis lässt sich ein betriebsnotwendiges Umlaufvermögen von mehr als 515.991 € nicht feststellen. Selbst wenn man zu Gunsten der Betroffenen, anders als die Bundesnetzagentur nur die anhand der genehmigten Entgelte 2010 ermittelten Einzahlungen von 5.918.031,50 € und nicht tatsächliche Einnahmen in Höhe weiterer 719.213,21 €, wie sie beispielsweise auf Nachzahlungen beruhen, berücksichtigt, führt die Liquiditätsrechnung dazu, dass ein Umlaufvermögen von mehr als 515.991 € nicht betriebsnotwendig ist. Setzt man die Auszahlungen für Investitionszwecke, Gewinnausschüttung/Dividendenzahlung ab und diejenigen für Kredittilgung nur in Höhe von insgesamt 27.000 € an sowie berücksichtigt auf der Einnahmenseite auf 12 Monate verteilte Abschlagszahlungen sowie die Zahlungseingänge aus Baukostenvorschüssen, ergibt die Liquiditätsrechnung unter Beibehaltung der übrigen Ansätze, dass der kumulierte Saldo durchgängig positiv ist.

3) Rückstellung für unterlassene Instandhaltung (12 Monate) bei der Ermittlung des Abzugskapitals

Die Beanstandung der Betroffenen, die Bundesnetzagentur habe die im Jahr 2009 in Höhe von 2.296.700 € gebildete Rückstellung rechtswidrig in voller Höhe bei dem Abzugskapital angesetzt, ist unbegründet. Der Ansatz ist rechtmäßig erfolgt.

3.1) Nach Darstellung der Betroffenen hat sie die Rückstellung im Jahresabschluss 2009 deshalb gebildet, weil eine Analyse im Rahmen der Jahresabschlussarbeiten für das Geschäftsjahr 2009 zu dem Ergebnis geführt hatte, dass die in den Jahren 2006 bis 2009 durchgeführten Instandhaltungsmaßnahmen für die Erhaltung aller Anlagen nicht ausreichend gewesen seien. Da sich die Rückstellung auf einen für die Kostenprüfung der zweiten Regulierungsperiode fremden Zeitraum beziehe, habe sie den bilanziellen Ansatz korrigiert und im Rahmen der Überleitungsrechnungen 2009 und 2010 die betreffende Aufwandsposition mit 0 € angesetzt. Periodengerecht habe sie sodann für das im Rahmen der Kostenprüfung relevante Jahr beim Abzugskapital einen Betrag in Höhe des Anteils von 1/4 (574.175 €) hinzugerechnet. Der darüber hinausgehende Betrag von 1.722.525 €, der auf die Kalenderjahre 2006 bis 2008 entfalle, habe aufgrund seiner Periondenfremdheit unberücksichtigt zu bleiben. Jedenfalls aber handele es sich aber um eine Besonderheit des Geschäftsjahres, was nach § 6 Abs. 3 ARegV zur Folge habe, dass ein Ansatz nicht zu erfolgen habe.

3.2) Die Berücksichtigung der Rückstellung beim Abzugskapital ist gem. § 7 Abs. 2 Nr. 1 GasNEV i.V.m. § 6 Abs. 3 ARegV a.F. (entspricht § 6 Abs. 2 ARegV n.F.) entgegen der Ansicht der Betroffenen zutreffend erfolgt.

3.2.1) Als Abzugskapital ist gem. § 7 Abs. 2 Satz 1 GasNEV das zinslos zur Verfügung stehende Kapital zu behandeln. Welche Positionen als Abzugskapital anzusetzen sind, wird in § 7 Abs. 2 Satz 2 GasNEV abschließend bestimmt. Gem. § 7 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 GasNEV gehören Rückstellungen dazu, ohne dass es darauf ankommt, worauf eine Rückstellung beruht. Ob die Bildung der Rückstellung aus einem Grund veranlasst war, der in zeitlicher Hinsicht vor dem für die Kostenprüfung maßgeblichen Geschäftsjahr liegt, ist im Rahmen der Beurteilung des Abzugskapitals nach § 7 Abs. 2 Nr. 1 GasNEV mithin unerheblich. Rückstellungen bilden Verpflichtungen oder Verbindlichkeiten des Netzbetreibers ab, bei denen weitergehende Kriterien, wie konkrete Höhe und Zeitpunkt des Mittelbedarfs noch nicht feststehen. Das ändert aber nichts daran, dass es sich bezogen auf das für die Kostenprüfung maßgebliche Geschäftsjahr um zinslos zur Verfügung stehendes Kapital handelt.

3.2.2) Entgegen der Auffassung der Betroffenen handelt es sich bei der Rückstellung für unterlassene Instandhaltung nicht um eine Besonderheit des Geschäftsjahres, die nach § 6 Abs. 3 ARegV a.F. (§ 6 Abs. 2 ARegV n.F.) bei der Ermittlung des Ausgangsniveaus unberücksichtigt zu bleiben hat.

Unter Besonderheiten des Geschäftsjahres sind im Grundsatz nur Einmalereignisse zu verstehen, die die Eignung der nach § 6 Abs. 1 Satz 1 ARegV ermittelten Kostenbasis als Ausgangsniveau für die Bestimmung der Erlösobergrenzen beeinträchtigen würden (vgl. BR-Drucks. 312/10 (Beschluss), S. 19; BGH, Beschluss v. 10.11.2015 a.a.O. - Stadtwerke Freudenstadt II, Rn 35 zit. nach juris). Aufgrund dessen ist das Kostenniveau um den Einfluss von Einmaleffekten zu bereinigen. Die Heranziehung der Kosten eines bestimmten Geschäftsjahres als Grundlage für die Festlegung der Erlösobergrenzen beruht auf der Erwägung, dass die Kostenstruktur in aufeinanderfolgenden Geschäftsjahren in der Regel im Wesentlichen gleich sein dürfte. Ungenauigkeiten, die sich daraus ergeben, dass bestimmte Kosten nicht in jedem Jahr anfallen oder von Jahr zu Jahr gewissen Schwankungen unterliegen, nimmt der Verordnungsgeber dabei zulässigerweise in Kauf (vgl. BGH, Beschluss v. 10.11.2015 a.a.O. - Stadtwerke Freudenstadt II, Rn 35 zit. nach juris; Beschluss v. 28.06.2011 - EnVR 48/10, RdE 2011, 308 - EnBW Regional AG, Rn 17 zit. nach juris).

Maßnahmen der Wartung und Instandhaltung können dem Grunde nach jedenfalls schon deshalb nicht als Besonderheit angesehen werden, weil sie ihrer Natur nach laufend anfallen. Entsprechendes gilt für Rückstellungen, die im Hinblick auf solche Maßnahmen gebildet oder aufgelöst werden. Dies gilt unabhängig davon, ob es in einzelnen Jahren tatsächlich zur Bildung oder Auflösung solcher Rückstellungen kommt. Schon der Umstand, dass nicht jede Instandhaltungsmaßnahme langfristig geplant und zeitnah vorgenommen werden kann, lässt es nicht als ungewöhnlich erscheinen, dass Rückstellungen gebildet oder aufgelöst werden (vgl. BGH Beschluss v. 25.04.2017 a.a.O. - SWL Verteilungsnetzgesellschaft mbH, Rn. 63 zit. nach juris).

3.3) Der Betroffenen ist nicht darin zu folgen, dass aufgrund der Berücksichtigung als Abzugsposten der Wert des betriebsnotwendigen Umlaufvermögens entsprechend höher anzusetzen ist. Nach der Rechtsprechung des BGH kann ein hohes Abzugskapital zwar dazu führen, dass mehr an Umlaufvermögen vorgehalten werden muss. Die Betriebsnotwendigkeit eines höheren Umlaufvermögens ergibt sich aber nicht schon aus dem Vorhandensein von Abzugskapital. Sie ist vielmehr im Einzelfall zu prüfen (vgl. BGH, Beschluss v. 17.10.2017 - EnVR 23/16, RdE 2018, 77 - SW Kiel Netz GmbH, Rn. 27 zit. nach juris; Beschluss v. 25.04.2017 a.a.O. - SWL Verteilungsnetzgesellschaft mbH, Rn. 14 zit. nach juris; Beschluss v. 03.03. 2009 a.a.O. - SWU Netze, Rn 33 zit. nach juris). Konkreten Vortrag zur Betriebsnotwendigkeit hält die Betroffene insoweit nicht. Wie unter 2.2) ausgeführt, hat sie den Nachweis, dass ein über die angesetzte Pauschale hinausgehendes Umlaufvermögen betriebsnotwendig ist, nicht geführt.

4) Rückstellung für Abbruch und Wiederaufbau bei der Ermittlung des Abzugskapitals

Mit ihrer Beanstandung, die von ihr in Höhe von 581.000 € gebildete Rückstellung für Abbruch und Wiederaufbau habe die Bundesnetzagentur rechtswidrig beim Abzugskapital berücksichtigt und ebenfalls fehlerhaft nur zu einem Anteil von 1/5 als Aufwand anerkannt, bleibt die Betroffene ohne Erfolg.

4.1) Die Betroffene hat eine Rückstellung für Abbruch und Wiederaufbau zunächst im Jahr 2004 in Höhe von 157.500 € gebildet, im Jahr 2005 hat sie die Rückstellung um denselben Betrag erhöht, im Jahr 2008 hat sie die Rückstellung um weitere 266.000 € erhöht und seitdem bis einschließlich 2010 in Höhe von 581.000 € in ihren Jahresabschlüssen ausgewiesen.

4.2) Zutreffend hat die Rückstellung als Bestandteil des Abzugskapitals Berücksichtigung gefunden, § 7 Abs. 2 Nr. 1 GasNEV.

4.2) Die Zugehörigkeit der Rückstellung zum Abzugskapital ist nicht deshalb zu verneinen, weil der diesbezüglich gebuchte Aufwand ganz überwiegend keinen Eingang in die für den Zeitraum bis zum 31.12.2008 erteilten Netzentgeltgenehmigungen gefunden hat. Aus den unter 3.2.1) dargestellten Gründen, sind Rückstellungen gem. § 7 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 GasNEV beim Abzugskapital unabhängig davon zu berücksichtigten, ob die Rückstellung im Basisjahr lediglich fortgeschrieben wird. Allein maßgeblich ist die Kapitalstruktur des Basisjahres, die naturgemäß auf Vorgängen der vorausgegangenen Jahre beruht. Ein Erfordernis, dass der Aufwand in einer vorausgegangenen Entgeltgenehmigung Niederschlag gefunden hat, ist in § 7 Abs. 2 GasNEV nicht bestimmt.

4.3) Nicht zu folgen ist der Ansicht der Betroffenen, sofern die Berücksichtigung der Rückstellung in voller Höhe im Abzugskapital als rechtmäßig erachtet werde, stelle sich die Anerkennung eines Aufwandes im Kostenprüfungsverfahren in Höhe von 1/5 des Betrages von nur 78.750 € als rechtswidrig dar. Die Rückstellung kann nur insoweit im Aufwand berücksichtigt werden, als ein solcher Aufwand im Basisjahr stattgefunden hat, denn Grundlage der Kostenprüfung ist die Kapitalstruktur des Basisjahres. Dass ein höherer Aufwand im Basisjahr erfolgt sei, hat die Betroffene nicht dargelegt.

4.4) Eine Erhöhung des Wertes des betriebsnotwendigen Umlaufvermögens ist hier ebenfalls nicht gerechtfertigt, weil es am Nachweis der Betriebsnotwendigkeit des Vorhalts von Umlaufvermögen in einem über die anerkannte Pauschale hinausgehenden Maße fehlt.

5) Berechnung des kalkulatorischen Restwertes für erstmals im Basisjahr 2010 aktivierte Neuanlagen unter Ansatz des Jahresanfangsbestandes mit null €

Die Beanstandung der Betroffenen gegen den Ansatz des Jahresanfangsbestandes der erstmals im Basisjahr aktivierten Neuanlagen mit null € bei der Mittelwertbildung aus Jahresanfangs- und Jahresendbestand im Rahmen der Berechnung der kalkulatorischen Restwerte nach § 7 Abs. 1 Satz 4 GasNEV ist begründet.

Nach der Rechtsprechung der BGH ist bei der Bildung des Mittelwerts zwischen Jahresanfangs- und Jahresendbestand gem. § 7 Abs. 1 Satz 4 GasNEV für Neuanlagen, die im Laufe des Geschäftsjahres angeschafft oder fertiggestellt wurden, im Anfangsbestand dieses Jahres der volle Betrag der maßgeblichen Anschaffungs- und Herstellungskosten anzusetzen (vgl. BGH, Beschluss v. 10.11.2015 - EnVR 42/14 - Energieversorgung Marienberg, Rn. 8 ff zit. nach juris). Aufgrund des fehlerhaften Ansatzes hat die Bundesnetzagentur die Betroffene hinsichtlich der Ermittlung der kalkulatorischen Eigenkapitalverzinsung für Neuanlagen, die erstmals im Basisjahr 2010 aktiviert wurden, erneut zu bescheiden. Da die kalkulatorische Eigenkapitalverzinsung die Bemessungsgrundlage für die Berechnung der kalkulatorischen Gewerbesteuer gem. § 8 GasNEV bildet, ist die Verpflichtung zur Neubescheidung mit dieser Maßgabe auch auf die kalkulatorische Gewerbesteuer zu erstrecken.

6) pauschalierter Investitionszuschlag

Eine Neuberechnung des Investitionszuschlages gem. § 25 ARegV a.F. kann die Betroffene nicht erreichen. Da die kalkulatorische Bewertung des DDR-Altanlagevermögens im Rahmen der kalkulatorischen Abschreibungen fehlerfrei erfolgt ist, sind die nach § 14 Abs. 1 Nr. 3 i.V.m. Abs. 2 ARegV bestimmten Kapitalkosten, welche die Kostenposition der kalkulatorischen Abschreibungen nach § 6 GasNEV umfassen, als Bemessungsgrundlage des Investitionszuschlages unverändert zugrunde zu legen.

7) Zinsaufwand für die das Regulierungskonto betreffende Rückstellung

Die von der Betroffenen nach Rücknahme ihres Beschwerdeangriffs gegen die Berücksichtigung der Rückstellung bei der Berechnung der Eigenkapitalverzinsung begehrte Anerkennung eines zusätzlichen kalkulatorischen Zinsaufwandes von insgesamt 31.828,85 € bei den Netzkosten ist nicht gerechtfertigt.

Zwar handelt es sich bei einem mit dem auf der Aufzinsung der Rückstellung für das Regulierungskonto verbundenen Zinsaufwand um eine aufwandsgleiche Kostenposition, die gem. § 6 Abs. 1 Satz 1 ARegV i.V.m. § 4 Abs. 1 und 4, § 5 GasNEV bei der Ermittlung der Netzkosten zu berücksichtigen ist (vgl. BGH, Beschluss v. 10.11.2015 a.a.O. - Stadtwerke Freudenstadt II, Rn. 38 zit. nach juris). Eine Erhöhung des anerkennungsfähigen Aufwandes kommt aber nur in Betracht, wenn dieser Aufwand tatsächlich entstanden ist, was der Gewinn- und Verlustrechnung zu entnehmen ist, § 5 Abs. 1 GasNEV (vgl. OLG Schleswig, Beschluss v. 10.03.2016 - 16 Kart 4/14, EnWZ 2016, 370, Rn. 97 zit. nach juris). Das ist nach unwidersprochen gebliebener Darstellung der Bundesnetzagentur nicht der Fall.

III.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 90 EnWG.

Die Rechtsbeschwerde war zuzulassen, weil der Rechtsfrage, was unter zeitnahen üblichen Anschaffungs- und Herstellungskosten im Sinne des § 6 Abs. 3 Satz 3 GasNEV zu verstehen ist, grundsätzliche Bedeutung zukommt, § 86 Abs. 2 Nr. 1 EnWG.

Die Festsetzung des Beschwerdewertes richtet sich nach dem Interesse der Betroffenen an der begehrten Aufhebung und Neubescheidung, § 50 Abs. 1 Nr. 2 GKG, § 3 ZPO.

Dieses Interesse bewertet der Senat den Angaben der Betroffenen folgend für die einzelnen Beschwerdepunkte wie folgt: (1) 2.640.350 €, (2) 1.207.500 €, (3.1) 408.865 €, (3.2) 38.240 €, (3.3) 137.910 €, (4) 216.430 €, (5) 136.850 €, (6) 12.190 €, (7) 6.036 €, (8) 5.000 €.